법인46012-2026 (2000.10.02)

법인

피합병법인이 손금에 산입하지 아니한 환율조정계정상의 미상각잔액은 합병법인에 승계되지 아니하는 것임.

피합병법인이 구법인세법시행령(1998.12.31 대통령령 제15970호로 개정되기 전의 것) 제38조의 2 제1항의 규정에 의하여 손금에 산입하지 아니한 환율조정계정상의 미상각잔액에 대하여는 법인세법시행령 제85조제1항제3호의 규정에 의하여 합병법인에 승계되지 아니하는 것입니다.

법인세법 제49조 【합병 및 분할시의 자산ㆍ부채의 승계 등】

1. 질의내용 요약

(사실관계)

- 국내에서 도매업을 영위하고 있는 내국법인(이하 "갑"법인)은 1999 년 4 월 1 일자로 국내에서 제조 및 도매업을 영위하고 있는 내국법인(이하 "을"법인)에 피합병되었음.

- 합병에 따라 합병전(前) "갑"법인의 1999 년 1 월 1 일부터 1999 년 3 월 31 일까지의 각 사업연도소득금액에 대한 세무조정사항과 관련하여 장기차입금의 외화평가와 관련하여 세무조정사항 △ 1,554,469,978 이 발생하였음.

(질의사항)

- 위의 현황과 같이 "갑"법인이 "을"법인에 합병되는 경우에 위의 장기차입금의 외화평가와 관련한 세무조정사항의 처리와 관련하여 아래와 같이 양설이 있어 질의하오니 귀청의 고견을 구합니다.

갑 설) 피합병법인인 "갑"법인의 세무조정사항은 합병법인인 "을"법인에 승계됩 니다.

장기외화평가와 관련하여 기업회계기준과 달리 세법에서는 상환기간에 걸쳐서 손익을 인식함으로 인한 세무조정사항이므로 법인세법 시행령 제 85 조 제 1 항 2 호에 의하여 "손익의 귀속시기와 관련한 세무조정사항은 합병법인에 승계 되는 것으로 한다."는 규정에 따라서 위의 세무조정사항은 합병법인에 승계되 어 상환기간에 걸쳐 익금산입되어야 합니다.

을 설) 피합병법인이 "갑"법인의 세무조정사항은 합병법인인 "을"법인에 승계되 지 아니합니다.

장기차입금 외화평가와 관련한 세무조정사항은 법인세법 시행령 제 85 조 제 1 항 3 호에 의하여 "감가상각 등 자산ㆍ부채의 평가 등과 관련한 사항은 합 병법인에게 승계되지 아니한다."는 규정에 따라서 위의 세무조정사항은 합병법 인에 승계되지 아니합니다.

2. 질의내용에 대한 자료

가. 관련법령

○ 법인세법 제49조【합병 및 분할시의 자산ㆍ부채의 승계 등】

내국법인이 합병 또는 분할하는 경우 이 법 또는 다른 법률에 다른 규정이 있는 경우를 제외하고는 피합병법인ㆍ분할법인 또는 소멸한 분할합병의 상대방법인(이하 “피합병법인 등”이라 한다)의 각 사업연도의 소득금액 및 과세표준의 계산에 있어서 익금 또는 손금에 산입하거나 산입하지 아니한 금액 등의 처리 및 그 금액 기타 자산ㆍ부채의 합병법인 등에의 승계 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (98.12.28. 개정)

○ 법인세법 제42조【자산ㆍ부채의 평가】

① 내국법인이 보유하는 자산 및 부채의 장부가액을 증액 또는 감액(감가상각을 제외하며, 이하 이 조에서 “평가”라 한다)한 경우에는 그 평가일이 속하는 사업연도 및 그 후의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 당해 자산 및 부채의 장부가액은 그 평가하기 전의 가액으로 한다. 다만, 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다. (98.12.28. 개정)

1. 자산재평가법에 의한 재평가

2. 보험업법 기타 법률에 의한 고정자산의 평가(증액에 한한다)

3. 재고자산 등 대통령령이 정하는 자산 및 부채의 평가

② 제1항 제3호의 규정에 의한 자산 및 부채는 당해 자산 및 부채별로 대통령령이 정하는 방법에 의하여 이를 평가하여야 한다. (98.12.28. 개정)

③ 다음 각호의 1에 해당하는 자산은 제1항 및 제2항의 규정에 불구하고 대통령령이 정하는 방법에 의하여 그 장부가액을 감액할 수 있다. (98.12.28. 개정)

1. 재고자산으로서 파손ㆍ부패 등의 사유로 인하여 정상가격으로 판매할 수 없는 것

2. 고정자산으로서 천재ㆍ지변ㆍ화재 등 대통령령이 정하는 사유로 인하여 파손 또는 멸실된 것

3. 대통령령이 정하는 주식 등으로서 그 발행법인이 부도가 발생한 경우의 당해 주식 등

④ 제2항 및 제3항의 규정에 의하여 자산 및 부채를 평가한 내국법인은 대통령령이 정하는 바에 따라 당해 자산 및 부채의 평가에 관한 명세서를 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다. (98.12.28. 개정)

⑤ 제2항 및 제3항의 규정에 의하여 자산 및 부채를 평가함에 따라 발생하는 평가차익 및 평가차손의 처리 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (98.12.28. 개정)

○ 시행령 제85조【합병 및 분할시의 자산ㆍ부채의 승계 등】

① 내국법인이 합병하는 경우에 법 또는 다른 법률에 다른 규정이 있는 경우를 제외하고는 피합병법인의 각 사업연도의 소득금액 및 과세표준의 계산에 있어서 익금 또는 손금에 산입하거나 산입하지 아니한 금액은 다음 각호에 의한다. (98.12.31. 개정)

1. 압축기장충당금 및 일시상각충당금은 합병법인이 이를 승계할 수 있다.

2. 법 제40조의 규정에 의한 손익의 귀속사업연도가 도래하지 아니하여 피합병법인의 익금 또는 손금에 산입하지 아니한 금액은 그 귀속사업연도에 따라 합병법인에게 승계되는 것으로 한다.

3. 감가상각, 법 제42조의 규정에 의한 평가 기타 세무조정과 관련하여 익금에 산입하거나 손금에 산입하지 아니한 금액은 합병법인에게 승계되지 아니한다. 다만, 재정경제부령이 정하는 금액을 제외한다.

○ 시행규칙 제42조【합병 및 분할시의 자산ㆍ부채의 승계】

영 제85조 제1항 제3호 단서 및 동조 제2항 제3호 단서에서 “재정경제부령이 정하는 금액”이라 함은 이연자산의 가액 중 손금에 산입하지 아니한 금액을 말한다. 다만, 피합병법인ㆍ분할법인 또는 소멸한 분할합병의 상대방법인으로부터 자산을 평가하여 승계한 경우에는 그러하지 아니하다.

○ 시행령 제73조【평가대상 자산 및 부채의 범위】

법 제42조 제1항 제3호에서 “대통령령이 정하는 자산 및 부채”라 함은 다음 각호의 것을 말한다. (98.12.31. 개정)

1. 다음 각목의 1에 해당하는 재고자산

가. 제품 및 상품(부동산매매업자가 매매를 목적으로 소유하는 부동산을 포함하며, 유가증권을 제외한다)

나. 반제품 및 재공품

다. 원재료

라. 저장품

2. 다음 각목의 1에 해당하는 유가증권

가. 주식 등

나. 채권

3. 기업회계기준에 의한 화폐성 외화자산 및 부채(이하 “화폐성 외화자산 및 부채”라 한다). 다만, 한국은행법에 의한 한국은행이 보유하는 화폐성 외화자산 및 부채를 제외한다.

4. 다음 각목의 1에 해당하는 이연자산

가. 창업비

나. 개업비

다. 연구개발비

라. 사채발행비

마. 사용수익기부자산가액

○ 법인세법 시행령 제76조【외화자산 및 부채의 평가】

① 제73조 제3호의 규정에 의한 화폐성 외화자산 및 부채는 사업연도종료일 현재의 외국환거래법에 의한 기준환율 또는 재정환율에 의하여 평가하여야 한다. (98.12.31. 개정)

② 제1항의 규정에 의하여 화폐성 외화자산 및 부채를 평가함에 따라 발생하는 평가한 원화금액과 원화기장액의 차익 또는 차손은 당해 사업연도의 익금 또는 손금에 이를 산입한다. (98.12.31. 개정)

③ 내국법인이 상환받거나 상환하는 외화채권ㆍ채무의 원화금액과 원화기장액의 차익 또는 차손은 당해 사업연도의 익금 또는 손금에 이를 산입한다. (98.12.31. 개정)

○ 기업회계기준 제68조 (외화자산 및 부채의 환산) 98.12.11 개정

①화폐성외화자산 및 화폐성외화부채는 대차대조표일 현재의 적절한 환율로 환산한 가액을 대차대조표가액으로 한다.

②비화폐성외화자산 및 비화폐성외화부채는 원칙적으로 당해 자산을 취득하거나 등해 부채를 부담한 당시의 적절한 환율로 환산한 가액을 대차대조표가액으로 한다.

③제1항의 경우에 발생하는 손익은 외화환산손실 또는 외환환산이익의 과목으로 하여 당기손익으로 처리하고 당해 외화자산ㆍ부채의 내용, 환산기준 및 환산손익의 내용을 주석으로 기재한다.

④제1항의 화폐성외화자산 및 화폐성외화부채는 현금및현금등가물ㆍ매출채권ㆍ매입채무 등과 같이 화폐가치의 변동과 상관없이 자산ㆍ부채의 금액이 계약 기타에 의하여 일정액의 화폐액으로 고정되어 있는 경우의 당해 자산 및 부채로 한다. 다만, 유가증권과 같이 화폐성ㆍ비화폐성의 양면적인 성격을 동시에 가지고 있는 자산ㆍ부채는 당해 자산ㆍ부채의 보유상의 목적 또는 성질에 따라 구분한다.

○ 제20조 (무형자산)

무형자산의 과목은 다음과 같다.

1. 영업권

합병ㆍ영업양수 및 전세권취득 등의 경우에 유상으로 취득한 것으로 한다.

2. 산업재산권

일정기간 독점적ㆍ배타적으로 이용할 수 있는 권리로서 특허권ㆍ실용신안권ㆍ의장권 및 상표권 등으로 한다.

3. 광업권

일정한 광구에서 등록을 한 광물과 동 광상중에 부존하는 다른 광물을 채굴하여 취득할 수 있는 권리로 한다.

4. 어업권(입어권을 포함한다)

일정한 수면에서 독점적ㆍ배타적으로 어업을 경영할 수 있는 권리로 한다.

5. 차지권(지상권을 포함한다)

임차료 또는 지대를 지급하고 타인이 소유하는 토지를 사용ㆍ수익할 수 있는 권리로 한다.

6. 창업비

발기인의 보수, 인수수수료, 설립등기비, 주식발행비 등 회사설립을 위하여 발생한 비용과 개업준비기간중에 사업인ㆍ허가를 획득하기 위하여 발생한 비용등으로 한다.

7. 개발비

신제품, 신기술 등의 개발과 관련하여 발생한 비용(소프트웨어 개발과 관련된 비용을 포함한다)으로서 개별적으로 식별가능하고 미래의 경제적 효익을 확실하게 기대할 수 있는 것으로 한다.

8. 기타의 무형자산

○ 제63조 (무형자산의 평가)

① 무형자산의 취득원가는 당해 자산의 제작원가 또는 매입가액에 취득부대비용을 가산한 가액으로 한다.

② 무형자산은 정액법 또는 생산량비례법중 합리적인 방법에 의하여 당해 자산의 사용가능한 시점부터 합리적인 기간동안 상각한다. 다만, 독점적ㆍ배타적인 권리를 부여하고 있는 관계법령이나 계약에 의하여 정해진 경우를 제외하고 상각기간은 20년을 초과하지 못한다.

○ 구, 기업회계 기준 제23조【이연자산】

이연자산의 과목은 다음과 같다.

1. 창업비

회사설립을 위한 설립비용(주식발행비를 포함한다), 발기인의 보수와 설립등기비 등으로 한다.

2. 개업비

회사설립일로부터 영업개시일까지 발생한 개업준비를 위한 비용으로 한다.

3. 신주발행비

증자의 경우에 신주발행수수료와 신주발행을 위하여 직접 발생한 기타의 비용으로 한다.

4. 사채발행비

사채발행수수료와 사채발행을 위하여 직접 발생한 기타의 비용으로 한다.

5. 연구개발비

신제품 도는 신기술의 연구개발활동과 관련하여 비경상적으로 발생한 비용으로서 미래의 경제적 효익을 기대할 수 있는 것으로 한다.

6. 환율조정차 (97.12.24. 신설)

장기화폐성외화자산 및 장기화폐성외화부채에 대한 외화환산손실로서 차기이후의 기간에 배분하여 처리하기 위한 것으로 한다.

○ 제38조【자본조정】

자본조정의 과목은 다음과 같다.

1. 주식할인발행차금

액면에 미달하여 주식을 발행한 때에 그 액면에 미달한 금액으로 한다.

2. 배당건설이자

개업 전 일정한 기간 내에 주주에게 배당한 건설이자로 한다.

3. 자기주식

자기회사가 발행한 주식을 취득한 경우 그 취득가액으로 하고, 그 취득경위ㆍ향후 처리계획 등을 주석으로 기재한다.

4. 전환권대가

전환사채의 발행시 전환권대가로 납입된 금액으로 한다.

5. 신주인수권대가

신주인수권부사채의 발행시 신주인수권대가로 납입된 금액으로 한다.

6. 미교부주식배당금

이익잉여금처분계산서상 주식배당액으로 한다.

7. 투자주식평가이익(또는 투자주식평가손실)

제66조 제1항 단서 및 제2항의 규정에 의하여 발생한 투자주식의 평가이익(또는 평가손실)으로 한다.

8. 외화환산대(또는 외화환산차) (96.12.27. 신설)

제74조 제3항의 단서 규정에 의하여 발생한 외화환산이익(또는 외화환산손실)으로 한다.

8. 삭 제(97.12.24.)

9. 해외사업환산대(또는 해외사업환산차) (96.12.27. 개정)

제75조의 규정에 의하여 발생한 해외지점 등의 외화환산이익(또는 외화환산손실)으로 한다.

8. 해외사업환산대(또는 해외사업환산차) (97.12.24. 개정)

제75조의 규정에 의하여 발생한 해외지점 등의 외화환산이익(또는 외화환산손실)으로 한다.

○ 제70조【이연자산의 평가】

이연자산은 다음 각호의 상각방법에 의하여 상각하고 그 미상각잔액을 대차대조표가액으로 한다.

1. 창업비는 회사설립연도부터 또는 개업 전에 배당건설이자를 배당할 것을 정한 때에는 그 배당을 마친 후 5년 이내의 기간에 매기 균등액을 상각한다.

2. 개업비는 개업연도부터 3년 이내의 기간에 매기 균등액을 상각한다.

3. 신주발행비는 신주발행연도부터 3년 이내의 기간에 매기 균등액을 상각한다.

4. 사채발행비는 사채발행일부터 최종상환일 이내의 기간에 정액법으로 상각한다.

5. 연구개발비는 계상연도부터 5년 이내의 기간에 매기 균등액을 상각한다. 다만, 장기간이 소요되는 특정 연구활동과 관련하여 발생한 거액의 연구개발비는 관련수익이 실현되는 회계연도부터 5년 이내의 기간에 매기 균등액을 상각할 수 있으며, 관련수익의 실현가능성이 희박한 경우에는 미상각잔액을 즉시 상각한다.

6. 제74조 제3항 및 제5항에 의한 환율조정차는 계상연도부터 장기화폐성외화자산 및 장기화폐성 외화부채의 최종회수일 또는 최종상환일까지의 기간에 정액법으로 상각한다. (97.12.24. 신설)

○ 구, 기업회계기준 제74조【외화자산 및 부채의 환산】

① 화폐성 외화자산 및 화폐성 외화부채는 대차대조표일 현재의 적절한 환율로 환산한 가액을 대차대조표가액으로 한다.

② 비화폐성 외화자산 및 비화폐성 외화부채는 원칙적으로 당해 자산을 취득하거나 당해 부채를 부담한 당시의 적절한 환율로 환산한 가액을 대차대조표가액으로 한다.

③ 제1항의 경우에 발생하는 손익은 외화환산손실 또는 외화환산이익의 과목으로 하여 당기 손익처리한다. 다만, 장기화폐성외화자산 및 장기화폐성외화부채와 관련하여 발생하는 외화환산손실과 외화환산이익은 이를 상계하여 그 차액을 외화환산차 또는 외화환산대의 과목으로 하여 자본조정에 기재할 수 있다. 이 경우 그 내용을 주석으로 기재한다. (96.12.27. 개정)

③ 제1항의 경우에 발생하는 손익은 외화환산손실 또는 외화환산이익의 과목으로 하여 당기 손익으로 처리한다. 다만, 장기화폐성외화자산 및 장기화폐성외화부채와 관련하여 급격한 환율변동으로 인하여 발생한 중요한 외화환산손실 또는 외화환산이익은 차기 이후의 기간에 배분하여 처리하기 위하여 각각 환율조정차 또는 환율조정대의 과목으로 이연자산 또는 이연부채에 기재할 수 있다. (97.12.24. 개정)

④제1항의 화폐성 외화자산 및 화폐성 외화부채는 현금과예금ㆍ매출채권ㆍ매입채권 등과 같이 화폐가치의 변동과 상관없이 자산ㆍ부채의 금액이 계약 기타에 의해 일정액의 화폐액으로 고정되어 있는 경우의 당해 자산 및 부채로 한다. 다만, 유가증권과 같이 화폐성ㆍ비화폐성의 양면적인 성격을 동시에 가지고 있는 자산ㆍ부채는 당 자산ㆍ부채의 보유상의 목적 또는 성질에 따라 구분한다.

⑤ 제3항 단서의 규정에 의한 외화환산차 또는 외화환산대는 차기 이후에 발생하는 외화환산대 또는 외화환산차와 상계하여 표시하고 , 관련외화자산 또는 외화부채가 유동자산 또는 유동부채로 대체 회계연도의 손익으로 처리한다. (96.12.27. 신설)

⑤ 제3항 단서의 규정을 적용한 장기화폐성외화자산 및 장기화폐성외화부채와 관련하여 차기 이후에 발생하는 환율조정차, 환율조정대, 외화환산손실 또는 외화환산이익 동 외화자산 및 외화부채와 관련하여 계상된 환율조정차 또는 환율조정대의 잔액 먼저 상계하여야 한다. (97.12.24. 개정)

⑥ 제3항 단서의 규정을 적용하는 경우 그 내용을 주석으로 기재한다. (97.12.24. 신설)

○ 부 칙 (1996.12.27.)

①【시행일】이 기준은 1996년 12월 27일부터 시행한다.

②【일반적 적용례】이 기준은 이 기준 시행일 이후 최초로 개시하는 회계연도부터 적용한다. 다만, 이 기준 제74조 제3항 단서 및 제5항과 제38조 제8호의 개정규정이 기준 시행일이 속하는 회계연도에도 적용할 수 있다.

○ 부 칙 (1997.12.24.)

①【시행일】이 기준은 1997년 12월 24일부터 시행한다.

②【일반적인 적용례】이 기준은 이 기준 시행일이 속하는 회계연도부터 적용한다.

③【외화환산차 등에 대한 경과조치】종전의 규정에 의하여 자본조정으로 계상한 외화환산차 또는 외화환산대는 이연자산 또는 이연부채로 계상하고, 제70조 또는 제71조의 2의 개정규정을 적용한다.

○ 법인세법 시행령 제38조의 2【외화자산ㆍ부채의 평가】98.12.31 개정전

① 법 제17조 제4항의 규정에 의하여 자산ㆍ부채 등을 평가함에 있어서 내국법인에게 총리령이 정하는 화폐성 외화자산ㆍ부채(이하 이 조에서 “화폐성 외화자산ㆍ부채”라 한다)의 원화기장액과 사업연도종료일 현재의 환율에 의하여 평가한 원화금액과의 차손익이 있을 때에는 당해 사업연도의 손금 또는 익금에 이를 산입한다. 다만, 외국환관리법에 의한 외국환은행외의 법인의 경우 화폐성 외화자산ㆍ부채 중 회수 또는 상환기일(분할회수 또는 분할상환의 경우에는 최종회수기일 또는 최종상환기일)이 당해 사업연도종료일부터 1년후에 도래하는 것에 대한 차손익은 환율조정계정을 설정하여 이를 당해 외화자산ㆍ부채의 잔존 회수 또는 상환기간(당해 사업연도중에 이미 경과한 기간을 포함한다)에 따라 균등하게 손금 또는 익금에 산입한다. (97. 12. 31 단서개정)

나. 유사사례

○ 법인46012-52, 2000.3.31

귀 질의 경우 질의 1은 “갑설”, 질의 2는 “을설”, 질의 3 내지 6은 각각 “갑설, 질의 8ㆍ10 및 11은 각각 “을설”이 타당합니다.

귀 질의 9의 경우 법인세법 제44조제1항각호 또는 제46조제1항각호 및 제47조제1항각호의 요건을 갖추지 아니한 법인의 합병 또는 분할로 인하여 소유권이 이전되는 토지등의 양도가액은 동법 제99조제3항 및 제4항의 규정에 의하여 양도한 자산의 대가로 받은 금액(실지거래가액)으로 하는 것이며, 양도가액과 취득가액이 불분명한 경우에는 각각의 기준시가로 하되, 양도가액 또는 취득가액중 어느 하나가 분명하지 아니한 경우에는 동법시행령 제141조제1항의 규정에 의하여 환산한 가액으로 하는 것입니다. 다만, 물적분할등 특수관계있는 자간의 거래로 인하여 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 동법 제99조제10항의 규정에 의하여 그 법인이 행위 또는 계산에 관계없이 시가에 의하여 양도가액을 계산하는 것입니다.