고, 부산광역시 중구 OO동 OO OOOO외 2필지 대지

93.3㎡ 및 건물 357㎡에 대한 평가차액 105,774,830원에 대하

여 신고불성실가산세를 적용하지 아니하는 것으로 하여 그

과세표준 및 세액을 경정한다.

2. 나머지 청구는 이를 기각한다.

청구인 OOO, OOO, OOO, OOO, OOO, OOO(별지 청구인명단 참조, 이하 “청구인들”이라 한다)은 93.7.30 사망한 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 상속인들로서 부산광역시 중구 OO동 OO OOOO외 2필지 대지 93.3㎡ 및 건물 357㎡(이하 “쟁점부동산”이라 한다)을 상속세법 제9조 제1항에 의하여 평가한 가액인 602,154,970원으로 하여 94.1.21 상속세 신고를 하였으나, 부산광역시 금정구 OO동 OOO 답 142㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 상속재산에서 누락하였다.

처분청은 쟁점부동산에 근저당권을 설정하기 위하여 92.10.19 한국감정원에 의뢰하여 평가한 가액인 707,899,800원으로 쟁점부동산을 평가하고, 청구인들이 상속세 신고시 누락한 쟁점토지는 공시지가인 15,336,000원으로 평가하는 한편, 상속재산의 누락분 및 상속재산에 대한 평가차이로 인하여 발생한 과소신고액에 대하여 신고불성실가산세를 부과하는등 96.2.1 청구인들에게 93년도분 상속세 27,510,350원을 결정고지 하였다.

청구인들은 이에 불복하여 95.3.26 심사청구를 거쳐 96.6.4 이건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구 주장

(1) 쟁점부동산의 감정가액은 상속개시일 9개월전에 평가된 가액으로 상속개시당시의 시가로 볼 수 없을 뿐만 아니라 감정시점(92.10.19)과 상속개시당시의 시점(93.7.30) 사이에 쟁점부동산의 가격이 하락하였으므로 92.10.19 당시의 감정가액으로 쟁점부동산을 평가하는 것은 부당하다.

(2) 쟁점토지는 1950년대 이후 현재까지 줄곧 도로로 이용되고 있고 금정구청에서도 이러한 점을 인정하여 94년도 공시지가 산정시 93년도 공시지가의 5분의1 수준에서 결정한 것으로 쟁점토지는 재산적 가치가 있다고 볼 수 없으므로 그 평가가액은 영(0)으로 하는 것이 타당하다.

(3) 상속세법(93.12.31 법률 제4662호로 개정된 것) 제26조 제1항에 의하면 상속재산에 대한 평가차이로 인하여 발생하는 과소신고액에 대하여는 신고불성실가산세를 부과하지 아니하도록 규정되어 있는데도 불구하고 쟁점부동산에 대한 평가차이로 인하여 발생한 과소신고액에 대하여 신고불성실가산세를 부과함은 부당하다.

나. 국세청장 의견

(1) 쟁점부동산의 등기부등본상 92.10.31 청구인들중 1인인 OOO이 OOOOO(주)를 채권자로 하여 근저당권을 설정하여 상속개시일 현재 피담보 채무가 존재하고 있고 이 근저당권을 설정하기 위하여 92.10.19 쟁점부동산의 가액을 감정하였음을 알 수 있는바, 상속세법 규정에 의거하여 쟁점부동산의 감정가액과 공시지가중 큰 금액인 감정가액으로 쟁점부동산을 평가한 것은 잘못이 없다.

(2) 쟁점토지의 등기부등본상 상속개시당시 쟁점토지는 피상속인 소유이고 지목은 답으로서 장래 수용된다면 보상받을 수 있으므로 비록 상속개시 당시 도로로 이용되었다고 하더라도 재산적가치가 없다고 할 수 없으며, 따라서 공시지가에 의하여 쟁점토지를 평가한 것은 잘못이 없다.

(3) 신고불성실가산세에 관한 부분은 심사청구시 주장하지 아니하여 국세청장의견 없음

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1) 쟁점부동산에 근저당권을 설정하기 위하여 상속개시일 9개월전에 감정한 가액에 의하여 쟁점부동산을 평가한 처분의 당부

(2) 상속개시일 현재 도로로 이용되고 있는 쟁점토지를 개별공시지가에 의하여 평가한 처분의 당부

(3) 상속재산의 평가차이로 인하여 발생한 과소신고액에 대하여 신고불성실가산세를 부과한 처분의 당부

나. < 쟁점1 >에 대하여 본다.

(1) 관련법령

상속세법 제9조 제1항 및 동법 시행령 제5조 제1항에 의하면 상속재산의 가액은 각각 상속개시 당시의 시가에 의하도록 하면서, 시가를 산정하기 어려운 때에는 상속세법 시행령 제5조 제2항 내지 제6항의 규정에 의하도록 규정하고 있으며, 제2항 제1호에서 토지의 평가는 국세청장이 지정하는 지역을 제외하고는 개별공시지가에 의하도록 하고 있고 제2항 제1의2호에서 건물의 평가는 지방세법 시행령 제80조의 규정에 의한 과세시가표준액에 의한 가액에 의하도록 규정하고 있다.

한편, 상속세법 제9조 제4항에서 『다음 각호의 1에 해당하는 상속재산은 제1항의 규정에 불구하고 대통령령이 정하는 바에 따라 평가한 가액과 제1항의 규정에 의하여 평가한 가액중 큰 금액을 그 재산의 가액으로 한다』고 하면서, 그 제1호에서 『저당권 또는 질권이 설정된 재산』을 들고있고 동법시행령 제5조의2에서 『법 제9조 제4항에서 “대통령령이 정하는 바에 따라 평가한 가액”이라 함은 다음의 금액을 말한다』고 하면서, 그 제3호에서 『근저당권이 설정된 재산으로서 당해 근저당권을 설정하기 위하여 지가공시및 토지등의평가에 관한 법률에 의한 감정평가업자가 감정한 가액(2인이상의 감정가액이 있을 때에는 최고의 가액)이 있는 경우에는 그 가액』 을 규정하고 있다.

(2) 판단

위 관련법령의 규정을 종합하여 보면, 근저당권이 설정된 재산은 당해 근저당권을 설정하기 위하여 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가업자가 감정한 가액(2인 이상의 감정가액이 있을 때에는 최고의 가액)이 있는 경우에는 그 감정가액과 상속세법 제9조 제1항의 규정에 의하여 평가한 가액을 비교하여 큰 금액을 상속재산가액으로 하도록 규정되어 있는바, 쟁점부동산에는 채권자 OOOOO(주), 채무자 OOO(청구인들중 1인임)으로 하여 92.10.31자 근저당권이 설정되어 있고, 그 근저당권을 설정하기 위하여 청구외 한국감정원이 92.10.19자 평가한 감정가액이 있으며, 동 감정가액 707,899,800원이 상속세법 제9조 제1항의 규정에 의하여 평가한 가액 602,154,970원보다 크므로 처분청이 전시 법령에 의하여 쟁점부동산의 감정가액 707,899,800원을 상속재산가액으로 한 것은 적법한 것으로 판단된다.(국심94경4547, 95.9.16, 같은뜻임)

다. < 쟁점2 >에 대하여 본다.

(1) 관련법령

공공용지의 취득 및 손실보상에 관한 특례법(이하 “공특법”이라 한다) 시행규칙 제6조의2 제1항(95.1.7 건설교통부령 제3호에 의하여 개정되기 전의 것)에서 사도법에 의한 사도에 대하여는 인근토지에 대한 평가금액의 5분의1을 초과하지 아니하는 범위안에서 평가하도록 규정하고 있고, 제2항에서 『사도법에 의한 사도이외의 사실상의 사도, 구거 기타 이와 유사한 시설(이하 “사실상의 사도등”이라 한다)에 대하여는 다음 각호에서 정하는 바에 의하여 평가한다』고 하면서 그 제1호에서 『사실상의 사도등에 공하여지고 있는 토지를 도로, 구거 기타 이에 대체되는 공공시설용지로 편입시키기 위한 경우에는 인근토지에 대한 평가금액의 5분의1 이내』를 열거하고 있다.

(2) 판단

1) 쟁점토지의 등기부등본에 의하면 상속개시당시 쟁점토지의 지목은 답으로 되어있고 소유자는 피상속인으로 등재되어 있는바, 이러한 공부상의 기재만으로 보면 쟁점토지는 도로라고 할 수는 없을 것이다.

그러나, 부산광역시 금정구청의 공문(건행 58700-102, 96.2.23)에 의하면 쟁점토지는 공부상 지목은 답으로 되어 있으나 현재 도로로 이용되고 있고 인접토지(부산광역시 금정구 OO동 OOO, OOO)가 1950년경부터 도로로 비과세처리된 것으로 보아 쟁점토지도 같은 시기부터 도로로 이용된 것으로 보인다고 하고 있고, 부산광역시 금정구 OO동장의 공문(OO 13430-203)에 의하면 쟁점토지의 공부상 지목은 답이나 현황은 도로이므로 지방세법 제234조 제12항 제6호에 의하여 종합토지세 부과대상이 아님을 확인하고 있으며, 쟁점토지의 공시지가가 92년 ㎡당 115,000원, 93년 ㎡당 108,000원이던 것이 별다른 사유 없이 94년 22,500원으로 약 5분의1 수준으로 하락한 점으로 보아 금정구청에서도 쟁점토지가 사실상 도로인 사실을 인정하고 전시 공특법 시행규칙 제6조의2 제1호의 규정을 준용하여 공시지가를 하향조정한 것으로 여거지는바, 이와같은 점들을 종합하여 볼때, 쟁점토지는 공부상 지목이 답으로 되어 있기는 하나, 사실상 도로로 이용되고 있다고 봄이 상당하다고 할 것이다.

2) 불특정다수인이 공용하는 사실상 도로는 상속재산에 포함되나, 보상가격등에 의하여 상속개시일의 시가가 확인되는등 재산적 가치가 있다고 인정되는 경우를 제외하고는 그 평가가액은 영(0)으로 하는 것이 타당하다고 할 것인바(상속세법 기본통칙 44...9, 같은뜻임)

쟁점토지의 경우 93년 공시지가가 ㎡당 108,000원이던 것이 도로임이 인정되어 94년 ㎡당 22,500원으로 약 5분의1 수준으로 하향조정된점, 쟁점토지가 국가에 의하여 사실상 도로로 사용되고 있었으나 법률적으로 국가로부터 수용된 사실은 없어 보상의 여지가 전혀 없다고 볼 수는 없는점 등의 사실을 감안한다면, 93년 상속개시 당시 쟁점토지가 사실상 도로로 사용되고 있었던 점을 인정하더라도 쟁점토지의 평가가액을 영(0)으로 할 수는 없다 하겠고, 전시 공특법 시행규칙 제6조의2 제1항 규정을 준용하여 평가된 ㎡당 22,500원(답임을 전제로 하여 평가된 108,000원의 약 5분의1 수준)으로 하여 평가하는 것이 적정하다고 판단된다

라. < 쟁점3 >에 대하여 본다.

(1) 관련법령

상속개시일(93.7.30) 당시의 상속세법 제26조에서 『세무서장은 제20조의 규정에 의하여 신고기한내에 신고하지 아니하였거나 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 때에는 제25조의 규정에 의하여 결정한 과세표준에 대하여 그 신고하지 아니하였거나 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액이 차지하는 비율을 상속세산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액을 상속세 산출세액에 가산한다. 다만, 납부할 세액이 없는 경우에는 그러하지 아니하다』고 규정하고 있다.

한편, 상속개시일 이후인 93.12.31 법률 제4662호로 개정된 상속세법 제26조 제1항에서 “신고한 상속재산으로서 그 평가가액의 차이로 인하여 신고하여야 할 과세표준에 미달한 금액”은 신고불성실가산세를 적용하지 아니하도록 규정하면서, 부칙 제5조에서 이 개정규정은 이 법 시행후(시행일 94.1.1)최초로 신고하는 것부터 적용하도록 규정하고 있다.

(2) 판단

1) 청구인들은 94.1.21 상속세 신고시 쟁점부동산을 상속세법 시행령 제5조 제2항 제1호의 규정에 의한 공시지가인 602,154,970원으로 평가하여 신고하였고, 반면 처분청은 감정가액인 707,899,800원으로 평가하여 청구인이 신고한 가액과 105,744,830원의 차액이 발생한 사실에 대하여는 다툼이 없다.

2) 상속세 신고시 납세자에게 정확한 상속재산의 평가를 요구하는 것은 시가산정의 어려움과 보충적 평가방법의 난해성으로 무리라고 보여지며, 위와같은 사정을 고려하여 상속재산에 대한 평가차이로 인하여 발생하는 미달신고세액에 대하여 신고불성실가산세를 부과하지 아니하도록 93.12.31 상속세법 제26조를 개정하고 94.1.1 이후 신고분부터 적용하도록 하였는바, 94.1.21 상속세 신고된 이건의 경우 개정 상속세법 제26조 제1항의 규정에 의하여 쟁점부동산의 평가차이로 인한 신고불성실가산세는 부과하지 아니하는 것이 적법하다고 판단된다.

라. 이 건 심판청구는 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.

【별 지】

청 구 인 명 단