처분청은 청구인이 20,500,000원, 큰 동서인 OOO가 11,000,000원, 작은 동서인 OOO이 20,500,000원을 투자하여 매입한 경남 창원시 OO동 OOOOO 소재 OO상가 2층 2호 점포 대지 72.64평방미터, 건물 166.55평방미터(이하 “쟁점점포”라 한다)를 87.12.2 청구인 단독명의로 등기하였다는 이유로 상속세법 제32조의2 제1항의 규정에 의거 89.5.1 청구인에게 OOO 증여분 증여세 2,473,070원 및 동방위세 449,500원, OOO 증여분 증여세 6,134,320원 및 동 방위세 1,115,330원을 부과한 바,

청구인은 이에 불복하여 89.6.15 심사청구를 거쳐 89.9.5 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장

청구인은 쟁점점포를 본인자금 20,500,000원과 큰 동서인 청구외 OOO로부터 월이율 1.5%로 차용한 11,000,000원 및 작은 동서인 청구외 OOO으로부터 차용한 20,500,000원 합계 52,000,000원으로 매입하였으므로 처분청에서 청구인이 20,000,000원, 동서인 청구외 OOO와 OOO이 11,000,000원과 20,500,000원을 각기 투자하여 매입한 쟁점점포를 청구인 단독명의로 등기한 것으로 보아 상속세법 제32조의2 규정에 의거 증여의제한 처분은 부당하다는 주장이다.

3. 국세청장 의견

상속세법 제32조의2 제1항에서 “권리의 이전이나 그 행사에 등기·등록·명의개서등을 요하는 재산에 있어서 그 실질소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기 등을 한날에 실질소유자가 그 명의자에게 증여한 것으로 본다”고 규정하고 있고,

청구인에 대한 처분청의 수증사실 여부 조사시 청구인과 동서간인 청구외 OOO가 11,000,000원을, 동 OOO이 20,500,000원을, 청구인이 20,500,000원을 공동으로 투자하여서 합계 52,000,000원에 쟁점점포를 취득한 후 청구인 단독명의로 등기하였음을 청구인이 자필로 서명함으로써 처분청은 전시 법규정에 의거 증여의제하여 이 건 증여세를 부과하였음을 알 수 있고, 이에 대하여 청구인은 경망중에 정확히 파악도 못하고 세무공무원이 제시한 확인서에 공동투자한 것으로 서명날인한 것일 뿐 실제는 공동투자가 아닌 차용이라고 주장하면서 차용증등의 거증을 제시하므로 이를 살펴본 바, 차용증서는 [일정액의 돈을 일정기간중 일정율에 의한 이자를 어느 시점에 지불하면서 사용하기로 차용인과 대여인간에 약속하는 문서]를 말하는 것인데 청구인이 제시한 차용증은 사용기간과 이자지급시기 및 그 지급의 방법등의 기재가 없는 등 그 대금수수관계를 입증할만한 문서로 인정이 가지 아니하므로 위 청구주장을 받아들이기 어렵다는 의견이다.

4. 쟁점

청구인이 동서관계에 있는 청구외 OOO와 OOO과 함께 공동 투자하여 매입한 쟁점점포를 청구인 단독명의로 등기하였다는 이유로 이 건 증여세를 부과한 처분의 당부를 가리는 데 있다 하겠다.

5. 심리 및 판단

먼저 제3자 명의로 등기등을 한 재산에 대한 증여의제규정인 상속세법 제32조의2 제1항을 보면, 권리의 이전이나 그 행사에 등기·등록·명의개서등을 요하는 재산에 있어서 그 실질소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기등을 한날에 실질소유자가 그 명의자에게 증여한 것으로 본다고 규정되어 있고,

한편, 이 건 처분근거를 보면, 처분청은 청구인이 20,500,000원, 청구외 OOO가 11,000,000원, 청구외 OOO이 20,500,000원을 투자하여 공동으로 매입한 쟁점점포를 청구인 단독명의로 등기한 사실을 시인한 청구인의 88.8.31 자 확인서를 근거로 위 증여의제규정에 의거 이 건 증여세를 부과처분하였음을 알 수 있다.

이 건의 경우 청구인은 당초 확인한 공동투자사실을 번복하여 청구인 자금 20,500,000원과 청구외 OOO로부터 차용한 11,000,000원 및 청구외 OOO으로부터 차용한 20,500,000원으로 쟁점점포를 단독매입하였으므로 당초처분 취소하여야 한다고 주장하고 있으나, 청구인의 당초확인사실을 부인할만한 객관적인 거증이 없으므로 위 청구주장은 받아들이기 어렵다 하겠다.

그러나 이 건 증여세과세 이유가 청구인 및 청구외 OOO, OOO이 20,500,000원, 11,000,000원, 20,500,000원 합계 52,000,000원을 각기 투자하여 공동매입한 쟁점점포를 청구인 단독명의로 등기하였다 하여 상속세법 제32조의2 제1항에 의거 투자비율에 상당하는 소유지분을 실질소유자인 청구외 OOO와 OOO이 명의자인 청구인에게 각 증여한 것으로 의제한 것이므로 이 건 증여세를 과세하기 위해서는 각 증여재산 (OOO 증여분: 쟁점점포의 52,000,000분지 11,000,000지분, OOO 증여분: 쟁점점포의 52,000,000분지 20,500,000지분)에 대한 가액을 평가하여 이를 각 증여분에 대한 증여세 과세가액으로 결정하여야 하는데, 증여재산가액의 평가에 관련한 법규를 보면, 상속세법 제9조 제1항, 제2항 및 제34조의5, 동법시행령 제5조 제1항·제2항 제1호에서 증여재산의 가액은 증여개시당시의 시가에 의하되 증여세 신고를 하지 아니한 경우의 증여재산가액은 증여세 부과당시 시가로 평가하며, 그 시가를 산정하기 어려울 때는 특정지역에 있어서는 배율방법에 의하여 평가한 가액을 그리고 특정지역이외의 지역에 있어서는 지방세법상의 과세시가표준액에 의하도록 되어 있고, 상속세기본통칙 39-9 제1항에서는 다음 각호의 1에 해당하는 경우는 이를 상속세법 시행령 제5조 제1항에 규정하는 시가로 본다고 규정하고 있으며,

1. 증여개시일 전후 또는 증여세 부과일전 6월내에 증여재산에 대한 공신력 있는 감정기관의 감정가액이 있어 확인되는 경우는 그 가액

2. 증여개시일 전후 또는 증여세 부과일전 6월내에 증여재산에 대한 매매사실이 있어 그 거래가액이 확인될 경우는 그 가액

3. 증여개시일 전후 또는 증여세 부과일전 6월내에 토지수용등으로 증여재산에 대한 보상가액이 있어 확인되는 경우는 그 보상가액

4. 증여개시일전 6월내에 건축한 증여재산인 건물의 신축가액이 확인되는 경우는 그 신축가액

상속세법 제9조 제4항에서는 저당권등이 설정된 증여재산에 대하여는 영 제5조의2 규정에 의한 가액(당해 재산이 담보하는 채권최고액등)과 제1항(증여개시당시시가·기준시가등) 또는 제2항(무신고의 경우 증여세부과당시의 기준시가등)의 규정에 의한 가액중 큰 금액을 그 증여재산가액으로 하도록 규정하고 있다.

살피건대, 증여세 신고가 없는 경우 증여재산은 [증여세 부과당시]의 시가로 평가하되, 시가를 산정하기 어려운 때에는 지방세법상의 과세시가표준액등에 의하여 평가하며, 위 시가는 증여세 부과일전 6월내의 증여재산에 대한 감정가액이나 매매가액·보상가액 또는 신축가액이 확인되는 경우 그 가액을 시가로 보게 되어 있으며, 다만 근저당권등이 설정된 재산의 가액은 당해자산이 담보하는 채권최고액과 증여세 부과당시의 시가중 큰 금액을 그 가액으로 하도록 규정하고 있는데, 여기에서 [증여세 부과당시]라 함은 일반적으로 처분청이 증여세를 부과하여야 할 증여재산이 있음을 안날로 해석함이 합리적(88.12.31 신설된 상속세법 시행령 제5조 제7항에서는 증여세 부과당시를 이와같은 내용으로 명문화한 해석 규정을 두고 있는 바, 그 시행일인 89.1.1 전 증여재산에 대하여도 같은 취지로 해석하여야 할 것이다)이라 할 것이고, [근저당권이 설정된 재산]인지의 여부는 증여개시일 현재를 기준으로 한다고 해석함이 합리적(국심 88구411, 88.6.22 등 다수 동지)이라 할 것이며,

이 건의 경우 [증여세부과당시]는 청구인이 88.8.31 자로 쟁점점포의 일부에 대한 실질소유자와 명의자가 다른 사실을 확인함으로써 처분청이 비로소 이 건 증여재산이 있음을 알았다 할 것이므로 처분청에서 이 건 각 증여재산이 있음을 안날인 88.8.31 이라 할 것이고, 각 증여재산에 대하여 증여세 부과당시의 가액으로 할 수 있는 상속세법 기본통칙(39...9)에서 정한 [증여세 부과일전 6월내의 매매가액이나 공신력 있는 감정기관의 감정가액] 또는 [증여개시당시 설정된 채권최고액]등이 확인되지 아니하고 있으며, 다만, 증여세부과일(88.8.31)로부터 약 9개월전의 87.12.2 자 쟁점점포의 실지매매가액 52,000,000원이 확인되고 있을 뿐인데 이와같이 부과일전 6월내의 것이 아닌 매매가액을 증여세 부과당시의 시가로 본다는 것은 과세형평이 일실될 뿐 아니라 과세권자의 과세가액 산정에 대한 재량의 범위를 부당히 확대할 우려도 있다 할 것이며 세법의 해석적용에 있어서는 과세의 형평과 당해 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당히 침해되지 아니하도록 하여야 한다는 국세기본법 제18조의 규정의 취지에도 어긋나는 결과를 초래하게 되는 바, 이를 증여세 부과당시의 시가로 채택하기는 어렵다 할 것(국심 88서91, 88.4.18 국심 88서815, 88.10.15 외 다수동지)인 바,

그러하다면 이 건 각 증여재산의 경우에는 증여세 부과당시(88.8.31)의 시가를 산정하기 어려운 경우에 해당하므로 상속세법 시행령 제5조 제2항 제1호의 규정에 따라 증여세 부과당시(88.8.31)의 기준시가로 평가하여 이를 각 증여재산에 대한 증여세과세가액으로 하여야 할 것이다.

따라서 처분청이 증여세 부과일전 6월이상이 되는 때의 87.12.2 자 쟁점점포 실지매매가액 52,000,000원을 쟁점점포의 부과당시 (88.8.31)시가로 보아 청구외 OOO 증여분(쟁점점포의 52,000,000분지 11,000,000지분)에 대한 가액을 11,000,000원으로 평가하고 청구외 OOO 증여분(쟁점점포의 52,000,000분지 20,500,000지분)에 대한 가액을 20,500,000원으로 평가하여 이를 증여세 과세가액으로 결정한 처분은 부당한 것으로 판단된다.

6. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 일부 이유 있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.