가.청구법인은 화력발전소를 가동하여 OOO에 전기를 공급하는 업을 영위하는 법인으로서, 2011·2012사업연도 법인세 신고시 OOO 내 증기터빈 및 배열회수보일러(이하 각 “증기터빈”, “배열회수보일러”라 하고, 이를 합하여 이하“쟁점설비”라 한다) 투자액 OOO원에 대하여「조세특례제한법」(2014.1.1. 법률 제12173호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제25조의2에 따른 에너지절약시설 투자세액공제를 적용하지 않았다가 2014.11.11. 쟁점설비가 같은 법 시행규칙(2012.2.28. 기획재정부령 제264호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제13조의2 및 별표 8의3(이하 “별표 8의3”이라 한다)이 규정하는 에너지절약시설(이하 “에너지절약시설”이라 한다)에 해당한다 하여 쟁점설비 투자액에 대하여 위 규정에 따른 에너지절약시설 투자세액공제(이하 “에너지절약시설 투자세액공제”라 한다)를 적용하여 2011사업연도 법인세 OOO원, 2012사업연도 법인세 OOO원(이월공제)을 환급하여 줄 것을 경정청구하였다.

나.처분청은 쟁점설비가 에너지절약시설 투자세액공제 대상에 해당하지 않는다 하여 2015.1.12. 청구법인의 경정청구를 거부하였다.

다.청구법인은 이에 불복하여 2015.2.27. 심판청구를 제기하였다.

2.청구법인 주장 및 처분청 의견

가.청구법인 주장

별표 8의3에서 정하고 있는 ‘연소폐열 또는 공정폐열’이란 단순히 쓸모가 없어 버려야 하는 열이 아니라 ‘다른 공정에서 특정목적을 수행한 후 남은 열’을 의미하는 것으로서, 복합화력발전 과정에서 1차 발전설비인 가스터빈의 전력생산 이후 배출되는 배기열을 이용하여 새로운 에너지(증기, 전력)를 생산하는 쟁점설비는 별표 8의3의 ‘에너지이용시설’ 중 ‘폐기에너지회수설비’에 해당하여 에너지절약시설 투자세액공제 요건을 충족함에도 이 건 경정청구를 거부한 처분은 부당하다.

나.처분청 의견

쟁점설비는 별표 8의3이 에너지절약시설로 규정하고 있는 보일러, 요·로, 집단에너지시설이 포함된 에너지 발생 및 공급시설이 아니고, 복합화력발전설비의 가스터빈에서 1차 발전 후 배출되는 500℃의배기열은 폐열이라기보다는 2차 발전을 위해 활용되어야 하는 열원이라 할 것이며, 실제 복합화력발전소의 2차 발전설비는 당초부터 발전을 목적으로 열효율 제고를 염두에 두고 1차 발전설비와 결합된 단일설비 형태로 설계되므로 2차 발전설비만 따로 떼어 에너지이용시설이라고 볼 수 없는 점, 주무부서인 OOO에서 쟁점설비를 에너지절약시설 투자세액공제 대상이 아니라고 판단한 점 등으로 보아 이 건 경정청구 거부처분은 정당하다.

3.심리 및 판단

가.쟁점

쟁점설비가 「조세특례제한법」제25조의2에 따른 에너지절약시설 투자세액공제 대상에 해당하는지 여부

나.관련 법령 등 : <별지> 기재

다.사실관계 및 판단

(1)청구법인은 다음과 같은 이유로 이 건 경정청구 거부처분이 부당하다고 주장하고 있다.

(가)청구법인은 2008년부터 2011년까지 약 OOO원을 투자하여 OOO 건설을 완료하고 현재 운영 중에 있는바, OOO는 일반적인 OOO의 경우와 마찬가지로 LNG연료를 연소하여 전력을 생산하는 가스터빈(1차 발전설비로서, 이하 “가스터빈”이라 한다)과 가스터빈에서 발생된 폐열을 이용하여 고온의 증기를 생산하는 배열회수보일러(HRSG) 및 동 증기를 이용하여 2차 전력을 생산하는 증기터빈(2차 발전설비, 쟁점설비)으로 구성되어 있다.

(나)일반적으로 LNG화력발전은 가스터빈을 통해 압축공기와 LNG를 혼합하여 연소한 고온·고압가스를 이용하여 발전기를 회전시켜 전기를 생산하는 것을 의미하는바, 가스터빈의 LNG 연소과정을 거치면서 약 600°C 고온의 배기열을 배출하게 되는데, 복합화력발전의 경우 동 배기열을 이용하여 배열회수보일러(HRSG)를 가열하고 여기에서 발생하는 증기를 이용하여 증기터빈을 돌려 전기를 생산하는 과정을 추가로 거치게 된다.

복합화력발전은 가스터빈만으로 운영되는 단순 화력발전에 쟁점설비를 추가로 설치하여 가스터빈에서 배출되는 고온의 폐열을 이용, 2차 전기를 생산할 수 있도록 함으로써 연료의 열효율을 극대화한 발전방식이라 할 수 있고, OOO는 현재 6기의 복합발전기를 운영 중에 있으며, 1호기부터 4호기는 각각 가스터빈 3기와 배열회수보일러 3기, 증기터빈 1기로 구성되어 있고, 5호기와 6호기는각각 가스터빈 2기, 배열회수보일러 2기, 증기터빈 1기로 구성되어 있다.

(다)별표 8의3에서 “연소폐열·공정폐열 및 폐가스를 이용하여 증기·온수 등 유효한 에너지를 발생시키는 설비” 또는 “기타 폐기되는 자원을 이용하여 열 또는 전기를 발생시키는 설비”를 폐기에너지회수설비로서 에너지이용시설로 규정하고 있는바, 쟁점설비 중 배열회수보일러는 LNG화력발전의 가스터빈에서 전기를 생산하고 배출되는 500℃ 이상의 배기열(이하 “쟁점배기열”이라 한다)을 이용하여 증기를 발생하는 설비이고 증기터빈은 동 증기를 이용하여 전기를 발생시키는 설비로서 전체적으로 화력발전소의 열효율을 증가시키는 설비에 해당한다.

(라)대법원(대법원 2013.12.26. 선고 2012두19847 판결 외 3건)은 OOO의 에너지공급시설인 2차 발전설비(쟁점설비)가 에너지절약시설에 해당되어 「조세특례제한법」제25조의2에 따른 세액공제 대상임을 분명히 한 바 있다.

(마)OOO는 2007.9.12. 국세청에 대한 회신문에서 ‘폐열의 온도범위가 학술적으로 명확하지 않으나 GT(가스터빈)를 통과한 500°C의 배열을 연소폐열로 보는 것은 타당치 아니하다’고 하면서 ‘500°C의 배열은 폐열이 아니라 반드시 활용되어야 하는 열원으로 판단하여야 하고, 실제 복합화력은 이러한 시스템으로 설계’된 것이며, ‘복합화력발전의 경우 굴뚝으로 방출되는 약 140°C 정도의 열과 복수열을 통상적인 폐열로 간주’한다고 하였으나, 위 회신문과 같이 폐열의 온도범위가 학술적으로 명확하게 정의되지 않은 것이 사실이라면 굴뚝으로 방출되는 약 140°C 정도의 열과 복수열로 한정하여 연소폐열을 해석하기 보다는 대법원 판례(대법원 2013.12.26. 선고 2012두19847 판결)와 같이 ‘다른 공정에서 특정목적을 수행한 후 남은 열’로 보는 것이 보다 합리적인 해석이 될 것이다.

(바)쟁점배기열에 대한 산업자원부의 회신은 위 대법원 판결 이전에 있었던 것이므로 이 건을 판단하는데 있어 결정적인 기준이 될 수 없는 점, 쟁점배기열이 ‘연소폐열 또는 공정폐열’에 해당하는지 여부는 산업자원부의 해석에 앞서 「조세특례제한법」제25조의2의 입법취지와 대법원의 법 해석을 우선 고려하여야 하는 점, 쟁점배기열이 ‘반드시 사용되어야 하는 진정한 의미의 열원’에 해당한다면 이를 재사용하도록 강제하거나 또는 재사용하지 않고 그대로 폐기되는 경우 이를 규제하는 법이 있어야 함에도 현재 그러한 규정이 없는 점, 실제로 복합발전방식이 아닌 가스터빈만으로 운영되는 화력발전소의 경우 배기가스에 포함되어 있는 열이 재사용되지 못하고 버려지고 있는 점 등을 감안할 경우 쟁점설비는 에너지절약시설에 해당한다 할 것이다.

(2)OOO 회신문(OOO 2007.9.12.)의 주요내용은 다음 <표>와 같다.

<표>OOO 회신문의 주요내용

(3)이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대,「조세특례제한법」등 법령에는 ‘폐열’의 정의규정을 두고 있지 않으나, ‘폐열’의 사전적 의미는 ‘쓰고 난 열’ 또는 ‘목적한 일에 쓰고 난 나머지 열’을 말하고, ‘폐열보일러’의 사전적 의미는 ‘다른 공정에서 생기는 배기가스의 남은 열을 이용하는 보일러’를 의미하며, 일반적으로 ‘복합발전’이란 에너지(발전연료)의 연소과정에서 발생하는 가스를 이용하여 가스터빈을 구동하는 발전과정(1차 발전)을 거친 뒤, 가스터빈에서 배출되는 폐열을 이용하여 보일러를 가열하고 여기에서 발생하는 증기를 이용하여 다시 발전(2차 발전)하는 화력발전방식으로서, 일반 화력발전의 효율이 OOO% 정도인데 비해 열효율을 OOO까지 올릴 수 있다고 설명되고 있어 별표 8의3에 규정된 ‘폐열’이란 단순히 쓸모가 없어 버려야 하는 열이 아니라 ’다른 공정에서 특정목적을 수행한 후 남은 열’을 의미한다고 봄이 타당하다 할 것인바, OOO에서 1차로 가스터빈을 이용하여 전기를 생산한 후 발생된 쟁점배기열은 별표 8의3이 규정한 ‘폐열’에 해당하는 것으로 보이는 점, OOO는 먼저 LNG를 태워 발생한 화력으로 가스터빈을 돌려 1차로 전기를 생산하고, 가스터빈을 돌리고 나온 500°C 이상의 열을 이용하여 증기를 발생시킨 후 다시 이를 이용하여 증기터빈을 돌려 2차로 전기를 생산하는 방식으로 설계 및 설치된 점, 「조세특례제한법」제2조 제3항에서 업종의 분류는 통계청장이 고시하는 한국표준산업분류에 따르도록 규정되어 있고, 한국표준산업분류에 따르면, ‘화력, 원자력, 수력, 풍력, 태양력, 조력 및 기타 에너지원으로 발전설비를 이용하여 전기를 직접 생산하는 사업체의 산업활동’을 ‘발전업’으로 분류하고 있으므로, 1차로 가스터빈에서 전기를 생산한 후 발생된 쟁점배기열을 이용하여 다시 2차로 전기를 생산하는 쟁점설비는 ‘산업’ 부문에 속하는 시설로 봄이 타당한 점, 쟁점설비를 설치·구동함으로써 원래의 가스터빈만을 구동할 때보다 전체적으로 열효율이 증가하는 것으로 보이는 점 등에 비추어 쟁점설비는 별표 8의3의 ‘1.’의 ‘나.’의 ‘(1)’의 ‘(가)’의 ‘2)’에서 에너지절약시설 투자세액공제 대상으로 규정한 ‘연소폐열·공정폐열 및 폐가스를 이용하여 증기·온수 등 유효한 에너지를 발생시키는 설비’에 해당한다(대법원 2013.12.26. 선고 2012두3576 판결, 대법원 2013.12.26. 선고 2012두19847 등, 같은 뜻임) 할 것이므로, 이를 에너지절약시설 투자세액공제 대상에 해당하지 않는다 하여 청구법인의 법인세 환급 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 있다고 판단된다.

4.결론

이 건 심판청구는 조세심판관합동회의 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

(1)조세특례제한법(2014.1.1. 법률 제12173호로 개정되기 전의 것)

제25조의2(에너지절약시설 투자에 대한 세액공제) ① 내국인이 대통령령으로 정하는 에너지절약시설에 2013년 12월 31일까지 투자(중고품 및 대통령령으로 정하는 리스에 의한 투자는 제외한다)하는 경우에는 그 투자금액의 100분의 10에 상당하는 금액을 소득세(사업소득에 대한 소득세만 해당한다) 또는 법인세에서 공제한다.

② 제1항을 적용할 때 세액공제의 방법에 관하여는 제11조 제1항·제3항 및 제4항을 준용한다.

(2)조세특례제한법 시행령(2012.2.2. 대통령령 제23590호로 개정되기 전의 것)

제22조의2(에너지절약시설의 범위) ① 법 제25조의2 제1항에서 "대통령령으로 정하는 에너지절약시설"이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 시설을 말한다.

1.「에너지이용 합리화법」에 의한 에너지절약형 시설(대가를 분할상환한 후 소유권을 취득하는 조건으로 동법에 의한 에너지절약전문기업이 설치한 경우를 포함한다) 등으로서 기획재정부령이 정하는 시설

(3)조세특례제한법 시행규칙(2012.2.28. 기획재정부령 제264호로 개정되기 전의 것)

제13조의2(에너지절약시설의 범위) ① 영 제22조의2 제1항 제1호에서 "기획재정부령으로 정하는 시설"이란 별표 8의3의 에너지절약시설을 말한다.

[별표 8의3]