가. OOO(이하 “OOO”라 한다)는 1981.1.5. OOO에서 개업하여 제조/선박부품을 영위하는 사업체로서, OOO의 주주(OOO 70.3%, OOO 11.45%, OOO 8.37%)와 OOO, 4명이 총 OOO을 출자하여 2005.3.30. OOO에 OOO(이하 “OOO”라 한다)를 설립한 후, 건설업 및 수출도매업을 영위하다가 2006.1.1. OOO의 영업부서와 설계부서를 이관받았으며, 2007년 이후 OOO과 OOO(이하 “OOO”, “OOO” 또는 “청구인들”이라 한다)이 각각 OOO 주식 55,000주(각 지분율 50%)씩을 소유하여 오다가 2008.9.1. OOO가 OOO와 합병(이하 “쟁점합병”이라 한다)되면서 OOO 주주 OOO와 OOO는 OOO의 지분 비율이 감소한 반면, OOO은 당초 11.45%에서 20.37%로 증가하였고, OOO은 당초 8.37%에서 18.01%로 증가하였다.

나. OOO은 2010.10.25.∼2010.12.10. 기간 동안 OOO에 대한 2005∼2008사업연도 법인세 조사결과, OOO 설립 및 OOO의 영업부서 양도 후 2년 8개월 내 쟁점합병을 통하여 청구인들이 보유한 소유지분을 증가시킨 거래(이하 “쟁점거래”라 한다)가 「상속세 및 증여세법」 제2조 제3항 및 제4항에 의한 경우에 해당한 것으로 보아 이를 처분청에 과세자료로 통보하였으며, 처분청은 청구인들이 OOO 주주 OOO와 OOO로부터 쟁점거래로 인하여 증가된 부분을 증여받은 것으로 보아 「상속세 및 증여세법」 제2조에 따라 쟁점거래에 대하여 쟁점합병 당시 상속세 및 증여세법상 보충적 평가방법에 의한 1주당 주식을 평가하고, OOO로부터 받은 이전 증여분과 합산하고 신고·납부불성실가산세를 가산하여 OOO은 2011.5.23. OOO에게 2008.9.1. 증여분 증여세 OOO(가산세 OOO 포함)을, OOO은 2011.5.17. OOO에게 2008.9.1. 증여분 증여세 OOO(가산세 OOO 포함)을 결정·고지하였다.

다. 청구인들은 이에 불복하여 2011.8.9. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

(1) OOO는 해외자회사에 대한 연대보증으로 해외자회사 채권자와 소송에 휘말려 회사의 예금 등이 가압류 당하는 상황에서 향후 영업활동에 중대한 영향을 줄 수 있어 정상적인 영업활동이 불가능하였으며, 이를 해결하기 위하여 부득이하게 OOO의 영업팀과 설계팀의 업무를 OOO로 이전하여 수행하도록 하였고, 2007년 10월 가압류가 해제되어 OOO와 OOO를 별도로 분리하여 업무를 수행하는 것보다 하나의 법인으로 운영하는 것이 시너지 효과를 창출할 수 있을 것으로 판단하여 2008년 9월 합병하였으며, 「상속세 및 증여세법」 제63조의 비상장주식의 평가액으로 결정하여 합병절차를 진행하였으므로 주주간 부의 이전이 발생하지 아니하여 증여세를 신고하지 아니하였다.

(가) 쟁점거래는 「상속세 및 증여세법」 제2조 제3항에서 규정하는 증여에 해당하지 아니하며, 같은 조 제4항에서 규정하는 2 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 증여세를 부당하게 감소시킨 것이 아닌 합리적인 이유에 따른 자연스런 경제활동이며, 처분청은 같은 조 제4항을 과세근거로 제시하고 있으나 이는 원칙적으로 실질과세원칙을 천명한 총칙적 규정일 뿐 개별적이고 구체적으로 실질과세 원칙을 적용하기 위한 근거규정이라 할 수 없고, 즉 실질과세원칙을 적용하기 위해서는 상기 조문과는 별도로 개별적으로 최소한의 과세요건을 규정한 근거법령이 요구되나 이러한 과세요건을 규정하고 있는 근거규정이 전혀 없음에도 처분청은 이를 무시한 채 단지 재산적 가치가 변동하였다는 사실만에 집착하여 증여세를 과세한 것이며, 처분청의 증여세 계산은 아무런 법적 근거없는 자의적인 계산이고 상속세 및 증여세법상의 증여재산가액을 계산하는 다른 규정을 준용조차 하지 않은 것으로 구체적인 증여재산가액의 산정내역 및 방법조차 제시하지 아니하고 있는 바, 이는 조세법률주의에 대한 명백한 위배일 뿐 아니라 납세자의 법적 안정성을 훼손하는 위법한 과세이며, 이 건은 사업이 이전하고 정상적인 영업활동을 수행하다가 제반 법령을 준수하여 합병한 것으로 구체적인 과세근거 없이 「상속세 및 증여세법」 제2조 제4항을 근거로 증여세를 과세할 수 없다.

(나) 상속세 및 증여세법상 증여세 완전포괄주의 과세제도하에서도 현재까지 과세요건 및 증여재산가액의 산정방법인 명확한 「상속세 및 증여세법 」제33조～제42조까지 예시된 규정을 적용하지 않고 단순히 증여의 개념만을 적용하여 과세한 사례는 없다.

「상속세 및 증여세법」 제2조 제4항에서 규정한 증여세를 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는지 여부와 경제적 실질에 따라 당사자가 직접 거래하거나 하나의 거래로 볼 수 있는지를 보면,

① OOO와 OOO의 합병과정은 양사가 속한 경영환경의 변화에 대항하기 위한 경영정책의 일환으로서 수행되었으며, 상법 및 세법을 포함한 관련 법령을 준수하였고 불공정합병을 통한 부의 이전 또한 없었으며, OOO는 해외건설업을 수행하기 위하여 설립된 회사로 해외 현지업체의 진실성 문제로 중지되어 사업을 영위하지 않았을 뿐 처분청 주장과 같이 OOO의 업무를 수행하기 위해 설립되거나 청구인에게 우회적으로 부를 이전하기 위하여 설립된 법인이 아니고, OOO의 영업부문과 설계부문의 OOO로의 이관은 조선경기의 저조가 예상되는 상황에서 지속적인 회사실적 악화, 지급보증에 따른 가압류 등으로 회사 존립마저 위태로운 절명의 상황을 타개하기 위한 불가피한 선택이었으며, 처분청은 합병 후 OOO의 기업가치에 합병 전·후의 OOO 주주의 지분율 변동분을 통해 증여재산가액을 산정하였으나, 이는 OOO의 기업가치를 OOO 기업가치로 보아 계산한 것으로 약 3년간의 OOO의 독자적인 영업활동과 기업가치가 증가한 사유를 무시한 판단이며, 실제로 조선경기가 호전되면서 동종업계 영업실적 등이 전반적으로 호전되었는 바, OOO의 실적 또한 동종업계 영업실적과 비교하여 사업부 이전 당시 예측하지 못한 경기호전에 따른 OOO 임직원의 노력에 의한 실적개선에 해당할 뿐 계열사의 의도적인 밀어주기를통한 것이아니다.

처분청은 합병으로 인하여 청구인들의 지분율이 증가하였으므로 합병시점에 청구인들이 부를 이전받은 것으로 보아 증여세를 과세하였으나, 처분청에서도 「상속세 및 증여세법」 제38조(합병에 따른 이익의 증여)로 과세하지 않은 것을 보더라도 청구인들이 상속세 및 증여세법에 따라 공정하고 적법한 합병을 하였는바, 합병에 따른 부의 이전이 없었음이 명백함에도 불구하고 합병시점에 부를 이전받은 것으로 본 처분은 부당하다.

청구인들의 지분율이 증가하게 된 이유는 조선업종의 호황과 임직원의 노력에 의하여 OOO의 기업가치가 상승한 것이고, 설령 이러한 기업가치의 상승이 2006년 영업부서와 설계부서의 이관에 기인한 것으로 보더라도 2006년의 사업부 이관시점을 증여시점으로 보아 영업부서와 설계부서의 가치를 증여재산가액으로 과세할 수 있겠으나 조선업종의 호황에 따른 통상적인 기업가치 상승분 전액을 증여재산가액으로 보는 것은 부당하다.

② 실질과세원칙에 따라 쟁점거래를 당사자가 직접 거래한 것으로 보거나 하나의 연속된 행위 또는 거래로 볼 수 있는지를 보면, 처분청의 과세논리는 OOO가 사실상 도관에 불과할 뿐 하나의 독립된 법인체라는 사실을 부인하였으나, OOO의 법인격이 부인되어 실질과세의 원칙에 따라 증여세가 과세되기 위해서는 조세면탈 등의 부정한 의도에 따라 회사제도를 악용하고자 하는 목적이 있어야 하며, OOO와 OOO 양자간에 재산 및 업무가 명확히 구분되지 아니하고 혼용되는 등의 객관적인 징표가 있어야 하나, OOO가 회사존폐의 기로에서 불가피하게 OOO에 사업부분을 이전한 것일 뿐 조세면탈의 부정한 의사가 전혀 없었으며, OOO로 사업일부가 이관된 것은 2006년 1월로 당시 주주는 특수관계자가 아닌 기타 주주가 있었으며, 처분청은 단지 OOO의 관계사 매입비율이 높다는 사정만으로 밀어주기가 있었다고 하나, 2006년에는 손실이 발생하였고 2007년에 흑자로 전환된 것은 조선경기의 호황과 OOO 임직원의 노력 때문이고, 아무런 근거 없이 관계사의 이익보장 노력이 있다는 처분청의 주장은 근거가 없으며, OOO와 OOO는 모든 OOO내 계열사로 인적 구성이 상당히 동일할 수 밖에 없고 지배력 또는 영향력이 상당히 중첩될 수 밖에 없으며, 이러한 현상은 사실상 그룹사 형태로 운영되는 거의 모든 기업의 일반적이고 보편적인 현상에 불과하다는 점에서 법인격을 부인할 정도의 근거라 볼 수 없으며, 영업 및 설계업무의 이전에 따라 당해 조직의 인력 또한 이전되는 것은 너무나 당연한 것이고, 업무의 특성상 별도의 공장이나 창고가 필요없어 기존 사업장을 그대로 사용한 것이며, 계열사간 신속한 의사소통 및 경영비용의 절감, 정보공유 등의 효과를 누리기 위하여 동일 건물에 위치하고 일관되고 통일적인 의사결정 및 이해관계 조정을 위하여 그룹차원의 의사결정이 개별 계열사에 영향을 미치는 것이야말로 오히려 정상적이라는 점에서 처분청의 논리는 경영원칙 및 관행을 부인하는 것이다.

(다) 「상속세 및 증여세법」 제42조 제4항에서 재산가치의 증가에 따른 이익을 증여재산가액으로 하도록 규정하면서 같은 법 시행령 제31조의9 제7항에서 구체적으로 이익을 산정하는 방법을 규정하고 있으며, 여기에서 통상적인 가치 상승분, 재산취득자의 가치상승 기여분을 차감하여 산정하도록 규정하고 있다.

OOO는 OOO의 업무를 수행하기 위해서나 청구인에게 부를 이전하기 위해서 설립된 회사가 아니며, OOO의 가치는 조선 경기의 흐름과 이에 따른 OOO 임직원의 노력에 의한 것이므로 쟁점거래가 증여에 해당하더라도 OOO의 가치는 정상적인 기업가치 증가분에 해당하여 증여재산가액 산정 시 이를 차감하면 청구인에게 과세될 증여재산가액은 존재하지 아니한다.

(2) 상속세 및 증여세법에 따른 비상장주식의 평가 시 회수가 불가능한 대손금은 순손익가치 산정 시 각 사업연도소득금액에서 차감하여야 하는 것이므로 이를 차감한 가액으로 증여재산가액을 산정하여야 한다.

OOO는 2007사업연도 법인세 세무조정 시 미국 파산법원에서 OOO의 파산을 결정하고 향후 지급할 채무를 확정함에 따라, 사실상 채권의 회수가 불가능한 채권에 대하여 회계상 대손처리하고 법인세법상 대손요건을 갖추지 못한 것으로 판단하여 법인세 신고 시 손금불산입하고 기타사외유출 처분하였다.

상속세 및 증여세법상 순손익가치를 산정하는 방식을 보면, 각 사업연도소득에서 일부 익금불산입액을 가산하고 손금불산입액을 차감하는데 각 사업연도소득에서 차감하는 금액은 기업회계상 비용산입 대상이나 법인세법상으로는 손금불산입되는 항목으로 상속세 및 증여세법에 의하여 주식의 1주당 가액을 평가할 때 동 항목들을 차감하는 이유는 법인세법상의 법인세 과세표준 계산의 손익과는 다르더라도 그 주식의 가치를 정확하게 평가하기 위한 것이며OOO, 즉, 상속세 및 증여세법상 순손익가치는 귀속시기를 규정하여 과세하는 목적이 아니라 실제로 주주에게 귀속되는 이익을 계산하는 것이므로OOO 본 건 대손금은 법인세법상 손금불산입되었더라도 실제 주주에게 귀속되는 이익의 측면에서는 차감되어야 할 항목이므로 순손익가치 산정 시에는 차감하여야 한다.

(3) 쟁점거래는 완전포괄주의 증여개념에 의하여 과세된 것으로 증여세 완전포괄주의는 2004.1.1.부터 적용되었으나 2008년 쟁점거래 시까지 한 차례도 과세된 사례가 없으며, 처분청의 과세근거는 상속세 및 증여세법상 열거된 예시규정에 해당하지 않고 단순히 「상속세 및 증여세법」 제2조 제4항에 근거한 것으로 청구인이 구체적인 과세요건이나 계산방법을 알 수 없었다는 점으로 볼 때, 쟁점거래가 증여에 해당하여 증여재산가액을 산정하고 증여세를 신고·납부할 의무의 이행을 기대하는 것은 무리라고 판단되어 쟁점거래에 대하여 제반 의무를 이행하지 아니한 데에는 정당한 사유가 있으므로 무신고가산세와 납부불성실가산세는 감면되어야 한다.

(4) 쟁점거래가 증여에 해당한다 하더라도 상속세 및 증여세법상 증여 유형이 예시규정이라면 「상속세 및 증여세법」 제47조 제1항에서 규정하는 합산배제 규정도 예시규정으로 보아야 하며, 합산배제증여재산을 규정한 취지는 증여자 및 그 원천을 구분하기 어려워 개별 건별로 과세하는 것이 실질에 더 부합하다는 점으로 볼 때, 증여자 및 그 원천을 구분할 수 있는지 여부에 따라 판단하여야 한다.

OOO가 OOO로부터 이전된 업무를 수행하여 OOO의 가치가 증가한 것은 조선업황과 자체 노력에 의한 것이지 특정하여 증여자 및 그 원천을 구분하기 어려우므로 「상속세 및 증여세법」 제2조 및 제42조 제4항에 의한 과세대상에 해당하더라도 증여자가 아버지가 아니므로 청구인의 증여세는 별개로 계산되어야 하며, 설령, 증여자를 특정할 수 있고 청구인에게 부의 이전이 발생하였다 하더라도 OOO가 OOO에 사업부를 이전한 것으로 증여자는 주주OOO가 아닌 법인인 OOO이므로 실제 증여자인 OOO의 법인격을 정당한 이유없이 부인하고 주주로부터의 증여분과 법인으로부터의 증여분을 합산하여 과세한 것은 부당하다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인은 쟁점거래가 「상속세 및 증여세법」 제2조 제4항에 해당하지 아니한다고 주장하나, 청구인과 OOO의 OOO 주식의 지분율이 OOO 설립 전과 비교하여 합병시점에 사실상 상승하여 외형적으로 재산가치가 증가한 것에 대하여는 조사청과 청구인들 간에 다툼이 없으며, 조사청은 OOO가 OOO의 사주 OOO의 아들 OOO과 OOO이 100% 지분을 보유한 회사가 아니었다면 수 십 년간 일구어낸 OOO의 모든 거래선들과 우수한 영업 및 설계인력, 조직의 노하우 등을 아무 조건 없이 이관하여 주는 행위나 OOO의 영업 이익을 보장해 주기 위한 관계사의 노력은 없었을 것이며, 단지 2년 8개월이라는 기간 동안 OOO의 영업부서와 설계부서의 결산을 분리하여 OOO라는 법인 명의로 신고하였다가 합치는 과정을 통해 OOO과 OOO의 OOO 지분율을 상승시킨 것에 대하여 불균등증자의 효과와 유사한 「상속세 및 증여세법」 제2조 제3항 및 제4항의 간접적 방법이나 둘 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법으로 증여세를 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 사실상 부의 무상이전에 대하여 과세한 것이다.

이에 대한 근거로 ① OOO는 2005.3.30. OOO 4명이 OOO을 출자하여 설립 등기하였으나, 2006.1.1.부터 OOO의 영업부서와 설계부서를 이관 받아 사업 개시한 인적분할 성격의 법인으로 2006년 OOO에 소속된 임직원 58명 중 OOO에서 이적한 직원은 44명(81.5%)이고, 연간 총급여액으로는 83.9%에 해당하며, 나머지 14명은 대부분 신규입사자로 OOO의 사업장은 기존 OOO의 영업부서와 설계부서가 사용하던 공간을 그대로 사용하고 이외 공장이나 창고 등 별도공간을 두지 않고 있으며, OOO의 계열사들이 모여 있는 사주 OOO 소유의 OOO 내에 위치함으로써 기업영영에 있어서 사실상 독립적 기업으로의 의사결정권을 가지기 보다는 영업 및 설계부서의 지위를 가지는 것으로 파악되고, 인사관리는 OOO의 관리팀에서 하며, 기업홍보 및 구매타당성 검토, 시설투자 등 주요 의사결정은 그룹 비서실 내 경영기획팀, 홍보기획팀, 전략구매팀에서 이루어지고, OOO의 소득 또한 관계사 거래 100%로 그룹차원의 의사결정에 좌우된다.

② OOO는 계열사와의 거래를 독점하고 일정률의 고정마진(매출액의 5%)을 확보함으로써 OOO가 가져가야 할 이익을 자연스레 이전받아 OOO의 주식을 100% 보유한 OOO과 OOO이 합병을 원인으로 OOO의 지분을 우회 수증할 수 있는 토대를 만들었으며, OOO는 관계사로부터 최종납품가격의 5% 마진을 받고 국내외영업 및 수출 대행을 영위하는 바, 소득창출은 100% 관계사와의 거래를 통하여 이루어졌다.

(2) 비상장주식을 평가하는 경우, 최근 3년간의 순손익액은 「법인세법」 제14조의 규정에 의한 각 사업연도소득에서 「상속세 및 증여세법 시행령」 제56조 제3항 각 호에 규정된 금액을 차가감하는 것이므로 「법인세법」 제34조 제3항 각 호의 규정에 의하여 손금에 산입하지 않은 금액은 각 사업연도소득에서 차감하지 아니하는 바, 청구인이 순손익가치 산정 시 차감을 주장하는 대손금은 법인세법상 대손요건을 갖추지 못하여 법인세 신고 시 손금불산입한 것으로 각 사업연도 소득에서 차감할 수 없는 것이다OOO.

(3) 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세의무자가 정당한 이유없이 법에 규정된 신고·납세 등 각종 의무를 위반한 경우 개별 세법이 정하는 바에 따라 부과되는 행정상의 제재로서 납세의무자의 고의·과실이나 법령의 부지·착오 등은 고려되지 않은 것이고, 다만 납세의무자가 그 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다거나 그 의무의 이행을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 부과할 수 없는 것인바OOO, 쟁점거래와 같은 이유로 증여세가 부과된 사례가 단 한 차례도 없었고 유사한 적용사례도 없어 청구인들이 증여세가 발생할 것이라는 사실을 알기 어려웠다고 하여 가산세 부과가 면제되는 정당한 사유가 있었다고 보기 어렵다.

(4) 합산배제증여재산 대상 전환사채 등의 주식전환에 따른 이익의 증여, 주식 또는 출자지분의 상장 등에 따른 이익의 증여, 합병에 따른 상장 등 이익의 증여, 미성년자 등이 타인의 기여에 의하여 얻은 재산가치 증가이익 등에 해당하지 아니하므로 증여자 및 원천이 명확하여 이전 증여분과 합산하여 과세함이 타당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

① 청구인들의 쟁점거래가 경제적 합리성을 갖춘 정상거래로 증여세를 부당히 감소시킨 거래에 해당하지 않는다는 청구주장의 당부(주위적 청구)

② 상속세 및 증여세법에 따른 비상장주식 평가 시 파산법원의 판결에 따라 확정된 대손금(단기대여금, 미수금, 미수수익)은 순손익가치 산정 시 각 사업연도 소득금액에서 차감하여야 한다는 청구주장의 당부(예비적 청구)

③ 청구인들이 증여세를 신고·납부하지 아니한 데 대하여 정당한 사유가 존재하므로 가산세를 취소하여야 한다는 청구주장의 당부(예비적 청구)

④ 쟁점거래는 「상속세 및 증여세법」 제47조 제1항에서 규정하는 합산배제증여재산에 해당하는 것으로 보아야 한다는 청구주장의 당부(예비적 청구)

나. 관련 법령 : 세부조항 별첨

(1) 상속세 및 증여세법

제2조【증여세 과세대상】

제42조【기타이익의 증여 등】

제47조【증여세과세가액】

제55조【증여세의 과세표준 및 과세최저한】

제63조【유가증권등의 평가】

(2) 상속세 및 증여세법 시행령

제54조【비상장주식의 평가】

제56조【1주당 최근 3년간의 순손익액의 계산방법】

(3) 국세기본법

제47조의2 【무신고가산세】

제48조【가산세의 감면 등】

다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점①에 대하여 살펴본다.

(가) 청구인은 OOO가 예금의 가압류로 인하여 기본적인 영업활동이 불가능한 상황에서 채권의 추가적인 가압류 방지 및 기존 고객사의 이탈을 막기 위하여 불가피하게 영위하고 있던 사업 중 일부를 2006년 1월 OOO로 이전하여 수행하도록 하였고, 이후 OOO(이하 “OOO”라 한다)와의 합의에 의하여 채권가압류가 해제됨에 따라 2008년 9월 OOO와 OOO는 경영환경의 변화를 고려하여 영업 및 관리측면에서의 시너지 효과를 위하여 쟁점합병을 하였으며, 합병비율을 「상속세 및 증여세법」 제63조에서 규정하는 비상장주식의 평가액으로 결정하여 합병으로 인한 주주간 부의 이전이 발생하지 않았고, 「상속세 및 증여세법」 제2조 제3항 및 제4항은 이 건에 대한 과세근거가 될 수 없다고 주장하고 있다.

(나) 청구인들이 증빙서류로 제시한 내용을 살펴보면, 아래와 같다.

1) OOO의 건설업등록증(2005.4.21.) 및 해외건설업신고필증(2005.4.26.) 사본에 의하면, OOO는 2005.4.21. 건설산업기본법에 의하여 건설업을 등록하고 2005.4.26. 해외건설촉진법에 의하여 해외건설업의 신고를 한 것으로 나타나며, OOO가 2005년 10월 작성한 “OOO 주택건설사업계획서” 사본에 의하면, OOO 내부적으로 OOO 빈민주택 건설사업(계약금액 OOO)의 수주를 검토한 내역이 나타나나, 건설실적은 없는 것으로 나타난다.

2) OOO에 의하면, OOO가 OOO의 손해배상책임을 원인으로 OOO에 대하여 보유하게 된 지급보증채권 OOO을 피보전권리로 하여 가압류신청한 데 대하여, OOO가 OOO 외 2인(제3채무자)에 대하여 가지는 모든 예금채권중 OOO에 이르기까지의 금액을 가압류한다는 결정내용이 나타나고, OOO에 의하면,OOO가 OOO에게 미화 OOO를 지급하는 조건으로 OOO 채권가압류를 취하 및 집행 해제하는 내용의 화해가 성립한 사실이 나타나며, OOO 해제 신청 통지서 사본에 의하면, 2007.11.15. 위 채권가압류 신청 사건에 대하여 채권자로부터 해제신청이 있음을 제3채무자에게 통지하는 내용이 나타난다.

3) OOO의 영업양도의 불가피성을 입증하기 위하여 제출한 OOO이 작성한 OOO 대 OOO사건보고서 사본에는 OOO는 이 사건 계약으로 인하여 OOO을 통하여 발행한 SL/C OOO와 미국에서의 중재사건과 관련하여 변호사 비용 및 기타 경비 등으로 이미 OOO 이상의 손실을 보고 있는데, 이 사건 보증채무금 OOO이 인정된다면 도산되거나 막대한 타격을 받을 것으로 판단되므로 이 사건과 관련하여 국내에 채무부존재확인청구소송을 제기하여 국내에서 판결을 받는 것이 여러모로 보다 유리할 것으로 판단된다는 법률 검토의견을 제시하고 있다.

4) 2005년 2008년 OOO의 경영실적은 아래 [표1]과 같이 나타난다.

[표1] OOO의 손익지표

OOO

5) 2006년에는 손실이 발생하였고 2007년에 흑자로 전환된 것은 조선경기의 호황과 OOO 임직원의 노력 때문이라고 주장하면서 제시한 OOO의 매출액 및 이익률은 아래 [표2]와 같이 나타난다.

[표2] OOO 매출액 등 재무자료

OOO

6) OOO로 사업일부가 이관된 2006년 1월에 OOO 주주로 특수관계자가 아닌 기타 주주가 있었다고 주장하면서 제시한 쟁점거래 전·후 OOO의 주주 변동 현황은 아래 [표3]과 같이 나타난다.

[표3] OOO의 주주 변동 현황

OOO

7) OOO와 OOO는 모두 OOO 내 계열사로 인적구성이 상당히 동일할 수 밖에 없고 지배력 또는 영향력이 상당히 중첩될 수 밖에 없으며, 영업 및 설계업무의 이전에 따라 당해 조직의 인력 또한 이전되는 것은 너무나 당연한 것이고, 임직원의 전출입은 다수계열사가 있는 기업집단의 정상적인 현상이며, 계열사로부터 매입이 많을 경우 매입가액의 적정성에 대한 법인세법상 부당행위계산부인 적용여부는 별론으로 하더라도 OOO의 기업가치 증가를 주주에 대한 증여로 볼 근거는 없다는 주장이다.

(다) OOO의 OOO에 대한 조사종결 보고서에 의하면, OOO의 영업부서와 설계부서를 사주 OOO의 자 OOO과 OOO이 과점주주로 있는 OOO에 이관하였다가 약 3년 후 합병을 통해 OOO과 OOO이 보유한 OOO 소유지분을 18.5%(당초 지분율 19.9%, 합병 후 지분율 38.4%) 증가시킨 바, 위 거래의 경제적 실질은 사실상 지분 증여에 해당한 것으로 판단하였으며, 그 내용을 보면 아래와 같이 나타난다.

1) 처분청은 OOO의 쟁점거래 전·후 지분 변동에 대하여 OOO의 가치를 원래 합병법인의 가치로 보아 합병 후의 합병법인 가치에 감소된 지분율을 곱하여 증여된 재산가액을 아래 [표4,5,6]과 같이 산정한 것으로 나타난다.

[표4] 쟁점거래 전·후 OOO의 주주별 지분율 변동내역

OOO

[표5] 합병당시(2008.9.1.) OOO 및 OOO의 기업가치

OOO

[표6] 청구인들에 대한 증여가액 계산내역

OOO

2) 처분청은 OOO의 2007년 및 2008년 조직도, 2006년 급여지급 내역 및 국내영업사업 인사기록카드, OOO의 2005년 근로소득지급명세서 사본 등을 제시하면서 OOO가 OOO의 사주 OOO의 아들인 청구인들이 100% 지분을 보유한 회사가 아니었다면 수십 년 사업결과 일궈낸 OOO의 모든 거래선들과 우수한 영업 및 설계인력, 조직의 노하우 등을 아무런 조건 없이 OOO에 이관하여 주거나 관계사가 OOO의 영업이익을 보장해 주기 위한 노력을 하지 않았을 것이라는 의견을 제시하고 있다.

3) OOO는 계열사와의 거래를 독점하고 일정율의 고정마진(각 계열사 매출액의 5%)을 확보함으로써 OOO의 주식을 100% 소유한 OOO과 OOO이 합병을 원인으로 OOO의 지분을 우회 수증할 수 있는 토대 마련하였다고 하면서 제시한 자료를 보면 다음과 같다.

① OOO와 OOO가 2006.1.1. 작성한 거래약정서 제2조(공급조건)에 갑OOO은 을OOO이 매출처에 납품하는 가격(해외수출의 경우 F.O.B 가격)의 95%의 조건의 가격으로 공급한다. 단. 을은 갑에게 영업 및 설계를 대행하며, 을 소유 기계장치의 사용을 허락한다고 되어 있다.

② OOO와 OOO간에 2007.1.1. 작성한 해외영업대행계약서 제2조에 을OOO은 수출승인, 수출통관 및 선적에 이르기까지 모든 수출절차 및 해외영업과 관련된 행정업무를 대행하고 해외영업대행수수료로써 수출신고필증상의 F.O.B 원화금액의 5%를 갑으로부터 지급받기로 한다고 되어 있다.

4) OOO의 재무제표 및 매입처별세금계산서합계표 사본에 의하면, OOO의 매출총이익률 및 관계사 매입비율이 아래 [표7]과 같이 나타난다.

[표7] OOO의 매출총이익률 및 관계사 매입비율

OOO

(라) 살피건대, 청구인들은 쟁점거래가 증여세 완전포괄주의를 적용하여 「상속세 및 증여세법」 제2조 제3항 및 제4항에 따라 증여세를 부과할 수 없다는 주장이나,

2003.12.30. 「상속세 및 증여세법」 개정으로 변칙적이고 불법적인 부의 세습을 방지하고, 과세유형을 법률에 일일이 열거하지 아니하더라도 사실상 재산의 무상이전에 해당하는 경우에는 증여세를 과세할 수 있도록 완전포괄주의를 도입하면서, 증여세 과세대상이 되는 증여의 개념을 새롭게 마련하는 한편(제2조 제3항), 종전의 증여의제규정의 내용을 보완하여 증여재산가액의 계산에 관한 예시규정으로 전환하고, 예시되지 아니한 재산의 무상이전이나 가치증가분 등에 대하여도 증여세를 과세할 수 있도록 포괄규정을 마련(제32조 내지 제42조)한 사실이 나타나므로, 「상속세 및 증여세법」제2조 제3항이 단독으로 과세근거가 될 수 없다는 청구주장은 「상속세 및 증여세법」의 입법취지에 반하여 수긍하기 어려운 점,

처분청이 제시한 바와 같이 OOO의 주주는 청구인의 아버지, 청구인들, OOO로 특수관계자이고, 청구인들이 설립한 OOO는 청구인들이 100% 지분을 소유하고 있으며, 당초 OOO는 건설업을 영위하기 위하여 설립하였다고 하나 건설업 실적이 없고, OOO의 일부부서를 이관받아 OOO의 관계사로부터 일정 이익률을 보장받는 등 OOO의 업무를 추진하다가 2007년에 쟁점합병으로 인하여 청구인들의 OOO 지분율이 증가한 반면, 청구인들의 아버지 OOO와 OOO 지분율이 감소한 것으로 나타나는 바, 청구인들의 증가된 OOO의 지분은 쟁점거래로 인하여 청구인들에게 부가 무상으로 이전되었다고 볼 수 있으며, 이러한 부의이전은 증여세 포괄주의에 따른 과세대상으로 보는 것이 상당한 점,

위와 같이 「상속세 및 증여세법」이 완전포괄주의로 전환되면서 제32조 내지 제42조도 예시규정으로 전환되었고, 이에 따라 예측가능하고 비교적 사례가 많은 일부 유형의 증여에 관하여는 구체적으로 과세표준 산정방식을 별도 규정하면서도, 그 밖의 유형에 대하여는 주식가치 변동액 등을 측정하여 이를 과세표준으로 삼고 있다고 보이며, 「법인세법」및 「소득세법」에서도 열거주의가 아닌 포괄주의 형식의 규정이 이미 도입되어 있고, 이러한 문제점이 충분히 논의되어 「상속세 및 증여세법」이 개정된 것으로 볼 수 있는 점 등을 종합하여 보면 처분청의 이 건 증여세 과세에는 달리 잘못이 없다고 판단된다OOO.

(2) 쟁점②에 대하여 살펴본다.

(가) 청구인들은 비상장주식에 대하여 상속세 및 증여세법상 보충적 평가방법에 의한 순손익액 계산 시 각 사업연도소득에서 차감하는 금액은 기업회계상 비용산입 대상이나 법인세법상으로는 손금불산입되는 항목들인 바, 상속세 및 증여세법에 의하여 주식의 1주당 가액을 평가할 때, 동 항목들을 차감하는 이유는 법인세법상 법인세 과세표준이 계산의 손익과는 다르더라도 그 주식의 가치를 정확하게 평가하기 위한 것이므로 평가기준일 현재 채권확보 등의 조치가 없어 사실상 대손으로 확정되어 객관적으로 회수불가능한 대손금은 순손익액 계산 시 각 사업연도소득에서 차감하는 것이 타당하므로OOO, 미국 파산법원의 화의개시 결정에 따라 객관적으로 대손이 확정되었으나 법인세법상 손금불산입된 OOO의 대손금 OOO은 순손익가치 산정 시 차감하여야 한다고 주장하고 있다.

(나) OOO의 2007사업연도 법인세 신고 시 제출한 대손충당금 및 대손금조정명세서 사본 등 심리자료에 의하면, 아래 [표8]과 같이 미국 파산법원의 OOO에 대한 화의개시 결정에 따라 확정된 채권금액을 OOO가 사실상 회수불가능하다고 판단하여 회계상 대손처리한 후, 이 중 미수금 등 합계 OOO의 대손금이 법인세법상 대손요건을 갖추지 못한 것으로 판단하여 법인세 신고 시 손금불산입(기타사외유출)한 것으로 나타난다.

[표8] 법인세 신고 시 대손금 처리 현황

OOO

(다) 살피건대, 「상속세 및 증여세법 시행령」 제56조의 제3항의 규정을 보면, 순손익액은 「법인세법」 제14조의 규정에 의한 각 사업연도소득에 같은 법 제18조 제4호 및 제6호의 규정에 의한 금액을 가산하고, 당해 사업연도의 법인세액과 법인세액의 감면액 또는 과세표준에 부과되는 농어촌특별세액 및 소득할 주민세액과 「법인세법」 제21조 제4호·제5호 및 같은 법 제27조에 규정하는 금액과 각 세법에서 규정하는 징수불이행으로 인하여 납부하였거나 납부할 세액과 「법인세법」 제24조 내지 제26조·같은 법 제28조에 규정하는 금액을 공제한 금액으로 하도록 규정하고 있는 바, 이는 법인세법상 익금과 손금의 산입 및 불산입으로 조정된 항목 중 당해 법인의 주식가치의 평가와 관련된 항목을 다시 세무조정과 반대되는 가감을 통하여 조정하고 있음을 알 수 있고, 순손익액의 계산 시 각 사업연도소득에서 차감하는 금액은 기업회계상 비용산입 대상으로 법인세법상으로는 손금불산입되는 항목들인 바, 상속세 및 증여세법에서의 주식의 1주당 가액을 평가할 때 동 항목들을 차감하는 이유는 법인세법상의 법인세과세표준 계산의 손익과는 다르더라도 그 주식의 가치를 정확하게 평가하고자 함에 있다 할 것이다.

그렇다면, 이 건 OOO의 1주당 가치를 평가함에 있어서 2008사업연도 순손익액의 가중평균액을 계산하기 위해서는 각 사업연도의 소득금액 계산 시 당해 법인의 실질적이고 정확한 순손익액을 계산하여야 함에도 불구하고, 처분청은 OOO가 2007사업연도에 확정된 대손금 OOO(단기대여금 OOO, 미수금 OOO, 미수수익 OOO)을 손금에 산입하지 아니하고 결산한 소득금액을 그대로 인정하고 순손익액을 계산하여 쟁점합병 당시 1주당 주식을 평가하여 쟁점거래에 따른 증여세를 부과한 처분은 잘못이 있는 것으로 보인다.

따라서, 처분청은 OOO의 2007사업연도의 대손금 OOO을 사업연도소득금액에서 차감하여 2008사업연도 순손익액 가중평균액을 계산한 후, 순손익액과 순자산가치로 OOO의 1주당 가액을 평가하여 과세표준과 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.

(3) 쟁점③에 대하여 살펴본다.

(가) 청구인들은 쟁점합병에 의한 쟁점거래는 제반 법령을 준수하여 이루어졌고 유사한 적용사례도 없으며, 명확한 과세근거를 법에서 찾기도 어려운 상황에서 쟁점거래로 인해 증여세가 발생할 것이라는 사실을 알기는 어려운 것이고, 단순히 세법에 대한 무지라고 규정하기 어려운 것이므로 신고·납부불성실가산세는 감면되어야 한다고 주장하고 있다.

(나) 살피건대, 2003.12.30. 상속세 및 증여세법 개정으로 증여세 완전포괄주의를 도입하면서 증여세 과세대상이 되는 증여의 개념을 새롭게 마련하는 한편(제2조 제3항), 종전의 증여의제 규정의 내용을 보완하여 증여재산가액의 계산에 관한 예시규정으로 전환하고, 예시되지 아니한 재산의 무상이전이나 가치증가분 등에 대하여도 증여세를 과세할 수 있도록 포괄규정을 마련(제32조 내지 제42조)함에 따라 그 행위 또는 거래의 명칭·형식·목적 등에 불구하고 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형·무형의 재산을 타인에게 직접 또는 간접적인 방법에 의하여 무상으로 이전하는 것 또는 기여에 의하여 타인의 재산 가치를 증가시키는 것에 대해 2004년부터 증여세가 부과되고 있는 점, 청구인들이 100% 주주인 OOO가 OOO에 합병됨으로써 OOO 주주인 OOO 및 OOO의 OOO 지분비율이 감소한 반면, 청구인들의 OOO 지분비율이 증가된 점으로 보아, 결과적으로 OOO 및 OOO가 OOO의 불균등증자를 통하여 청구인들에게 증여한 것과 동일한 효과를 나타나게 하였는 바, 이러한 부의 이전은 「상속세 및 증여세법」 제2조 제3항의 증여세 포괄주의에 따른 과세대상으로 보는 것이 상당한 점 등을 감안할 때, 이 건 증여세 과세처분이 세법규정에 대한 해석이 불분명한 경우로서 납세의무자가 그 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어 그를 정당시 할 수 있는 사정이 있거나, 그 의무의 이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있는 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에 해당된다는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.

(4) 쟁점④에 대하여 살펴본다.

(가) 청구인들은 상속세 및 증여세법상 증여 유형이 예시규정이라면 「상속세 및 증여세법」 제47조 제1항에서 규정하는 합산배제 규정도 예시규정으로 보아야 하며, 합산배제증여재산을 규정한 취지는 증여자 및 그 원천을 구분하기 어려워 개별 건별로 과세하는 것이 실질에 더 부합하다는 점으로 볼 때, 쟁점거래는 OOO가 OOO에 사업부를 이전한 것이며, 증여자는 주주OOO가 아닌 법인인 OOO로 보아야 한다고 주장하고 있다.

(나) 「상속세 및 증여세법」 제55조 제1항 개정(2003.12.31.) 내용에 의하면, 증여세 합산배제대상 재산(전환사채 등 주식전환이익, 주식 또는 출자지분의 상장이익, 상장·합병 시세차익, 타인의 기여에 의한 재산가치 증가)은 증여자 및 그 원천을 구분하기 어려우므로 개별 건별로 과세하고 직계존비속간 공제액 수준인 OOO을 개산공제로 허용한다고 되어 있다.

(다) 살피건대, 청구인들은 쟁점거래는 OOO의 주주가 아닌 OOO로 증여자 및 원천을 구분하기 어려우므로 합산배제대상이라고 주장하나, 「상속세 및 증여세법」 제55조 제1항은 증여자 및 그 원천을 구분하기 어려운 증여세 합산배제대상 재산을 규정하고 있는 바, 쟁점거래는 「상속세 및 증여세법」 제47조 제1항의 합산배제증여재산 대상에 해당하지 아니하고, 쟁점거래로 인하여 OOO의 주주인 OOO 및 OOO의 보유주식 비율이 감소하여 증여자 및 원천이 명확한 것으로 보이므로 청구주장은 받아들이기 어렵다 하겠다.

따라서, 처분청이 쟁점거래에 따른 증여가액을 합산배제증여재산에 해당하지 아니한 것으로 보아 기 증여재산과 합산하여 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구인들의 주장이 일부 이유있으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호, 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

별첨 : 관련 법령

(1) 상속세 및 증여세법

제2조【증여세 과세대상】③ 이 법에서 "증여"라 함은 그 행위 또는 거래의 명칭·형식·목적 등에 불구하고 경제적 가치를 계산할 수 있는 유형·무형의 재산을 타인에게 직접 또는 간접적인 방법에 의하여 무상으로 이전(현저히 저렴한 대가로 이전하는 경우를 포함한다)하는 것 또는 기여에 의하여 타인의 재산가치를 증가시키는 것을 말한다.

④ 제3자를 통한 간접적인 방법이나 2 이상의 행위 또는 거래를 거치는 방법에 의하여 상속세 또는 증여세를 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 경제적인 실질에 따라 당사자가 직접 거래한 것으로 보거나 연속된 하나의 행위 또는 거래로 보아 제3항의 규정을 적용한다.

제42조【기타이익의 증여 등】④ 미성년자 등 대통령령이 정하는 자가 다음 각호의 사유로 인하여 재산을 취득하고 그 재산을 취득한 날부터 5년 이내에 개발사업의 시행, 형질변경, 공유물분할, 사업의 인·허가, 주식·출자지분의 상장 및 합병 등 대통령령이 정하는 사유(이하 이 조에서 "재산가치증가사유"라 한다)로 인한 당해 재산가치의 증가에 따른 이익으로서 대통령령이 정하는 기준 이상의 이익을 얻은 경우에는 당해 이익을 그 이익을 얻은 자의 증여재산가액으로 한다.

1. 타인으로부터 재산을 증여받은 경우

2. 특수관계에 있는 자로부터 기업의 경영 등에 관하여 공표되지 아니한 내부정보를 제공받아 당해 정보와 관련한 재산을 유상으로 취득한 경우

3. 특수관계에 있는 자로부터 차입한 자금 또는 특수관계에 있는 자의 재산을 담보로 차입한 자금으로 재산을 취득한 경우

⑤ 제4항의 규정에 의한 이익은 재산가치증가사유 발생일 현재의 당해 재산가액, 취득가액(증여받은 재산의 경우에는 증여세 과세가액을 말한다), 통상적인 가치상승분, 재산취득자의 가치상승기여분 등을 고려하여 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액으로 한다. 이 경우 당해 재산가치증가사유의 발생일전에 당해 재산을 양도한 경우에는 그 양도한 날을 재산가치증가사유의 발생일로 본다.

제47조【증여세과세가액】① 증여세과세가액은 증여일 현재 이 법의 규정에 의한 증여재산가액의 합계액[제40조 제1항 제2호, 제41조의3, 제41조의5, 제42조 제4항의 규정에 의한 증여재산(이하 "합산배제증여재산"이라 한다)의 가액을 제외한다]에서 당해 증여재산에 담보된 채무(당해 증여재산에 관련된 채무 등 대통령령이 정하는 채무를 포함한다)로서 수증자가 인수한 금액을 차감한 금액으로 한다.

② 당해 증여일전 10년이내에 동일인(증여자가 직계존속인 경우에는 그 직계존속의 배우자를 포함한다)으로부터 받은 증여재산가액의 합계액이 1천만원 이상인 경우에는 그 가액을 증여세과세가액에 가산한다. 다만, 합산배제증여재산의 경우에는 그러하지 아니하다.

제55조【증여세의 과세표준 및 과세최저한】① 증여세의 과세표준은 다음 각호의 1에 해당하는 금액에서 대통령령이 정하는 증여재산의 감정평가수수료를 차감한 금액으로 한다.

1. 제45조의2의 규정에 의한 명의신탁재산의 증여의제에 있어서는 당해 명의신탁재산의 금액

2. 합산배제증여재산에 있어서는 당해 증여재산가액에서 3천만원을 공제한 금액

3. 제1호 및 제2호외의 경우에는 제47조제1항의 규정에 의한 증여세과세가액에서 제53조 및 제54조의 규정에 의한 금액을 차감한 금액

제63조【유가증권등의 평가】① 유가증권등의 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.

1. 주식 및 출자지분의 평가

다. 나목외의 한국증권선물거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분은 당해 법인의 자산 및 수익등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한다.

(2) 상속세 및 증여세법 시행령

제54조【비상장주식의 평가】① 법 제63조 제1항 제1호 다목의 규정에 의한 한국증권선물거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조 및 제56조의2에서 "비상장주식"이라 한다)은 다음의 산식에 의하여 평가한 가액(이하 "순손익가치"라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율로 가중평균한 가액에 의한다. 다만, 부동산과다보유법인( 「소득세법 시행령」 제158조제1항제1호 가목에 해당하는 법인을 말한다)의 경우에는 1주당 순손익가치와 순자산가치의 비율을 각각 2와 3으로 한다.

1주당 가액 ＝ 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액 ÷ 금융기관이 보증한 3년만기회사채의 유통수익률을 감안하여 국세청장이 정하여 고시하는 이자율(이하 "순손익가치환원율"이라 한다)

② 제1항의 규정에 의한 1주당 순자산가치는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다.

1주당 가액 ＝ 당해법인의 순자산가액 ÷ 발행주식총수(이하 "순자산가치"라 한다)

제56조【1주당 최근 3년간의 순손익액의 계산방법】① 제54조 제1항의 규정에 의한 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액은 제1호의 가액으로 하되, 당해 법인이 일시우발적 사건에 의하여 최근 3년간의 순손익액이 비정상적으로 증가하는 등의 사유로 제1호의 가액에 의하는 것이 불합리한 것으로 기획재정부령이 정하는 경우에는 제2호의 가액으로 할 수 있다. 이 경우 그 가액이 0원 이하인 경우에는 0원으로 한다.

1. 다음의 산식에 의하여 계산한 가액

1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액＝[(평가기준일 이전 1년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×3)＋(평가기준일 이전 2년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×2)＋(평가기준일 이전 3년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×1)] × 1/6

2. 기획재정부령이 정하는 신용평가전문기관 또는 「공인회계사법」에 의한 회계법인중 2이상의 신용평가전문기관 또는 회계법인이 기획재정부령이 정하는 기준에 따라 산출한 1주당 추정이익의 평균가액(법 제67조 및 법 제68조의 규정에 의한 상속세과세표준신고 및 증여세과세표준신고의 기한내에 신고한 경우로서 1주당 추정이익의 산정기준일과 평가서 작성일이 과세표준신고기한내에 속하고, 산정기준일과 상속개시일 또는 증여일이 동일연도에 속하는 경우에 한한다)

② 제1항 제1호의 규정을 적용함에 있어서 각 사업연도의 주식수는 각 사업연도 종료일 현재의 발행주식총수에 의한다. 다만, 평가기준일이 속하는 사업연도전 3년이내에 무상증자 또는 무상감자를 한 사실이 있는 경우에는 무상증자 또는 무상감자전의 각 사업연도 종료일 현재의 발행주식총수는 기획재정부령이 정하는 바에 의한다.

③ 제1항 제1호의 규정에 의한 순손익액은 「법인세법」 제14조의 규정에 의한 각 사업연도소득에 제1호의 규정에 의한 금액을 가산한 금액에서 제2호의 규정에 의한 금액을 차감한 금액에 의한다. 이 경우 각 사업연도소득 계산시 손금에 산입된 충당금 또는 준비금이 세법의 규정에 따라 일시 환입되는 경우에는 당해금액이 환입될 연도를 기준으로 안분한 금액을 환입될 각 사업연도소득에 가산한다.

1. 「법인세법」 제18조제4호 및 제6호의 규정에 의한 금액, 같은 법 제18조의2ㆍ제18조의3에 따른 수입배당금액 중 익금불산입액, 같은 법 제24조제3항, 「조세특례제한법」 제73조제4항에 따라 해당 사업연도의 손금에 산입한 금액 및 그 밖에 기획재정부령이 정하는 금액

2. 다음 각목의 규정에 의한 금액

가. 당해 사업연도의 법인세액, 법인세액의 감면액 또는 과세표준에 부과되는 농어촌특별세액 및 소득할주민세액

나. 「법인세법」 제21조제4호 및 제5호 및 동법 제27조에 규정하는 금액과 각 세법에서 규정하는 징수불이행으로 인하여 납부하였거나 납부할 세액

다. 「법인세법」 제24조부터 제26조까지, 같은 법 제28조의 금액 및 「조세특례제한법」 제73조제1항에 따라 기부금 손금산입 한도를 넘어 손금에 산입하지 아니한 금액, 같은 법 제136조의 금액, 그 밖에 기획재정부령으로 정하는 금액

(3) 국세기본법

제47조의2 【무신고가산세】① 납세자( 「부가가치세법」 제29조에 따라 납부의무가 면제된 자는 제외한다)가 법정신고기한 내에 세법에 따른 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 세법에 따른 산출세액(법인세의 경우에는 「법인세법」 제55조의2의 규정에 따른 토지등 양도소득에 대한 법인세를, 상속세 및 증여세의 경우에는 「상속세 및 증여세법」 제27조 또는 제57조의 규정에 따라 가산하는 금액을 각각 포함하고, 부가가치세의 경우에는 「부가가치세법」 제17조 및 제26조제2항의 규정에 따른 납부세액을 말한다. 이하 이 절에서 "산출세액"이라 한다)의 100분의 20에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "일반무신고가산세액"이라 한다)을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다. 다만, 대통령령이 정하는 복식부기의무자(이하 이 절에서 "복식부기의무자"라 한다) 또는 법인이 소득세과세표준신고서 또는 법인세과세표준신고서를 제출하지 아니한 때에는 산출세액의 100분의 20에 상당하는 금액과 수입금액에 1만분의 7을 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액을 납부할 소득세액 또는 법인세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다.

② 제1항의 규정에 불구하고 부당한 방법(납세자가 국세의 과세표준 또는 세액 계산의 기초가 되는 사실의 전부 또는 일부를 은폐하거나 가장하는 것에 기초하여 국세의 과세표준 또는 세액의 신고의무를 위반하는 것으로서 대통령령이 정하는 방법을 말한다. 이하 이 절에서 같다)으로 무신고한 과세표준(부가가치세의 경우에는 「부가가치세법」 제17조 및 제26조제2항의 규정에 따른 납부세액을 말한다. 이하 이 절에서 "과세표준"이라 한다)이 있는 경우에는 다음 각 호의 금액을 합한 금액을 납부할 세액에 가산하거나 환급받을 세액에서 공제한다.

1. 부당한 방법으로 무신고한 과세표준에 대한 가산세액 : 과세표준 중 부당한 방법으로 무신고한 과세표준에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "부당무신고과세표준"이라 한다)이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 40에 상당하는 금액(이하 이 항에서 "부당무신고가산세액"이라 한다). 다만, 복식부기의무자 또는 법인이 소득세 과세표준신고서 또는 법인세 과세표준신고서를 제출하지 아니한 때에는 부당무신고가산세액과 부당한 방법으로 무신고한 과세표준과 관련된 수입금액(이하 이 항에서 "부당무신고수입금액"이라 한다)에 1만분의 14를 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액으로 한다.

2. 제1호 외의 부분에 대한 가산세액 : 과세표준 중 부당무신고과세표준을 차감한 과세표준에 상당하는 금액이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액. 다만, 복식부기의무자 또는 법인이 소득세과세표준신고서 또는 법인세 과세표준신고서를 제출하지 아니한 때에는 과세표준에서 부당무신고과세표준을 차감한 금액이 과세표준에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 20에 상당하는 금액과 부당무신고수입금액 외의 수입금액에 1만분의 7을 곱하여 계산한 금액 중 큰 금액으로 한다.

제48조【가산세의 감면 등】① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 제6조제1항의 규정에 따른 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 의무를 불이행한 것에 대하여 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.