법인세법 제67조(소득처분)

2. 소송비용은 피고가 부담한다.

청 구 취 지

주문과 같다

가. ○○지방국세청장은 2013. 6. 14.부터 2013. 8. 12.까지 원고에 대한 2003 내지 2005 사업연도의 법인세 부분조사를 실시한 결과, 원고가 허위전표 등을 통해 가공비용을 계상하였다고 본 후, 이 사건 소득금액의 귀속자를 원고의 대표이사인 ○○○으로 하여 상여로 소득처분하고 소득금액변동통지를 하였다.

나. 한편, 대표이사 ○○○은 2013. 7. 18. '재무, 회계, 자금 업무 담당 직원들과 순차 공모하여 원고가 마치 판매촉진비, 복리후생비, 회의비, 교제비, 조사연구비 등을 정상적으로 지급한 것처럼 전표를 조작하고, 수동 신용카드 단말기, 컴퓨터 프로그램과도트 프린트 등을 이용, 증빙을 조작하는 등의 방법으로 회계장부를 조작한 다음 원고의 자금을 빼내어 개인 용도에 임의로 사용함으로써 2003. 1.부터 2005. 12.까지 ○○○원을 횡령하였다'라는 범죄사실로 인한 특정범죄가중처벌등에관한법률위반(횡령)죄 등으로 서울중앙지방법원 2013고합000호로 기소되었다. 이에 대해 1심 법원은 2014. 2. 14. 유죄로 인정하였으나, 항소심 법원(서울고등법원 2014노000)은 2014. 9. 12. 아래와 같은 사유로 무죄를 선고하였다(이에 대해 검사가 대법원 2014도000호로 상고함에 따라 현재 상고심 계류 중이다).

위 부외자금의 조성 경위와 관리 방법 및 실제 사용용도, 특히 검사가 공소장을 통해 이◌◌이 부외자금을 개인적 용도로 사용한 예로 적시한 항목들(생활비, 카드대금, 차량・미술품・와인 구입대금, 차명 주식과 같은 개인자산 매입대금 등)에는 대부분 대표이사 ○○○의 개인재산이 사용된 것으로 보이고, 그 밖에 부외자금이 대표이사○○○의 개인적 용도에 사용되었음을 입증하는 직접적인 증거는 없으며, 오히려 부외자금으로 접대비ㆍ선물비, 경조사비, 명절휴가비, 현장방문 격려금, 포상금(성과 격려금), M&A; 경비 등 회사를 위한 용도로 상당 금액이 사용된 것으로 보일 뿐만 아니라, 부외자금의 지출이 집계된 일계표상(원고 회장실 재무2팀의 실무자들이 대표이사 ○○○의 재산현황을 한눈에 파악할 수 있도록 수입과 지출 현황을 나타내기 위헤 작성한 것)의 '회장님' 계정에는 회사를 위한 용도로 지출된 부분을 포함하고 있고, 게다가 부외자금이 조성된 기간 동안 그 부외자금 액수를 초과하는 일반 격려금의 지급을 위하여 대표이사 ○○○이 개인재산을 출연하기까지 한 점 등을 종합하여 보면, 검사가 제출한 증거들만으로는 적어도 2003년부터 2005년까지 원고의 부외자금이 조성될 당시 대표이사 ○○○에게 그 자금을 빼내어 착복할목적이 있었는지에 관하여 합리적 의심의 여지가 없을 정도로 입증이 되었다고 보기 어렵다. 결국 이◌◌에게 유죄의 의심이 간다 하더라도 그 기간에 해당하는 공소사실에 관하여는 이◌◌의 이익으로 판단할 수밖에 없으므로 위 공소사실은 범죄의 증명이 없는 경우에 해당하여 무죄를 선고하여야 한다.

2. 이 사건 소득금액변동통지의 적법 여부

가. 원고의 주장

1) 첫 번째 주장

대표이사 ○○○에 대한 형사사건에서 이 사건 소득금액과 관련된 특정범죄가중처벌등에관한법률위반(횡령)에 대해 무죄가 선고됨으로써 이◌◌이 이 사건 소득금액을 횡령하지 않았다는 것이 밝혀졌다. 따라서 횡령에 의해 이 사건 소득금액이 사외유출되어 대표이사 ○○○에게 귀속되었음을 전제로 대표이사 ○○○에게 상여로 소득처분하고 한 이 사건 소득금액변동통지는 위법하다.

2) 두 번째 주장

이 사건 소득금액변동통지에 따른 원고의 원천징수의무는 그 원천납세의무자인 대표이사 ○○○의 소득세 납세의무를 전제로 하는 것으로서 소득세 납세의무가 부과제척기간의 도과로 소멸하면 원고의 원천징수의무도 당연히 존재하지 않는다. 따라서 원천납세의무자인 대표이사 ○○○의 소득세 납세의무가 부과제척기간의 도과로 소멸한 이후에 이 사건 소득금액변동통지가 행해졌다면 이는 위법하다고 할 것이다.

그런데 피고는 2003 내지 2005 사업연도에 사외유출된 이 사건 소득금액이 대표이사 ○○○에게 귀속된 것으로 보아 대표이사 ○○○에 대한 상여로 소득처분을 하고 이에 따라 이 사건 소득금액변동통지를 하였는바, 이 사건 소득처분으로 인한 대표이사 ○○○의 종합소득세 부과제척기간의 기산일은 2004. 6. 1., 2005. 6. 1., 2006. 6. 1.이고, 구 국세기본법(2006. 12. 30. 법률 제8139호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제26조의2 제1항 제3호에 따라 위 소득세의 부과제척기간은 5년이므로, 피고가 2013. 9. 13. 원고에 대하여 한 이 사건 소득금액변동통지는 원천납세의무자의 종합소득세가 부과제척기간의 도과로 소멸한 이후에 이루어진 것으로서 위법하다.

나. 관계 법령

별지2 관계 법령 기재와 같다.

다. 판단

1) 관련 법리

구 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호의 '사기 기타 부정한 행위'는 조세범처벌법제9조의 '사기 기타 부정한 행위'와 동일한 의미로 해석할 수 있는바, 조세범처벌법 제9조에서 말하는 '사기 기타 부정한 행위'라 함은 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 말하는 것이고, 조세포탈죄에 있어서 범의가 있다고 함은 납세의무를 지는 사람이 자기의 행위가 사기 기타 부정한 행위에 해당하는 것을 인식하고 그 행위로 인하여 조세포탈의 결과가 발생한다는 사실을 인식하면서 부정행위를 감행하거나 하려고 하는 것이다(대법원 2004도817 판결 참조).

한편, 법인세법의 규정에 따라 법인의 대표자에 대한 인정상여로 소득처분 되는 금액은 당해 법인이 소득금액변동통지서를 받은 날에 그 소득금액을 지급한 것으로 보게 되나 이는 그 소득금액을 현실적으로 대표자에게 지급하는 것을 의미하는 것이 아니라 법으로 의제하는 것에 불과하므로, 위와 같은 소득금액변동통지서를 받은 법인의 원천징수의무가 성립하려면 그 성립시기인 위 소득금액변동통지서를 받은 때에 소득금액을 지급받은 것으로 보아야 할 원천납세의무자의 소득세 납세의무가 성립되어 있어야 하며, 원천납세의무자의 소득세 납세의무가 그 소득세에 대한 부과제척기간의 도과 등으로 이미 소멸하였다면 법인의 원천징수의무도 성립할 수 없으므로, 그 후에 이루어진 소득금액변동통지는 위법하다. 또한, 법인의 대표자가 허위의 세금계산서를 수취하여 장부상 매입액을 과다계상하여 소득을 은닉한 사안에서, 그 대표자가 장차 은닉된 소득이 사외유출되어 그 귀속자가 밝혀지지 아니함에 따라 자신이 그 법인의 대표자로서인정상여처분을 받을 것까지 모두 예상하여 그로 인해 부과될 소득세를 포탈하기 위하여 행한 것으로 보기는 어려우므로, 그 인정상여처분으로 인한 소득세에 관한 한 구 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호에서 정한 '납세자가 사기 기타 부정한 행위로써 국세를포탈한 경우'에 해당한다고 볼 수는 없고, 해당연도 귀속분 소득세에 대한 부과제척기간은 원칙으로 돌아가 같은 항 제3호에 의하여 5년이 된다(대법원 2007두11382 판결 참조).

또한, 법인의 대표자가 법인의 자금을 횡령하는 과정에서 법인의 장부를 조작하는 등의 행위를 한 것도 그 횡령금을 빼돌린 사실을 은폐하기 위한 것일 뿐, 그 횡령금에 대하여 향후 과세관청의 소득처분이 이루어질 것까지 예상하여 그로 인해 자신에게 귀속될 상여에 대한 소득세를 포탈하기 위한 것으로 보기 어려우므로, 구 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호에서 정한 '납세자가 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈한 경우'에 해당하지 않는다(대법원 2007두20959 판결 참조).

2) 관련 법령의 개정 연혁

국세기본법은 제26조의2 제1항 제1호에서 국세의 부과제척기간에 관하여 '납세자가 사기, 그 밖의 부정한 행위로 국세를 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 경우에는 국세를부과할 수 있는 날부터 10년간'이라고만 규정하고 있다가 2011. 12. 31. 법률 제11124호로 개정되면서 '이 경우 부정행위로 포탈하거나 환급ㆍ공제받은 국세가 법인세이면 이와 관련하여 법인세법 제67조에 따라 처분된 금액에 대한 소득세 또는 법인세에 대해서도 그 소득세 또는 법인세를 부과할 수 있는 날부터 10년간으로 한다'라는 내용이 추가되었는바, 이는 부정행위로 포탈한 법인세와 관련하여 상여, 배당 등으로 처분한 금액에 대한 국세의 부과제척기간도 포탈한 법인세와 마찬가지로 10년으로 함으로써 기존의 국세기본법에 따른 일부 미비점을 개선ㆍ보완하려는 것으로서, 종전에는 소득처분에 따른 소득세의 경우 일반적으로 소득세 포탈의 고의를 인정하기 어려워 위와 같은 추가입법이 이루어진 것으로 보인다.

3) 적용 법령

가) 피고는 국세기본법 부칙(법률 제11124호, 2011. 12. 31.) 제2조 제1항에서 '제26조의2 제1항 제1호 후단의 개정규정은 2012. 1. 1. 이후 최초로 법인세법 제67조에 따라 처분하는 금액부터 적용한다'라고 규정하고 있으므로, 2013. 9. 13. 이 사건소득금액에 대해 상여로 소득처분하면서 소득금액변동통지한 이 사건에 있어서는 개정된 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호가 적용된다고 주장한다.

나) 살피건대, 조세법률주의를 규정한 헌법 제38조, 제59조의 취지에 의하면 국민에게 새로운 납세의무나 종전보다 가중된 납세의무를 부과하는 규정은 그 시행 이후에 부과요건이 충족되는 경우만을 적용대상으로 삼을 수 있음이 원칙이고(대법원 2011. 9. 2. 선고 2008두17363 전원합의체 판결 등 참조), 새로운 납세의무나 종전보다 가중된 납세의무를 규정하는 세법 조항의 소급적용은 과세요건을 실현하는 행위 당시 납세의무자의 신뢰가 합리적 근거를 결여하여 이를 보호할 가치가 없는 경우, 그보다 중한 조세공평의 원칙을 실현하기 위하여 불가피한 경우 또는 공공복리를 위하여 절실한필요가 있는 경우 등에 한하여 법률로써 그 예외를 설정할 수 있다고 할 것이다(대법원81누423 판결 등 참조). 그리고 소급입법은, 신법이 이미 종료된 사실관계에 작용하는지(과거에 완성된 사실 또는 법률관계를 규율대상으로 하는지), 아니면 과거에 시작되었으나 아직 완성되지 아니하고 현재 진행 중에 있는 사실관계에 작용하는지에 따라 이른바 '진정 소급입법'과 '부진정 소급입법'으로 구분되는데, 진정 소급입법은 헌법적으로 허용되지 않는 것이 원칙이라 할 것이다(헌법재판소 2009헌바311 결정 등 참조). 그런데 만약 피고 주장과 같이 2003 내지 2005 사업연도와 관련된 이 사건에 있어 개정된 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호가적용된다고 해석한다면 이는 위 규정이 사실상 이미 완성된 사실 또는 법률관계를 규율대상으로 하는 진정 소급입법에 해당하는 것으로서 헌법적으로 허용될 수 없는 해석일 뿐만 아니라, 피고가 제출한 증거들만으로는 이 사건에서 위 규정을 통한 진정 소급입법을 허용할 만한 중대한 공익상 필요 등 특별한 사정이 인정되지 않으므로, 이 사건에서는 개정된 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호가 적용될 수 없고 구 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호가 적용된다고 할 것이다.

4) 판단

가) 앞서 본 법리 및 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호의 개정 연혁에 비추어 볼 때, 구 국세기본법이 적용되는 이 사건에 있어서는 앞서 본 법리에 따라 위 조항을 해석하여야 한다고 할 것인바, 위 사실관계에 의하면 대표이사 ○○○이 법인세를 포탈하려는 고의가 있었음은 별론으로 하더라도, 여기에서 더 나아가 이 사건 소득금액에 대하여 향후 횡령사실 등이 인정됨에 따라 과세관청의 소득처분이 이루어질 것까지 예상하여 그로 인해 자신에게 귀속될 상여에 대한 종합소득세를 포탈하기 위한 것으로 보기는 어렵다고 봄이 상당하고, 이 같은 소득세 포탈의 고의 유무는 이 사건 소득금액의 귀속이 분명한지 불명한지 여부 등에 따라 달라진다고 볼 수 없다.

따라서 이 사건 소득처분으로 인한 대표이사 ○○○의 종합소득세에 관하여는 구 국세기본법 제26조의2 제1항 제1호 소정의 '납세자가 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈하거나 환급・공제받는 경우'에 해당한다고 볼 수 없으므로, 같은 항 제3호에따라 5년의 부과제척기간이 적용된다고 할 것이다(위 조항 제2호 소정의 7년의 부과제척기간이 적용되어야 할 사정은 없고, 원・피고 또한 이에 관하여 다투지 않고 있다).

나) 한편, 국세부과의 제척기간이 도과한 후에 이루어진 과세처분은 무효라고 할 것인데(대법원 99두3140 판결, 대법원2003두1752 판결 등 참조), 구 국세기본법 제26조의2 제4항, 구 국세기본법 시행령(2007. 2. 28. 대통령령 제19893호로 개정되기 전의 것) 제12조의3 제1항 제1호에 의하면 종합소득세와 같이 과세표준과 세액을 신고하는 국세의 경우 해당 국세의 과세표준과 세액에 대한 신고기한의 다음날이 국세를 부과할 수 있는 날이고, 구 소득세법(2005. 12. 31. 법률 제7837호로 개정되기 전의 것) 제70조 제1항에 의하면 종합소득세의 신고기한은 과세기간의 다음 연도 5. 31.까지이므로, 2003 내지 2005년 귀속 종합소득세에 관한 5년의 부과제척기간은 2004. 6. 1., 2005. 6. 1., 2006. 6. 1.부터 진행한다. 그런데 이 사건 소득금액변동통지는 위 기산일로부터 5년이 지난 2013. 9. 13. 이루어졌으므로 부과제척기간이 지난 후에 이루어진 것으로서 무효라고 할 것이다.

5) 소결론

따라서 이 사건 소득금액변동통지는 원고의 나머지 주장에 관하여 더 살필 필요 없이 위법하여 취소되어야 한다.

3. 결론

그렇다면, 원고의 이 사건 청구는 이유 있으므로 이를 인용하기로 하여 주문과 같이 판결한다.