가. 청구법인은「한국토지주택공사법」,「주택법」등 법률에 의하여 주택의 건설․공급 등 업무를 영위하고 있는 법인으로서, 2007년 제1기부터 2011년 제1기까지 OOO 외 8개 지구 국민주택규모(1세대당 전용면적 85㎡ 이하) 아파트를 공급하면서 계약자 선택품목(발코니확장) 대금에 대하여도 부가가치세 면세분으로 신고하였다.

나. 처분청은 청구법인에 대하여 2011.9.1.～2011.10.17.까지 실시한 부가가치세 세무조사 결과, 국민주택규모 아파트를 분양하면서 함께 공급한 발코니확장 건설용역에 대한 매출액을 부가가치세 과세대상이라 판단하고 2007년 제1기부터 2011년 제1기까지 광주진월 외 8개지구 국민주택규모 아파트의 발코니확장 공사대금 OOO원을 과세거래로 보아 2012.2.15. 청구법인에게 부가가치세 2007년 제2기분 OOO원, 2008년 제1기분 OOO원, 2008년 제2기분 OOO원, 2009년 제1기분 OOO원, 2009년 제2기분 OOO원, 2010년 제1기분 OOO원, 2010년 제2기분 OOO원, 합계 OOO원(가산세 OOO원 포함)을 경정․고지하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2012.5.3. 심판청구를 제기하였다

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 국민주택규모의 아파트를 분양하면서 함께 공급한 추가선택품목(발코니 확장)은 다음과 같은 사유로 부가가치세 부과대상이 아니다.

(가) 「조세특례제한법 시행령」제106조에 의하여 국민주택규모의 아파트를 분양하는 경우 아파트 가격에 부가가치세를 포함하지 않고 있으며, 해당주택과 함께 공급하는 추가선택품목인 발코니 확장 또한 해당주택 공급에 부수적인 공급으로 보고 대금에 부가가치세를 포함하지 않고 있다.

(나) 「부가가치세법」제12조 제3항 및 같은 법 시행령 제3조 제1호에 의하면, 면세되는 주된 재화의 공급에 부수되는 재화의 공급은 면세라고 규정하고 있으며, 부수되는 재화의 범위에는 당해 대가가 주된 거래인 재화에 통상적으로 포함되어 공급되는 재화라고 규정하고 있는바, 청구법인이 아파트 분양시 작성하는 분양계약서 제1조 제1항에는 선택사양품목이 있는 경우 “총 주택가격은 주택가격 및 선택사양품목에 대한 대금을 합한 금액”이라고 명시하여 대금납부방법을 표기하고 있으며 주택가격 범위에 추가선택품목 대금을 포함하여 수납하고 있다.

(다) 같은 법 시행령 제3조 제2호에서는 거래의 관행으로 보아 통상적으로 주된 거래인 재화의 공급에 부수하여 공급하는 것으로 인정되는 재화를 부수재화로 규정하고 있는데, 「건축법 시행령」제2조에 의하면 주택에 설치되는 발코니는 필요에 따라 거실․침실 등의 용도로 사용할 수 있어 단순히 건축물의 외벽에 접하는 부가적인 설치공간으로써만이 아니라 주택의 본래 용도로도 사용이 가능하며, 2005년 발코니 확장과 관련한「건축법 시행령」이 개정된 이후 우리나라에서 시행되고 있는 대다수의 아파트 분양이 통상적으로 발코니 확장을 포함하고 있는 분양추세 등을 고려하면 발코니 확장공급은 주택공급과 별개가 아닌 주택공급에 부수되는 재화의 공급이라고 볼 수 있다.

(라) 청구법인이 시행하는 발코니확장 건설용역은 주택건설과 별도의 도급공사가 아닌 발주단계부터 주택건설에 포함된 일괄도급공사로 진행하며 공사대금도 주택건설공사 기성금 등에 포함하여 일괄지급하고 있다. 따라서 시공사도 발코니확장 건설용역에 대해서 부가가치세를 면제받고 있다.

(마) 국토해양부령인「공동주택 분양가격 산정 등에 관한 규칙」제4조에 의하면, 아파트 분양시 발코니확장 등 추가선택품목이 있는 경우에는 추가선택품목을 분양가격과 구분하여 표시하도록 하고 있으며, 이에 따라 청구법인은 추가선택품목을 함께 공급하는 때에는 아파트 분양계약서 제1조 제1항에 추가선택품목에 대한 단서조항을 명시하고, 이 단서조항의 구체적인 내용을 표시하기 위하여 부가계약서(선택사양품목)를 부수적으로 작성하여 일괄계약을 체결하고 있는바, 이는 실질적으로 한 건인 본래의 계약을 추가적으로 보완하는 형식을 취하는 것이며, 발코니확장계약이 본계약인 주택계약없이 별개로 체결될 수 없음을 감안하여 본다면 처분청의 의견처럼 발코니확장이 주택계약과는 별개의 계약으로 볼 수 없다.

(바) 조세심판원에서도 이 건과 유사한 사안에 대하여 발코니확장 건설용역은 부가가치세 면제대상에 부수되는 것이므로 부가가치세 과세대상이 아니라고 판단(국심2006전265, 조심2010부732)한 바 있다.

(2) 설령, 선택사양품목의 공급이 부가가치세 부과대상에 해당된다고 하더라도, 청구법인은 세금계산서 발급의무가 있지 않고 「부가가치세법 시행규칙」제25조의2 제3호에 따라서 입주자에 대하여 영수증을 교부할 수 있으므로 이 건 처분 중 세금계산서교부불성실가산세 부과처분은 위법하다.

나. 처분청 의견

(1) 청구법인은 다른 관련법령에 의하여 분양계약서에 선택사양품목에 대한 부가계약서를 부수적으로 작성한 것이므로 별개의 계약으로 볼 수 없어 주택공급에 부수되는 용역의 공급이라 주장하나, 발코니확장 건설용역은「주택법」상 국민주택 전용면적(85㎡ 이하)에 포함되는 면적의 공사로 볼 수 없으며, 청구법인이 공사이익을 극대화하기 위한 방편으로 발코니 확장공사를 수분양자들과 개별적으로 선택사양품목으로 계약을 한 것이므로 발코니확장 건설용역을 국민주택공급 그 자체의 공급이나 이와 동일시 할 수 있는 정도로 당해 주택공급에 있어서 필수적인 건설용역이라 볼 수 없다 할 것인바, 이를 「부가가치세법」제1조 제4항의 주된 거래인 용역의 공급에 필수적으로 부수되는 용역의 공급에 포함되는 계약을 한 것으로 볼 수는 없다 할 것이다.

또한, 청구법인이 제시한 조세심판원 사례는 시행사와 시공사 간의 국민주택건설 용역에 대한 개별적인 사안이므로 시행사와 수분양자 간의 용역공급인 이 건에 적용될 수는 없다 할 것이다.

(2) 청구법인은 주택의 건설․공급․임대 및 관리 업무를 수행하고 있는 법인으로서 수분양자에게 부가가치세가 과세되는 용역의 공급시 주민등록번호를 기재하여 세금계산서를 교부하여야 하므로(대법원 2008.5.15. 선고 2008두3579 참고) 당초 부가가치세 결정에 따른 세금계산서교부불성실가산세 부과처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

① 국민주택규모(1세대당 전용면적 85㎡ 이하)의 아파트를 분양하면서 선택사양으로 함께 공급한 “발코니확장 건설용역”이 부가가치세 과세대상인지 여부

② “세금계산서교부불성실가산세” 부과처분이 적법한지 여부

나. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점①에 대하여 본다.

(가) 처분청은 발코니확장 건설용역은 국민주택규모에 포함되는 면적의 공사로 볼 수 없고, 동 건설용역을 당해 주택공급에 필수적인 건설용역이라 볼 수 없으므로 부가가치세 과세대상이라면서 조사종결(예정) 보고서, 주택분양계약서, 선택사양(발코니 확장) 계약서, 발코니 확장대금을 수납한 세부명세 샘플자료 등을 제시하였다.

(나) 청구법인은 국민주택규모의 아파트를 분양하면서 함께 공급한 추가선택품목(발코니 확장)은 별개의 계약으로 볼 수 없어 주택공급에 부수되는 용역의 공급이라고 주장하면서, 주택분양계약서, 선택사양(발코니 확장) 계약서 등을 제출하였다.

(다) 처분청과 청구법인이 제시한 이 건 주택분양계약서에는 세대당 전용면적이 84.96㎡이고, 제4조 단서에서 선택사양품목이 있는 경우 선택사양품목 및 그 대금 납부방법은 별도의 계약서에 의하며, 총 주택가격은 별도의 주택가격 및 선택사양품목에 대한 대금을 합한 금액으로 하는 것으로 되어 있고, 선택사양(발코니 확장)계약서 제1조에서 확장대금은 OOO원이고 납부기한은 입주지정기간내 입주시로 기재되어 있다.

(라) 살피건대, 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세 요건 또는 조세감면 요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유없이 확장해석하거나 유추해석 하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다(대법원 2002두9537 판결, 2003.1.24. 선고).

「조세특례제한법」제106조 제1항 제4호에서 “대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역”의 공급에 대해서는 부가가치세를 면제한다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제106조 제4항 제1호에서 “대통령령으로 정하는 국민주택 및 그 주택의 건설용역”은 제51조의2 제3항에 규정된 규모이하의 주택으로 규정되어 있으며, 제51조의2 제3항은 국민주택규모는 “「주택법」에 따른 국민주택규모”를 가르키고 있다. 한편 「주택법」제2조 제3호는 국민주택의 규모를 주거전용면적이 1세대당 85㎡이하로 규정하고 있으며, 주거전용면적의 산정방법은 국토해양부령으로 정하도록 하고, 국토해양부령인 「주택법 시행규칙」제2조 제2항 제2호에서 주거전용면적의 산정방법은 공동주택의 경우에는 외벽의 내부선을 기준으로 산정한 면적이라고 규정하고 있으며, 「건축법시행령」제2조 제14조에서 발코니란 건축물의 내부와 외부를 연결하는 완충공간으로서 전망이나 휴식 등의 목적으로 건축물 외벽에 접하여 부가적으로 설치되는 공간을 말한다고 규정하고 있다.

위 법규에서 살펴본 바와 같이 발코니는 건축물의 내부와 외부를 연결하는 완충공간으로서 건축물 외벽에 접하여 부가적으로 설치되는 공간으로서 공동주택의 경우 외벽의 내부선을 기준으로 산정한 전용면적에 포함되지 않는 것으로 해석되는 점(대법원 2010.9.9. 선고 2009두23419 판결 같은 뜻), 발코니 확장공사는 외부공간을 내부화 하는 과정으로 볼 수 있는 점 등에 비추어 보면, 발코니확장 건설용역을 「조세특례제한법」제106조에 따른 부가가치세의 면제대상이 아닌 것으로 보는 것이 조세법률주의의 원칙에 부합된다고 판단된다.

또한, 위 사실관계에서 보는 바와 같이 입주자들이 주택분양계약과는 별도의 선택사양으로 발코니 확장공사 계약을 체결한 점, 주택분양대금과 별개로 대금이 정하여져 있고 그 대금의 납부기한도 “입주지정기간내 입주시”로 기재하여 별도로 약정하고 있는 점, 발코니 확장은 필수사항이 아니라 입주자들이 필요에 의해서 선택할 수 있는 품목인 점 등에 비추어 보아도 발코니확장 건설용역은 부가가치세의 과세대상으로 보는 것이 타당하다.

따라서, 처분청이 발코니확장 건설용역을 부가가치세 과세대상으로 본 이 건 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

(2) 쟁점②에 대하여 본다.

(가) 「부가가치세법」제16조 제1항에서 납세의무자로 등록한 사업자가 재화 또는 용역을 공급하는 경우에는 거래시기에 세금계산서를 공급을 받은 자에게 발급하여야 한다고 규정하고 있고, 같은 조 제2항에서 법인사업자 등은 제1항에도 불구하고 대통령령으로 정하는 전자적 방법으로 세금계산서를 발급하여야 한다고 규정하고 있으며, 같은 조 제6항에서는 세금계산서를 발급하기 어렵거나 불필요한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우에는 제1항 및 제2항을 적용하지 아니할 수 있다고 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제57조 제1항에서 “세금계산서를 발급하기 어렵거나 불필요한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우”란 택시운송사업자, 노점 또는 행상을 하는 자, 소매업 또는 미용, 욕탕 및 유사서비스업을 영위하는 자가 공급하는 재화 또는 용역 등으로 규정하고 있으며, 「부가가치세법」제22조 제3항 제1호에서 재화 또는 용역의 공급시기가 속하는 과세기간까지 제16조에 따른 세금계산서를 발급하지 아니한 경우에는 그 공급가액에 대하여 100분의 2에 해당하는 금액을 납부세액에 더하거나 환금세액에서 뺀다고 규정하고 있다.

(나) 살피건대, 청구법인은 세금계산서 발급의무가 없고 「부가가치세법 시행규칙」제25조의2 제3호에 의하여 입주자에 대하여 영수증을 교부할 수 있으므로 이 건 세금계산서교부불성실가산세 부과처분이 위법하다고 주장하나, 청구법인은 납세의무자로 등록한 사업자로서 이 건 발코니확장 건설용역이 주거용 건물 그 자체의 공급이나 이와 동일시할 수 있을 정도로 당해 주거용 건물의 공급에 있어서 필수적인 건설용역의 공급이라고 보기는 어려울 뿐만 아니라 나아가 세금계산서를 발급하기 어렵거나 불필요한 경우에 해당한다고 보기는 어려우므로( 「부가가치세법 시행령」제53조 제2항에 의하면 재화 또는 용역을 공급받는 자가 사업자가 아닌 경우에는 공급받는 자의 등록번호에 갈음하여 공급받는 자의 주소 성명 및 주민등록번호를 기재하여 세금계산서를 발급할 수도 있다는 점에서 보더라도 그러하다) 「부가가치세법」제32조 제1항 및 같은 법 시행령 제79조의2 제1항 제7호의 규정에 의하여 세금계산서 교부의무가 면제된다고 볼 수 없다.

한편, 「부가가치세법 시행령」제57조 제2항, 제80조 제4항 및 제79조의2 제1항의 규정에 의하면 세금계산서 대신 영수증을 교부하도록 되어 있는 일반과세자라도 거래상대방이 세금계산서의 교부를 요구하는 때에는 이를 교부할 의무가 있으나, 이 경우 「부가가치세법」제32조의2 제1항의 신용카드매출전표 등을 교부한 경우에는 세금계산서를 교부하지 아니한다고 되어 있는바, 그렇다면 청구법인과 같이 세금계산서 교부의무가 면제되지 아니한 일반과세자의 경우에는 위 규정이 적용될 여지가 없다(대법원 2008.5.15. 선고 2008두3579 판결 같은 뜻).

따라서, 처분청이 청구법인에게 세금계산서교부불성실가산세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.