청구법인은 1998.10.27.부터 현재까지 OOO 280-1번지에서 ‘OOO주식회사’라는 상호로 제조업(시멘트․석회․프라스터)을 영위하고 있는 법인으로, 2002년 8월 발생한 태풍 「루사」로 인한 피해시설복구비 8,947,317,223원(현금 지출액 6,688,801,053원 및 추가 지출예상액 2,258,516,170원)과 고정자산 멸실액 1,359,883,839원을 합한 10,307,201,060원을 장부상 재해손실비용계상하고, 세무조정시 이 중 추가 지출예상액 2,258,516,170원은 당기 확정액이 아니라 하여 손금불산입 유보처분하고, 나머지 8,048,684,892원은 손금으로 계상하여 2002사업연도 법인세 신고를 하였다.

OOO지방국세청장이 2007.8.20.～2007.10.4. 기간동안 청구법인에 대하여 조사한 결과, 청구법인은 2003사업연도에 OOO보험주식회사로부터 보험가입자산분에 대한 재해손실 및 기업휴지손해에 대한 보험금 7,641,689,000원을 수령한 것으로 확인하고, 청구 법인이 2002사업연도에 재해손실로 인한 손금으로 계상한 금액인 8,048,684,892원을 보험가입자산과 보험미가입자산으로 안분계산 하여 보험미가입자산분에 해당하는 4,450,968,051원과 보험가입자산분에 해당하는 3,597,716,841원으로 구분한 후,

법인세법 기본통칙 40-71…8【보험차익의 귀속시기】에 의해 보험차익의 귀속시기는 그 보험금의 지급이 확정된 날이 속하는 사업 연도이므로 2002사업연도 재해손실계상액 중 보험가입자산분에 해당하는 3,597,716,841원을 손금부인하여 2007.10.17. 청구법인에게 2002사업연도 법인세 1,849,008,200원을 경정고지하였다.

청구법인은 이에 불복하여 2007.12.28. 이 건 심판청구를 제시 하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 주위적 청구: 처분청은 법인세법 기본통칙 40-71…8(보험사고로 인하여 보험회사로부터 손해배상금을 수령함에 따라 발생하는 보험 차익의 귀속시기는 그 보험금의 지급이 확정된 날이 속하는 사업 연도로 한다)에 의해 이 건을 과세하였으나, 동 규정에서의 ‘보험 차익’이라는 것은 법인세법 시행규칙 별지 제35호 서식(보험차익 상당액 손금산입명세서)에서 알 수 있듯이 보험금에서 과거에 지출하여 형성된 멸실자산의 장부가액을 차감하여 계산한 금액이지, 보험금에서 현재 지출한 재해복구비용을 차감한 금액이 아니라고 할 것인 바,

2002사업연도에 세무상 손금으로 계상한 8,048,684,892원 중 보험가입자산분에 해당한 3,597,716,840원은 청구법인이 자산의 수선 및 청소비 등으로 현금자산을 실제 지출한 것으로서 청구법인의 순자산이 감소한 것이고, 그 가액도 확정적이며, 거래상대방도 그 대가를 2002사업연도에 익금으로 계상하였을 뿐 아니라 청구 법인의 회계처리는 기업회계 기준상의 비용인식기준에 부합하는 것이어서 회계감사인도 적정의견을 한 것으로 보아 이 건 처분은 부당하다.

(2) 예비적 청구: 설령 청구법인의 회계처리가 결과적으로 잘못 되었다 하더라도, 이러한 세무회계처리의 잘못은 고의성이 없이 복잡․다기한 세법규정을 해석함에 있어 그르쳤다고 볼 수 있다고 할 수 있고, 구 법인세법(법률 제6558호, 2001.12.31.) 제76조와 동 법시행령(대통령령 제15970호, 1998.12.31.) 제118조 제4항 제4호에 의하면, 부당과소신고금액에서 기업회계기준에 의하여 정당하게 계상된 것으로서 세무조정에 의하여 익금에 산입한 금액을 제외 하도록 규정하고 있었을 뿐 아니라,

부당과소신고금액으로 보기 위해서는 수익의 귀속시기를 조작 하려는 고의성이 전제가 되어야 하는 바, 본 건 재해복구비용은 태풍 『루사』로 인한 재해복구에 소요된 비용으로서 회계장부상에 추정하여 인식한 금액이 아니라 현금 67억원을 실제 지급한 것이고, 당시 수송로를 복구하고 침수된 지하 통신시설 및 급배수시설을 빨리 복구하여야 했던 급박한 상황이었던 점을 감안할 때, 재해 복구비용의 현금지출시기를 조작하여 부당하게 과세표준을 과소 신고한 것으로 볼 만한 근거가 없으므로 부당과소신고한 것으로 본 이 건 처분은 부당하다.

나. 처분청 의견

(1) 주위적 청구: 청구법인의 회계처리 내용을 보면, 2002사업 연도에 멸실된 고정자산가액 1,359,883,839원과 수선비 성격으로 주장하는 6,688,801,053원을 합한 8,048,684,892원을 당기에 재해손실로 계상하였고, 위 재해손실에 대하여 동 사업연도에 현대해상화재 보험주식회사에 보험금을 신청하여 2003사업연도에 보험금 7,641,689,000원을 수령하였는 바, 법인세법 기본통칙 40-71…8【보험차익의 귀속시기】및 질의회신 서이-315(2006.2.7)에 의거 손익의 귀속 사업연도는 보험금의 지급이 확정된 날이 속하는 사업연도인 2003사업연도에 손익으로 계상하여야 함이 명백한 것이며,

설령 청구법인의 주장이 정당하다고 인정하더라도 재해손실액 10,307,201,060원 중 고정자산 재해손실 1,359,883,839원은 수선비 성격으로 지출된 복구비용이 아니므로 그 금액을 2002사업연도에 손금으로 계상한 회계처리는 부당할 뿐 아니라, 기업회계기준에는 재해손실의 손익귀속에 대한 규정이 없고 법인세법 기본통칙에 규정되어 있으므로 회계감사인의 적정의견만으로는 기업회계기준에 부합된다는 청구법인의 주장은 인정하기 어려우므로 이 건 처분은 정당하다.

(2) 예비적 청구: 가산세는 조세벌과 같이 그 본질에 있어서는 행정벌적 성격을 갖고 있으나, 형식이 세금으로 부과되기 때문에 형법 총칙의 규정을 적용하지 아니하므로 행위자의 책임능력․책임조건(고의나 과실 등)․법률의 착오 유무 등을 고려함이 없이 의무해태에 정당한 사유가 없는 한 가산세의 과세요건 충족여부만을 확인하여 일반조세의 부과절차에 따라 부과하고, ‘정당한 사유’란 납세자가 그 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 이를 정당화할 수 있는 사정이 있거나, 그 의무이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 할 수 있는 정도의 영세한 소규모 기업인 경우에 국한된다고 할 것인 바,

청구법인은 소규모 기업에 해당하지 아니하고 내부회계팀이 존재하고 감사 및 외부회계의 도움도 받고 있어 위의 정당한 사유는 청구법인에게는 적용될 수 없고, 청구법인은 재해손실에 대하여 기업회계기준에 부합되게 처리하지 아니하였으므로 법인세법시행령 제118조의 규정에 의하여 지급받은 보험금 중 보험가입자산분을 부당과소신고금액으로 과세한 이 건 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1) 보험가입자산과 보험미가입자산 및 현금지출액에 대하여 지출한 복구수선비용의 손금 귀속시기가 지출일이 속하는 사업연도인지 아니면 보험금 지급 확정일이 속하는 사업연도인지 여부

(2) 재해복구비용에 대한 손금의 귀속시기가 잘못 적용되었다 하여 부당과소신고금액으로 보아 신고불성실가산세 및 납부불성실 가산세를 과세한 처분의 당부

나. 관련법령

(1) 법인세법 제19조【손금의 범위】

① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 당해 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액으로 한다.

② 제1항의 규정에 의한 손비는 이 법 및 다른 법률에 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.

③ 제1항 및 제2항의 규정에 의한 손비의 범위 및 구분 등에 관 하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(2) 법인세법 제40조【손익의 귀속사업연도】

① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.

② 제1항의 규정에 의한 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(3) 법인세법 제76조【가산세】

① 납세지 관할세무서장은 제71조의 규정에 의하여 각 사업연도의 소득에 대한 법인세를 징수함에 있어서 당해 내국법인이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 당해 각호에 규정하는 금액을 가산한 금액을 법인세로서 징수하여야 한다. 다만, 제1호의 규정을 적용 하는 경우에는 제2호의 규정을 적용하지 아니하며, 비영리내국 법인에 대하여는 제1호의 장부에 관한 가산세의 규정을 적용하지 아니한다.

2. 제60조의 규정에 의하여 신고하여야 할 과세표준에 미달하게 신고한 경우에는 다음 각목의 금액

가. 그 미달하게 신고한 금액이 신고하여야 할 과세표준의 3분의 1 이상이고 대통령령이 정하는 부당과소신고금액(이하 이 호에서 “부당과소신고금액”이라 한다)이 50억원을 초과하는 경우에는 그 미달하게 신고한 금액에 해당하는 산출세액의 100분의 30에 상당하는 금액. 다만, 그 금액이 미달하게 신고한 금액의 1만분의 10 미만이거나 산출세액이 없는 경우에는 그 미달하게 신고한 금액의 1만분의 10으로 한다.

나. 가목외의 경우에는 그 미달하게 신고한 금액에 해당하는 산출세액의 100분의 10(부당과소신고금액에 대하여는 100분의 20)에 상당하는 금액. 다만，산출세액이 없는 경우에는 이를 적용하지 아니한다.

3. 제63조 또는 제64조의 규정에 의하여 법인세(제29조 제4항ㆍ제31조 제4항 및 조세특례제한법에 의하여 법인세에 가산 하여 납부하여야 할 이자상당액 등을 포함한다)를 납부하지 아니하였거나 납부하여야 할 세액에 미달되게 납부한 경우에는 다음 산식을 적용하여 계산한 금액 (2001. 12. 31 개정)

납부하지 아니한 세액(미달하게 납부한 경우에는 그 미달한 세액) × 납부기한의 다음날부터 자진납부일 또는 고지일까지의 기간 × 금융기관이 연체대출금에 대하여 적용하는 이자율을 감안하여 대통령령이 정하는 이자율

(4) 법인세법시행령 제118조【과소신고금액의 계산 등】

④ 법 제76조 제1항 제2호 가목에서 “대통령령이 정하는 부당과소 신고금액”이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 금액을 말한다.

4. 손익의 귀속사업연도를 법 또는 조세특례제한법과 달리 적용함에 따라 익금에 산입한 금액. 다만, 기업회계기준에 의하여 정당하게 계상한 것으로서 세무조정에 의하여 익금에 산입한 금액을 제외한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점(1)에 대하여 살펴본다.

(가) 청구법인은 2002사업연도에 태풍「루사」로 인하여 발생한 비용 10,307백만원 중 현금으로 지출된 재해복구비용 6,689백만원과 고정자산멸실비용 1,360백만원 합계 8,049백만원을 손금 산입하고, 2003사업연도에 OOO보험주식회사로부터 지급 받은 재해손실 및 기업휴지손해에 대한 보험금 7,642백만원을 2003사업연도의 익금으로 산입한 데 대하여, 처분청은 재해복구비용 10,307백만원 중 재해복구충당금(유보) 2,258백만원을 제외한 8,049백만원(현금 6,689백만원+고정자산 1,360백만원)을 자산을 기준으로 하여 보험대상이 아닌 자산 4,451백만원과 보험대상자산 3,598백만원으로 안분한 후, 보험금 지급 확정일이 2003사업연도이므로 보험 대상자산 3,598백만원을 2002사업연도의 손금에서 부인하고 2003 사업연도의 손금으로 추인하여 이 건을 과세하였음이 경정결의서 등으로 확인된다.

(나) 법인세법 제40조 제1항을 보면, 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다고 규정하고 있다.

(다) 청구법인은 피해시설복구비 8,947,603,353원 중 청구법인 스스로 손금불산입한 2,258,516,170원을 제외한 현금지급분 6,668,801,053원을 태풍피해 폐기물 처리비, 배수로 지하토사 제거비, 통신라인 복구비, 오폐수처리비용 등의 수익적 지출비용으로 사용하였고, 태풍피해로 인한 복구비와는 별도로 구축물․기계 장치․건물에 대한 자본적 지출비용으로 2002-2004사업연도에 지급한 8,893백만원(철탑공사비용, 조경공사비용, 기숙사 냉난방공사비용 등)은 고정자산으로 계상하였다고 소명하고 있는 바, 이를 감안 하면 처분청이 피해시설복구비 중 손금부인한 2,237,833,002원(현금 지급분)은 자본적 지출비용이 아니라 수익적 지출비용으로 보인다.

(라) 청구법인이 2002사업연도에 재해손실로 인한 손금으로 계상한 8,048,684천원에 대하여 회계처리한 내역을 보면, 6,688,801 천원은 청구법인이 원상복구하면서 거래처에 현금으로 실제 지출된 금액이고, 거래처도 동 금액을 같은 사업연도에 익금으로 계상한 것으로 나타나며, 나머지 1,359,883천원은 고정자산 멸실비용으로 그 비용은 보험가입자산 713,198천원과 보험미가입자산 646,686천원 으로 안분되는 것으로서, 이는 신규로 취득한 자산의 가액이 아니라 태풍『루사』로 인하여 멸실한 자산의 장부가액으로 손금에 산입 하였으나, 청구법인이 태풍 「루사」로 인한 고정자산의 멸실, 복구비지출 및 보험금 확정․수령과 관련하여 행한 일련의 실제 회계처리와 기업회계기준 및 대법원 판례(98두16484, 2001.2.9.) 등에 근거한 원칙적인 회계처리를 비교하면, 아래 표와 같은 바,

OOO

태풍 「루사」로 인한 고정자산의 멸실과 복구비지출을 구분하되, 고정자산 멸실액의 경우 보험가입자산과 보험미가입자산을 구분하여 보험가입자산의 장부가액은 “미결산”이라는 계정과목으로 회계처리하여 보험금이 확정되는 시기에 손금으로 확정되게 하여야 하나(보험차익이 미결산계정금액 만큼 줄어들거나, 보험차손이 미결산 계정금액만큼 늘어남), 청구법인은 고정자산 멸실액 전액을 보험가입자산과 보험미가입자산의 구분없이 재해손실로 일괄처리하였다.

(마) 처분청이 과세근거로 제시한 법인세법 기본통칙 40-71…8【보험차익의 귀속시기】은 보험에 가입된 고정자산이 멸실 또는 소실된 경우로서 지급액이 확정되지 아니한 보험금은 그 보험금 지급이 확정된 날이 속하는 사업연도의 손익으로 계상하라는 뜻이고, 이는 보험금 수령이 예상되는 상황에서 사고로 인한 확정손실가액이 아닌 재량적인 손실추정액을 세무상 미리 인식하지 못하도록 한 대신 보험금 수령시기에 장부상 자산가액과 보험금의 차액을 손실 또는 비용으로 인식하도록 하려는 취지임이 법인세법시행규칙 별지 제35호 서식 등에 의하여 확인된다.

(바) 기업회계기준에 의한 회계처리원칙과 법인세법 기본 통칙 40-71…8【보험차익의 귀속시기】등에 따라 청구법인이 2002 사업연도에 태풍 「루사」로 인한 피해시설복구비로 지출하고 손금에 산입한 금액(8,947,317,233원)을 보험가입자산의 해당여부를 기준으로 현금지출액 6,688,801,053원과 고정자산멸실액 1,359,883,839원 중 보험미가입자산분 646,685,743원이 2002사업연도 손금산입대상 인지 여부와 보험가입자산분 713,198,096원이 2003사업연도 손금 산입대상인지 여부를 본다.

1) 피해시설복구비 중 현금지출액과 고정자산멸실액 중 보험미가입자산분이 2002사업연도 손금인지 여부를 보면. 처분청의 의견과 같이 보험금의 지급이 확정된 날이 속하는 사업연도의 손금 으로 산입하여야 한다는 규정을 적용할 경우, 자산의 멸실․소실 시기에 현금을 지출하여 복구를 하였으나 보험금 지급이 자산의 멸실․소실시기로부터 오랜기간이 경과한 후에 확정될 경우, 복구비용이 실제 지출되었음에도 보험금이 확정되기 전까지는 손금으로 계상할 수 없어 임시계정으로 분류하여야 하고, 청구법인에게 용역이나 재화를 공급한 거래상대방은 거래금액을 익금으로 산입하였음에도 청구법인은 손금으로 계상하지 못하는 문제점이 발생할 뿐 아니라, 처분청이 과세근거로 제시한 법인세법 기본통칙 40-71…8 【보험차익의 귀속시기】을 현금지출이 발생하고, 고정자산 중 보험 미가입자산이 멸실한 이 건에 적용하는 것은 불합리하다 할 것이다.

2) 피해시설복구비에 포함되는 고정자산멸실액 중 보험 가입자산분이 2002사업연도 손금에 해당되는지 여부를 보면, 보험사고로 인하여 손해보험금을 수령함에 따라 발생하는 보험차익의 귀속시기는 그 보험금의 지급이 확정된 날이 속하는 사업연도로 하는 것이고(법인세법 기본통칙 40-71…8 참고), 이는 보험금 수령이 예상되는 상황에서 확정손실가액이 아닌 재량적 손실추정액을 세무상 미리 손금으로 인식하지 못하도록 하기 위한 취지인 바, 청구법인이 지출한 고정자산멸실액 중 보험미가입 자산분은 지출한 사업연도의 손금이 아니라 그에 대한 보험금 지급이 확정된 날이 속하는 사업연도의 손금에 해당된다 할 것이다.

(사) 그렇다면, 청구법인이 2002사업연도의 손금으로 계상한 8,048,684,892원 중 현금지출복구비 6,688,801,053원(수익적 지출)과 고정자산 멸실액(1,359,883,839원) 중 보험미가입 자산분 646,685,743원은 2002사업연도 손금에 해당하나, 고정자산 멸실분 중 보험가입자산 713,198,096원은 2003사업연도에 보험금이 확정되었으므로 2003사업연도 손금으로 봄이 타당하다 할 것이다.

(2) 쟁점(2)에 대해서 살펴본다.

(가) 과소신고소득 및 미달세액 계산서와 가산세액계산서를 보면, 청구법인이 2002사업연도에 손금산입한 피해시설복구비 8,947,317,223원 중 처분청이 손금불산입 대상으로 경정한 3,597,716,841원을 부당과소신고금액으로 인정하고 신고불성실가산세 194,175,693원과 납부불성실가산세 547,698,965원을 부과한 사실이 확인된다.

(나) 그렇지만, 쟁점(1)에서 심리한 것과 같이 피해시설복구비 중 현금지출액(6,688,801,053원)은 부당과소신고금액에 해당되지 아니하는 반면, 고정자산멸실액 중 보험미가입자산분(713,198,096원)은 청구법인이 보험금 귀속시기를 오인하여 2002사업연도 손금에 산입한 것이고 또한 청구법인이 그와 같이 신고할 수밖에 없었던 정당한 사유 또한 달리 확인되지 아니하는 만큼 부당과소신고금액에 해당된다. 따라서, 처분청이 청구법인의 주장을 받아들이지 아니하고 과세한 이 건 처분은 잘못이 없다 하겠다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구법인의 주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조와 제65조 제1항 제2호와 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.