청구인은 1997.3.7 서울특별시 강남구 OO동 OOOOOO 대지 180㎡(이하“쟁점토지”라 한다) 및 건물 415.33㎡를 양도하고, 1997.5월 쟁점토지의 취득시기를 의제취득일인 1985.1.1로 하고 취득가액을 계산할때에 취득면적을 환지전 면적인 764.57㎡로 하여 자산양도차익예정신고를 하였다.

처분청은 쟁점토지의 취득면적을 환지후의 면적인 180㎡로 하여 양도차익을 산정하고 1999.6.29 청구인에게 1997년 귀속 양도소득세 44,713,110원을 결정고지하였다.

청구인은 이에 불복하여 1999.10.4 심사청구를 거쳐 2000.2.2 심판청구 를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견

가. 청구인 주장

환지예정지로 지정된 지구내의 토지를 환지예정지로 지정되기 전에 취득한 경우에 취득가액은 종전토지(환지전) 면적×취득당시의 단위당 기준시가로 하는 것임에도 환지후의 면적으로 취득가액을 계산하여 과세한 처분은 부당하다.

나. 국세청장 의견

쟁점토지는 의제취득일 이전에 환지예정지 지정이 있었고, 소득세법 시행규칙 제77조 제1항은 의제취득일 이전에 환지예정지로 지정된 경우의 취득면적은 환지예정지로 지정된 날이 취득일의 전 후인지를 불문하고 환지예정면적을 적용하도록 규정하고 있으므로 이에 의해 과세한 당초처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

의제취득일 이전에 환지예정지로 지정되어 환지처분된 토지를 양도한 경우, 그 취득가액을 산정함에 있어 취득면적을 환지전 면적으로 할 것인지 환지후 면적으로 할 것인지 여부

나. 관련법령

이 건 양도당시의 소득세법시행규칙(1996.3.30 총리령 제562호로 개정된 것) 제77조(환지예정지등의 양도 또는 취득가액의 계산) 제1항은『양도 또는 취득가액을 기준시가에 의하는 경우 토지구획정리사업법 또는 농어촌정비법 등에 의한 환지지구내 토지의 양도 또는 취득가액의 계산은 다음 각호의 산식에 의한다. 다만, 1976년 12월31일 이전에 취득한 토지로서 취득일 전후를 불문하고 1976년 12월 31일 이전에 환지예정지로 지정된 토지의 경우에는 제2호의 산식에 의한다.

1. 종전의 토지소유자가 환지예정지구내의 토지 또는 환지처분된 토지를 양도한 경우

가. 양도가액

환지예정(교부)면적×양도당시의 단위당 기준시가

나. 취득가액

종전토지의 면적×취득당시의 단위당 기준시가

2. 환지예정지구내의 토지를 취득한 자가 당해토지를 양도한 경우

가. 양도가액

환지예정(교부)면적×양도당시의 단위당 기준시가

나. 취득가액

환지예정면적×취득당시의 단위당 기준시가』라고 규정하고 있다.

한편, 같은법시행규칙부칙(1997.4.23 총리령 제631호로 개정된 것) 제77조 제1항 단서에서 “1984년 12월 31일 이전에 취득한 토지로서 취득일 전후를 불문하고 1984년 12월 31일 이전에 환지예정지로 지정된 토지의 경우에는 제2호의 산식에 의한다”고 규정하고, 그 부칙 제5조에서 1997.4.23 이후 양도분부터 적용하도록 규정하고 있고,

같은법 부칙(1994.12.22 법률 제4803호로 전면개정된 것) 제8조에서 “제94조 제1호에 규정하는 자산으로서 1984년 1월 1일 이전에 취득한 것은 1985년 1월 1일에 취득한 것으로 본다”고 규정하고, 동 규정은 1997.1.1 이후 양도분부터 적용하도록 부칙(1995.12.29 법률 제5031호로 개정된 것) 제8조 제3항에서 규정하고 있으며,

같은법시행령 제167조 제1항에서『법률 제4803호 소득세법개정법률 부칙 제8조에서 정하는 날(이하 “의제취득일”이라 한다) 현재의 취득가액은 다음 각호의 가액 중 많은 것으로 한다.

1. 의제취득일 현재의 시가(시가를 알 수 없는 때에는 의제취득일 현재의 기준시가)

2. (생략)』라고 규정하고 있다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인이 1964.5.10 취득한 서울특별시 서초구 OO동 O OOOOO 임야 등 10필지 2,151㎡의 토지가 1983.9.24 환지예정지로 지정되었고, 1988.12.22 서울특별시 강남구 OO동 OOOOOO 대지180㎡, 같은동 OOOOO 대지 326.42㎡로 환지확정되었음이 등기부등본 및 서울특별시장의 공문(도개58407-132, 1997.4.11)에 의해 확인된다.

청구인은 환지된 쟁점토지위에 1991.12.30 건물 415.33㎡를 신축하고 위 토지 및 건물을 1997.3.7 청구외 OOO에게 양도하고 환지된 토지의 전체면적 506.42㎡ 중 쟁점토지(180㎡)가 환지전 토지면적(2,151㎡)에서 차지하는 비율로 계산한 764.57㎡를 취득면적으로 하여 자산양도차익예정신고를 한데 대하여, 처분청은 취득면적을 환지후의 면적인 180㎡로 계산하여 양도소득세를 과세하였음이 자산양도차익예정신고서와 결정결의서에 의해 확인된다.

(2) 이 건 청구의 다툼은 환지예정지로 지정되기 전에 취득한 토지를 환지확정 후 양도한 경우 취득가액을 계산함에 있어서, 그 취득면적을 환지되기 전의 면적으로 할 것인지 아니면 환지확정된 후의 면적으로 할 것인지에 있으므로 이에 대하여 살펴본다.

소득세법 시행규칙 제77조(1996.3.30 개정되기전의 시행규칙 제16조에 해당함) 제1항 단서규정이 1994.4.19 신설되었는 바, 그 신설이유가 소득세법 부칙(1988.12.26 개정된 것) 제16조의 의제취득일(1976.12.31 이전에 취득한 토지 또는 건물은 1977.1.1에 취득한 것으로 봄)과 같은법시행령(1988.12.31 개정된 것) 부칙 제9조에서 규정하고 있는 의제취득일 이전에 취득한 자산의 취득가액은 의제취득일 현재의 시가(또는 기준시가)에 의한다는 규정에 부합되도록 하기 위하여 신설한 것으로 판단되는데, 1995.12.29 법률 제5031호로 개정된 소득세법에 따르면 의제취득일을 1977.1.1에서 1985.1.1로 개정(1994.12.22 개정된 법률 제4803호 부칙 제8조)하고 그 적용시기를 1997.1.1 이후 양도분부터 적용한다고 개정(1995.12.29 개정된 법률 제5031호 부칙 제8조 제3항)됨에 따라 같은법시행규칙 제77조 제1항 단서 규정도 이에 맞추어 1997.4.23 개정(1984년 12월 31일 이전에 취득한 토지로서 취득일 전후를 불문하고 1984년 12월 31일 이전에 환지예정지로 지정된 토지의 경우에는 제2호의 산식에 의한다고 개정함)하면서 1997.4.23 이후 양도분부터 적용(1997.4.23 개정된 총리령 제631호 제5조)하도록 규정하였다. 따라서 쟁점토지와 같이 1984.12.31 이전에 환지예정지로 지정된 토지가 1997.1.1～1997.4.22 사이에 양도(쟁점토지 양도일은 1997.3.7임)된 경우에 그 취득가액 계산을 어떻게 할 것인지를 살펴본다.

쟁점토지는 1997.3.7 양도되었으므로 1997.4.23 개정된 소득세법 시행규칙 제77조 제1항 단서를 적용할 수 없고, 1997.4.23 개정되기전의 시행규칙 제77조 제1항 단서를 적용하여야 하나 그 단서에서는 1976.12.31 이전에 취득한 토지로서 1976.12.31 이전에 환지예정지로 지정된 토지의 경우에는 제2호의 산식(환지예정면적×취득당시의 단위당 기준시가)에 의한다고 규정하고 있으나, 상위법인 소득세법 부칙(1995.12.29 제5031호로 개정) 제8조에서 이미 1997.1.1 이후 양도분부터는 1984.12.31 이전에 취득한 토지는 1985.1.1 취득한 것으로 본다고 의제하고 있고 동 시행령(1994.12.31 대통령령 제14467호로 개정된 것) 제167조에서 의제취득일 현재의 취득가액은 의제취득일 현재의 시가(또는 기준시가)로 한다고 규정하고 있으므로 상위 법령의 취지에 따라 위 시행규칙 제77조 제1항 단서(1997.4.23 개정되기 전의 것)의 1976.12.31은 1984.12.31로 봄이 상당하다 할 것이다.

그렇다면 쟁점토지는 1984.12.31 이전에 취득한 토지로서 1984.12.31 이전에 환지예정지로 지정된 토지에 해당하여 소득세법 시행규칙(1997.4.23 개정전의 것) 제77조 제1항 제2호 나목에서 규정한 “환지예정면적×취득당시의 단위당 기준시가”에 따라 그 취득가액을 계산하여야 할 것이다.

그러므로 처분청이 환지후 면적을 기준으로 쟁점토지의 취득가액을 계산하여 과세한 처분은 달리 잘못이 없다고 할 것이다.(국심98서2705, 1999.2.24 같은뜻임)

라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.