과세시가표준액으로 하여 그 과세표준과 세액을 경정한다.

2. 나머지 청구는 기각한다.

청구인은 서울특별시 OO구 OO동 OOOOOOO에서 거주하는 사람으로, 서울특별시 강남구 OO동 OOOOO 소재 대지 1,000.2평방미터중 청구인 지분 650.13평방미터(이하 “쟁점토지”라 한다. 나머지 지분 350.07평방미터는 청구외 OOO 지분임)를 청구인과 아들 4인의 건물신축 및 임대사업에 제공하는 동업계약을 체결(83.2.9)하고 부동산임대업을 개시한 후 다시 청구외 OOO과 85.11.25자로 6인 동업계약을 체결한 사실에 대하여 처분청은 청구인등의 부동산임대사업개시일(83.11.30)에 청구인 지분중 5/6(541.7평방미터)를 유상양도한 것으로 보아, 쟁점토지가 양도당시 특정지역에 소재하고 있다고 하여 취득 및 양도가액을 배율방법에 의한 기준시가로, 세율은 양도소득과세표준의 100분의 40을 적용하여 89.11.16 양도소득세 220,819,480원 및 동방위세 44,163,890원을 부과처분하였는 바, 청구인은 이에 불복하여 89.12.26 심사청구를 거쳐 90.3.20 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장

청구인은 75.3.26 서울시 강남구 OO동 OOOOO OO 대지 1,000.2평방미터(환지전 540평)를 취득하여 청구외 OOO과 공동으로 소유(청구인 지분 351/540)하고 있는 바, 위 토지 1,000.2평방미터중 청구인 지분 650.13평방미터 지상에 청구인의 자(子) 4인과 공동으로 빌딩(지하 2층, 지상10층, 연면적 7,146.78평방미터)을 신축(84.1.25 준공)하고 준공에 앞서 83.11.30부터 부동산 임대업을 운O하고 있으며, 위 건물 임대에 따른 임대수익금 등을 청구인의 자(子)와 각 1/5씩 배당하기로 83.2.9 동업계약을 체결하고 84년도부터 각자의 소득을 신고한 사실이 있는데, 처분청은 청구인이 쟁점토지를 제공하고 위 동업계약을 체결한 데 대하여 이를 토지의 현물출자로 인정하고 양도소득세를 과세하였으나,

가) 청구인은 단지 쟁점토지의 사용권을 출자하여 공동사업체에 제공한 것일 뿐이고, 청구인이 소유권을 계속 가지고 있으면서 임대중이므로 유상양도로 인정하였음은 부당하고,

나) 설사 유상양도로 보아 과세하더라도 이 건 동업계약 체결일인 83.2.9에 발생한 소득은 84.5.1～5.31 사이에 신고하여야 하므로 그 다음날인 84.6.1부터 5년이 되는 89.5.31 이후에 부과한 이 건 과세는 국세부과 제척기간을 경과하여 부과한 부당한 처분이며,

다) 설사 국세부과 제척기간이 경과하지 아니하여 양도소득세등을 과세한다 하더라도 양도차익계산에 있어서 환지전 취득 평수에 의해 취득가액을 계산하여야 함은 물론 동업계약 체결일인 83.2.9 현재는 쟁점토지가 특정지역에 해당되지 아니하므로(83.3.8 특정지역고시) 과세표준계산시에 특정지역의 배율을 적용한 것은 부당하고, 또한 83.6.30 양도분까지는 양도소득세율이 40%가 아니고 25%이므로 40%의 세율을 적용하여 세액을 계산한 당초처분은 부당하다는 주장이다.

3. 국세청장 의견

가) 일반적으로 등기·등록을 요하는 부동산(토지·건물등)은 등기·등록의 절차에 따라 당해 소유권이 타인에게 유상으로 이전되는 경우에 양도소득세의 과세대상임은 물론 소득세법 제4조 제3항은 자산에 대한 등기·등록에 관계없이 법인등에 대한 현물출자등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 경우에도 양도소득세의 과세대상으로하여 실질과세의 원칙을 적용하도록 규정하고 있는 바, 국세청예규(재산 01254-1992, 87.7.24)를 보면 『2인 이상이 상호출자하여 공동사업을 경O함에 있어서, 당해 출자자중 1인이 소유부동산을 출자함으로 인하여 그 자산이 유상으로 사살상 이전되는 경우에는 등기여부에 불구하고 그 출자계약을 체결한 날에 당해자산이 양도된 것으로 보아 과세하는 것임』이라고 해석하고 있다.

청구인은 청구인 토지의 소유권을 완전히 이전한 것이 아니라 토지의 사용권을 공동사업체에 출자한 것이므로 이를 유상 이전된 양도의 개념으로 본 당초처분은 부당하다고 주장하고 있으나, 이 건의 경우 쟁점토지 1필지에 지하 2층, 지상 10층의 빌딩 건물을 신축하여 공동으로 임대하기로 약정한 후 임대사업을 개시하여 여기에서 발생한 임대수익의 일부를 배당받고 있었다고 보여지므로(85년까지 1/5신고, 86년 귀속분부터 소득금액분배 비율 1/6로 신고함) 공동사업체의 구성원은 이미 토지 및 신축건물의 총체 재산을 합유한 것이되고 따라서 공동사업 목적에 의하여 통제되는 청구인 지분 토지는 공동사업체에 현물출자된 사실상의 유상 이전으로 보는 것이 타당하다고 할 것이며,

나) 처분청이 제시하고 있는 이 건 과세 관계서류에 의하면 당초 처분청이 89.3.16 청구인의 현물출자 부분에 대하여 양도소득세를 과세하였다가 청구인의 89.3.28자 진정서에 의해 89.6.29 결정 취소한 사실과 이후 처분청 스스로 위 89.6.29자 결정취소의 잘못을 발견하여 89.11.16 재차 고지한 사실이 각각 확인되고, 국세에 대한 부과징수권의 소멸시효 기간이 경과되기 전에 선행의 과세처분이 있었다면 그 과세처분으로 말미암아 소멸시효는 중단된 것이고, 그 시효중단의 효력은 그 부과처분이 취소되어도 없어지지 아니할 것(대법원 2부86누269, 88.3.22 참고)이므로, 이 건 과세의 부과제척 기간의 만료일인 89.5.31 이전인 89.3.16자 선행의 과세처분에 따라 소멸시효는 중단된 것이어서 부과 제척기간 경과후의 과세라는 청구주장은 받아들일 수 없고,

다) 청구인이 현물출자한 날은 계약일이 83.2.9인 사실에 불구하고 건물이 현실적으로 준공됨에 따라 부동산임대의 사업을 개시한 83.11.30을 출자완료된 날로 보아야 할 것이어서 83.6.30 이전의 세율을 적용하여야 한다는 청구주장 및 양도당시는 특정지역(83.6.30 이전의 세율을 적용하여야 한다는 청구주장 및 양도당시는 특정지역(83.3.8 특정지역고시)고시이전이라는 청구주장도 받아들일 수 없으며, 또 서울시에 확인한 바, 서울 O동 OO지구가 환지예정지구로 고시된 것은 70.11.20～72.8.3간인 사실이 확인되고, 청구인이 쟁점부동산을 취득한 날은 75.3.26이므로 소득세법 시행규칙 제16조(환지예정지 등의 양도차익계산) 제1호 규정을 적용하여야 한다는 청구주장도 이를 받아들일 수 없다는 의견이다.

4. 쟁점

이 건의 다툼은

1) 청구인이 청구인 지분인 쟁점토지를 건물임대사업에 제공하고 아들 4인 등과 함께 동업계약을 체결한 것을 현물출자에 해당하는 유상양도로 인정할 수 있는지 여부와

2) 이 건 부과처분이 국세부과제척기간 경과후의 처분인지 여부 및

3) 쟁점토지에 대한 취득 및 양도가액을 지방세법상의 과세시가표준액에 의하여 계산할 수 있는지, 취가액을 환지전 면적에 의하여 계산할 수 있는지, 세율적용을 잘못하였는지 여부를 가리는 데 있다 하겠다.

5. 심리 및 판단

가. 쟁점1)에 대하여 본다.

먼저 이 건 과세경위 및 청구인의 주장을 보면, 처분청은 청구인이 청구인이 아들 4인과 동업계약을 체결하고 쟁점토지상에 건물을 신축하여 부동산임대업을 개시한 사실에 대하여, 쟁점토지를 공동사업체에 현물출자한 것으로 보고 청구외 OOO이 공동사업자로 다시 참여하고 공동사업자가 6인이 되었다고 하여 쟁점토지중 청구인 지분을 제외한 5/6에 대하여 유상양도로 인정하고 이 건 부과처분하였는 바, 이에 대하여 청구인은 쟁점토지를 건물임대사업에 제공한 것은 사실이나 이는 쟁점토지의 사용권을 제공한 것에 불과한고 청구인이 계속 소유권을 보유하고 있으면서 임대중이므로 유상양도로 인정하였음은 부당하다고 주장하고 있음을 알 수 있다.

다음으로 관련 법규정을 보면, 소득세법 제4조 제1항 제3호에 양도소득은 자산의 양도로 인하여 발생하는 소득이라고 규정하면서 동조 제3항에서 “제1항 제3호에서 양도라 함은 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도·교환·법인에 대한 현물출자등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다”고 규정하고 있다.

살피건대, 청구인은 쟁점토지의 소유권은 계속 보유하고 있으면서 단지 쟁점토지의 사용권만을 건물임대사업에 제공하였으므로 자산의 유상양도가 아니라고 주장하나 청구인은 83.2.9자로 아들 4인과 건물신축에 관한 동업계약을 체결하였다가(이 부분은 동업계약으로 인정되지 아니함, 쟁점2)에 대한 심리 및 판단참조), 85.11.258 청구외 OOO과 다시 동업계약을 체결하면서 쟁점토지를 제공하고 그 대가는 건물임대 총수입금액에서 경비를 제외한 수입금액을 동업자 6인이 공동분배한 사실이 주소지 관할세무서의 종합소득세 결정결의서등에서 확인되고 있으므로 이러한 경우 당해토지는 공동사업목적에 의하여 통제가 될 뿐 아니라 그 조합의 구성원인 조합원들의 합유재산이 되어 결국 당해 현물출자자는 자기의 소유지분에 대해서만 그 지분권이 인정된다 할 것이므로 이는 양도된 것으로 볼 수 없으나, 타조합원의 소유지분에 해당하는 부분은 공동사업계약체결(85.11.25)과 동시에 유상으로 사실상 이전된 것으로 보아야 할 것이다.(동지 : 국심 87서214, 87.5.23, 국심 89서2311, 90.5.25 및 국세청예규 소득 1264-3439, 82.10.8)

따라서 출자된 쟁점토지중 다른 공동사업자의 소유지분에 해당하는 부분을 양도소득세과세대상인 유상양도를 보아 과세한 처분은 정당하다고 판단된다.

나. 쟁점2)에 대하여 본다.

청구인은 이 건 동업계약 체결일인 83.2.9에 발생한 소득은 84.5.1～5.31 사이에 신고하여야 하므로 그 다음날인 84.6.1부터 5년이 되는 89.5.31 이후에 과세한 이 건 부과처분은 국세부과제척기간이 경과된 부당한 처분이라 주장하고 있는 바, 청구인이 주장하는 83.2.9자 동업계약서는 청구인과 아들 4인(OOO, OOO, OOO, OOO)이 각기 3백만원씩을 출자하여 건물을 신축하는 것으로 되어 있으나 당심 선결정(88서1510, 89.3.28)을 보면, 청구인이 청구인의 자금으로 이 건 건물을 신축하여 아들 4인에게 증여하였다고 하여 증여세를 과세한 사건에 있어서 청구인의 아들 4인은 자신들의 자금으로 건물을 신축하였다고 주장하였으나, 위의 선결정은 아들 4인의 주장을 받아들이지 아니하고 청구인이 청구인의 자금으로 건물을 신축하여 아들들에게 증여하였다고 결정하였는 바, 위의 선결정에 따른다면 청구인과 아들 4인간의 83.2.9자 동업계약은 이를 인정할 수 없는 반면, 당심 선결정인 89서 2311(90.5.25)사건을 보면, 청구외 OOO이 동인이 지분인 토지 350.07평방미터를 출자하면서 청구인 및 청구인의 아들 4인과 건물일체를 86.1.1부터 일괄관리하면서 총수입금액에서 경비를 제외한 수입금을 6인이 공동분배하기로 하는 동업계약을 85.11.25 체결한 사실을 알 수 있어, 청구인이 동인의 지분인 쟁점토지를 공동사업체에 출자한 날은 85.11.25로 인정된다 할 것이고 이날을 쟁점토지의 양도일로 보아야 할 것이므로 89.11.16자 이 건 부과처분이 국세부과제척기간이 경과한 처분이라는 청구주장은 받아들일 수 없다고 판단된다.

다. 쟁점3)에 대하여 본다.

청구인은 양도시는 특정지역이나 취득시(75.3.26)에는 특정지역고시이전이므로 취득 및 양도가액은 지방세법에 의한 과세시가표준액으로 과세하여야 한다고 주장하고 있는 바,

소득세법 제160조와 동법시행령 제115조 제1항 내지 제2항의 규정을 종합하여 보면, 특정지역에 있는 토지건물의 기준시가는 배율방법에 의하여 평가한 가액으로 하고, 그 이외의 지역에 있는 토지건물의 기준시가는 지방세법상의 과세시가표준액을 기준시가로 한다고 규정하고 있고, 배율방법이라 함은 양도·취득당시의 지방세법상의 과세시가표준액에 지역마다 그 지역에 있는 가격사정이 유사한 토지 및 건물의 매매실례가액을 기준으로 하여 국세청장이 정하는 배율을 곱하여 계산한 금액에 의하여 평가하는 방법을 말한다고 규정되어 있으며, 쟁점토지 양도당시 시행되던(87.5.8 개정이전) 소득세법시행령 제115조 제3항의 규정은 특정지역에 있는 자산으로서 취득당시 특정지역에 대한 배율이 없는 것에 있어서는 재무부령이 정하는 방법에 따라 환산한 가액을 취득당시의 기준시가로 한다고 되어 있어 그 문면의 내용이 불명하나, 위 규정은 취득당시에도 특정지역에 속하였으나 배율의 정함이 없는 경우에 환산가액에 의하도록 규정하고 있는 것으로 보는 것이 그 문면과 법적안정성의 견지에서 타당하다고 보이고, 이는 대법원이 87.1.20 전원합의부판결(86누756)이래 배율방법에 의하여 부동산의 양도차익을 계산하려면 부동산의 양도당시는 물론 취득당시에도 다같이 특정지역내에 소재하고 이에 대한 배율의 정함이 있어야 한다는 견해를 누차 밝혀온 것을 보아도 합당하다고 판단되므로,

이 건의 경우 청구인이 쟁점토지를 양도할시에는 특정지역이나 취득시에는 특정지역이 아니므로 위에서 본 바와같이 쟁점토지의 양도로 인한 양도차익을 계산함에 있어 취득가액 및 양도가액을 지방세법상 과세시가표준액으로 결정하여 계산하는 것이 타다하다 하겠으며(동지 : 88서463, 88.7.26),

또한 청구인은 쟁점토지를 환지전에 취득하였으므로 취득가액 산정은 환지전 취득면적인 1,160.34평방미터로 하여야 하고 세율은 25%를 적용하여야 한다고 주장하나 쟁점토지는 75.1.1 이전에 이미 환지예정지 지정공고가 있었고 청구인은 공고후 취득하였으므로 처분청이 소득세법시행규칙 제16조 제1항 제2호의 규정에 의하여 환지후 면적인 350.07평방미터를 기준으로 취득가액을 산정하였음은 타당하며, 또한 쟁점토지의 양도일은 85.11.25로 보아야 하므로 83.6.30 이전의 세율을 적용하여야 한다는 주장도 이유 없다고 판단된다.

6. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 일부 있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.