청구인은 1998.8.27 사망한 피상속인 청구외 오OO(이하 “피상속인”이라 한다)의 상속인(피상속인의 처)으로 피상속인이 사망하자 1998.9.28자로 상속포기신고 및 1998.10.8 OO가정법원심판부(사건 98느8533～8, 1998.10.8)로부터 1998.9.28자 상속포기신고를 수리한다는 결정을 받았으며 상속개시전 사전증여받은 재산에 대하여 1999.2.22 상속세신고(과세가액 891,113,220원, 기초공제 2억원, 배우자공제 5억원, 자녀공제 1억5천만원, 증여세액공제 4,111,322원, 납부세액 없음)를 하였다.

이에 대하여 처분청은 상속세 실지조사를 하여 상속세공제적용의 한도에 따라 공제부인하여 2001.6.7 청구인에게 1998년 귀속 상속세 151,922,450원을 결정고지하였다.

청구인은 이에 불복하여 2001.7.2 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

상속세법 제3조 제1항에 “상속인 또는 유증을 받은자는 이법에 의하여 부과된 상속세에 대하여 상속재산중 각자가 받았거나 받을재산의 점유비율에 따라 상속세를 납부할 의무가 있다”고 규정되어 있는바 청구인은 상속포기를 하여 상속재산을 받은바 없으므로 상속세납부의무가 없는데도 이건 상속세를 부과하는 것은 부당하다.

나. 처분청 의견

상속을 포기한 자도 구 상속세법(1990.12.31 법률 제4283호로 개정되기 전의 것) 제4조 제1항의 『상속인』에 포함되는지 여부에 대한 판결에서 상속세법 제4조 제1항이 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시전 1년 이내에 피상속인이 상속인이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산하도록 규정하고 있는 취지는, 피상속인이 생전에 증여한 재산의 가액을 가능한 한 상속재산가액에 포함시킴으로써 상속세의 부담을 부당하게 감소시키는 행위를 방지하려는데에 목적이 있는 것인 바, 특히 상속인에 대한 증여를 상속인이외의 자에 대한 증여보다 더 엄격하게 규율하고 있는 취지로 미루어 볼 때, 위 법 조항 소정의 『상속인』이라함은 상속개시될 당시에 상속인의 지위에 있었던 자를 가리키는 것으로서, 상속이 개시된 후에 상속을 포기한 자도 위 법 조항 소정의 상속인에 해당한다고 보아야 한다고 판시하고 있는 점으로 미루어(93누 8092, 93.9.28 대법) 이 사건 청구인의 상속인들은 피상속인이 1998.8.27 사망하여 상속이 개시되었으며, 상속개시 후인 1998.10.8 재산상속포기를 하게되어 위 대법원 판례를 따르더라도 상속개시일 현재 상속인의 지위를 유지하고 있어, 상속세의 납세의무는 있으며,

상속세법 제13조의 규정을 보면 상속개시일 전 5년이내에 피상속인이 상속인이 아닌자에게 증여한 재산가액을 상속재산의 가액에 가산하게 되어 있고 동법 제3조 제3항을 보면, 상속재산에는 상속재산에 가산하는 증여재산중 상속인 또는 수유자가 받은 증여재산을 포함한다라고 되어 있어 상속포기한 상속인이라 하더라도 상속세법 제13조 및 동법 제3조 제3항에 의한 상속재산에 포함되며 동법 제3조 제4항에 의거 상속재산을 한도로 상속세납부의무를 지므로 제3조에 의한 상속세납세의무가 있는바, 상속개시일전 5년이내에 상속인에게 증여한 재산가액에 대하여 인적공제를 부인하여 부과한 당초처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

상속개시(1998.8.27)후 상속포기(상속포기신고 : 1998.9.28, 1998.10.8 가정법원신고수리심판결정)한 경우 상속세납부의무가 있는지의 여부를 가리는데 있다.

나. 관련법령

상속세및증여세법 제3조 【상속세 납부의무】

① 상속인 또는 유증을 받는 자(사망으로 인하여 효력이 발생하는 증여에 의하여 재산을 취득하는 자를 포함하며, 이하 수유자 라 한다)는 이 법에 의하여 부과된 상속세에 대하여 상속재산중 각자가 받았거나 받을 재산의 점유비율에 따라 상속세를 납부할 의무가 있다. 다만, 수유자가 영리법인인 경우에는 당해 영리법인이 납부할 상속세를 면제한다.

② 생략

③ 제1항의 규정에 의한 상속재산에는 제13조의 규정에 의하여 상속재산에 가산하는 증여재산중 상속인 또는 수유자가 받은 증여재산을 포함한다.

상속세및증여세법 제13조 【상속세과세가액】

① 상속세과세가액은 상속재산의 가액에 다음 각호에 규정하는 재산가액을 가산한 금액에서 제14조의 규정에 의한 것을 차감한 금액으로 한다.

1. 상속개시일전 5년 이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산가액

2. 상속개시일전 3년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 증여한 재산가액

② 생략

③ 제46조에 규정된 증여재산의 가액은 제1항의 규정에 의하여 상속세과세가액에 가산하는 증여재산가액에 포함하지 아니한다.

상속세및증여세법 제24조 【공제적용의 한도】

제18조 내지 제23조의 규정에 의하여 공제할 금액은 상속세과세가액에서 상속인이 아닌 자에게 유증 등을 한 재산의 가액과 제13조의 규정에 의하여 상속세과세가액에 가산한 증여재산가액을 차감한 잔액에 상당하는 금액을 초과하지 못한다.

다. 사실관계 및 판단

이건 사실관계를 살펴보면 청구인은 피상속인으로부터 사전증여를 받고 증여가액 1,316백만원(증여세 과세가액 896백만원, 신고납부세액 62,300,380원), 증여일을 1997.11.24로 하여 1998.2 증여세 신고 및 자진납부를 하였으며 1998.8.27 피상속인의 사망에 따라 상속개시전 사전증여받은 재산에 대하여 1999.2.22 상속세 신고(상속재산가액 891,113,220원, 기초공제 2억원, 배우자공제 5억원, 자녀공제 1억5천만원)를 하였다. 이에 대하여 처분청은 상속세및증여세법 제24조(공제적용의 한도)의 규정에 의거 인적공제 850백만원의 신고공제를 전액 부인하고 또한, 상속인인 청구인이 1998.10.8 상속을 포기하였으나 피상속인이 1998.8.27 사망하여 상속이 개시되었고 청구인은 당시 상속인의 지위에 있었으므로 상속세납부의무가 있다하여 이건 상속세를 부과하였음이 처분청의 상속세결정결의서등 과세관련기록에 의해 확인된다.

이에 대하여 청구인은 1998.8.27 피상속인이 사망하여 적법한 절차에 따라 상속을 포기하고 상속재산을 상속받은 바 없으므로 상속세납부의무가 없는데도 처분청이 청구인에게 이건 상속세를 부과함은 부당하다고 주장하고 있어 이를 살펴본다.

살피건대, 청구인은 피상속인인 남편 청구외 오OO가 1998.8.27 사망하자 1998.9.28 상속포기신고를 하였으며 1998.10.8 OO가정법원심판부는 1998.9.28자 상속포기신고를 수리한 사실(사건 98느8533～8, 1998.10.8)이 관련자료에 의해 확인된다.

이건 상속개시당시 시행되던 전시 상속세법 제3조(1996.12.30 법률 제5193호) 제1항을 보면, “상속인 또는 유증을 받는자는 이 법에 의하여 부과된 상속세에 대하여 상속재산중 각자가 받았거나 받을 재산의 점유비율에 따라 상속세를 납부할 의무가 있다.”고 규정하고 있을뿐, 이 건의 경우와 같이 상속인이 상속을 포기한 경우에는 명백한 규정이 없음이 확인된다.

민법에서는 상속인이 상속을 포기한 경우에는 상속개시일부터 상속인의 지위를 상실( 민법 제1042조)하는 것으로 규정하고 있고, 대법원에서는 상속포기를 한 경우 민법상 상속인이 아니므로 상속세 납부의무 및 연대납부의무가 없는 것으로 판결하였는바(대법 97누5022, 1998.6.23), 1998.12.28 개정 상속세및증여세법(법률 제5582호)에서는 상속을 포기한 자도 상속세(연대)납부의무가 있는 것으로 하였고, 개정법률의 시행시기는 1999.1.1부터이며 위 개정내용은 이 법 시행후 최초로 상속이 개시되는 분부터 적용한다고 규정하였다.

위의 관련법령, 사실관계등을 종합해 보면, 이건의 경우 1998.8.27 상속이 개시되어 1998.12.28 개정전 상속세및증여세법 관련규정이 적용되어야 할 것으로 보이는 바, 상속인이었던 자가 상속을 포기한 경우에는 그 소급효에 의하여 상속개시당시부터 상속인이 아니었던 것과 같은 지위에 놓이게 되므로 청구인은 이 건 상속인에 해당되지 않게 되고 상속세 납부의무가 없다 할 것이다.

따라서 처분청이 청구인이 피상속인으로부터 상속재산을 상속받은 것으로 보아 이건 과세한 당초 처분은 부당하다고 판단된다.

라. 결론

따라서 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.