가. 청구인은 2001.6.29. OOO(이하 “쟁점토지”라 한다)를 취득하여 지상 6층 상가건물 2,013.48㎡(이하 “쟁점건물”이라 하며, 쟁점토지를 포함하여 “쟁점부동산”이라 한다)를 건축하면서 쟁점건물 사용승인일 이전인 2002.1.15. OOO에 양도하는 매매계약서를 작성하고, 쟁점건물을 제외한 쟁점토지의 양도가액 OOO원으로 한 별도의 양도소득세신고용 매매계약서를 작성한 후, 취득가액을 실지거래가액 OOO으로 하여 양도소득세 신고를 하였다.

나. OOO 2010.11.17.)에서 확인된 쟁점부동산의 실지취득가액 OOO만원을 실가 상이자료로 처분청에 통보하였으며, 처분청은 판결문에 의하여 확인된 쟁점부동산의 실지거래가액 OOO만원을 양도가액으로 하고, 취득가액을 OOO 포함)을 경정·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2012.5.4. 이의신청을 거쳐 2012.9.4. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 「국세기본법」 제2조 제4호 및 제47조 제1항의 규정에 의하면, 가산세는 세법에 규정하는 의무의 성실한 이행을 확보하기 위하여 세법에 규정하는 의무를 위반한 자에 대하여 부과하는 것이므로, 당해 본세와는 별도의 목적으로 부과되고, 행정벌적인 성격으로 징수하는 금액으로서 납세자의 고의·과실은 고려되지 않는 것이라 할 것이고(대법원 2007두5172, 2007.11.15.), 같은 법 제47조 제2항 단서에서 가산세는 그 감면하는 국세에 포함하지 아니하는 것으로 규정함으로써 본세와는 별도의 절차에 따라 가산세를 감면하고 있으며, 같은 법 제47조 제2항의 규정에 따라 당해 세목으로 부과와 고지를 하지만 이는 가산세 징수의 편의를 위한 것일 뿐, 국세인 본세와는 별도의 절차에 의해 부과되거나 감면되는 것이고, 가산세와 본세인 국세는 본질적으로 그 성질도 다르다 할 것인바, 같은 법 제26조의2 제1항 제1호는 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈하거나 환급·공제를 받았을 때에 포탈한 본세에 대하여 비로소 가산세가 부과되는 것이지, 가산세 자체를 사기 기타 부정한 방법으로 포탈한 것이 아니므로 가산세는 이에 해당되지 아니하며, 가산세는 행정벌적인 성격으로 징수하는 금액으로서 납세자의 의무위반에 대한 고의·과실은 고려되지 않기 때문에 가산세는 신고불성실·납부불성실 등의 의무위반 사실 자체에 대하여 부과하는 것으로서 본세를 부과하는 원인의 성격 즉, 고의나 과실은 가산세 부과에 영향을 주지 않으므로 가산세의 부과제척기간이 당해 본세에 따라 결정된다고 할 수 없다.

가산세의 부과제척기간은 「국세기본법」 제26조의2 제1항 제2호에도 해당되지 않으며, 또한 가산세는 징수의 편의상 본세의 세목으로 할 뿐이고, 가산세가 본세와 일체가 되는 것은 아니므로 가산세를 본세와 동일한 세금이라고 할 수는 없으며, 본세에 부종하는 것도 아니므로 가산세의 부과제척기간이 본세의 부과제척기간과 동일하게 적용되는 것은 아니라고 할 것이다.

따라서 가산세의 부과제척기간은 부과제척기간의 원칙인 「국세기본법」 제26조의2 제1항 제3호의 5년이 된다 할 것이므로 처분청이 본세와 같이 10년의 부과제척기간을 적용하여 가산세를 부과한 처분은 부당하다.

(2) 청구인은 쟁점토지를 매입하여 2001.7.12. 경기도 부천시로부터 건물 건축허가를 받고 OOO를 시공사로 하여 2001.9.12. 건축공사를 착공하였으며, 건축공사가 마무리될 무렵 강명규 등을 매수인으로 하여 건물을 준공한 후 소유권이전등기를 하여 주는 조건으로 2002.1.15. 부동산매매계약을 체결한 것이다.

청구인이 쟁점토지를 매입하고 쟁점건물을 신축한 것은 당해 건물을 청구인이 직접 사무실용으로 사용하거나 부동산임대업을 영위하기 위한 목적이 아니라 매입한 쟁점토지에 건물을 건축하여 판매하기 위한 목적이었고, 실제 청구인과 강명규 등이 체결한 부동산매매계약서에서와 같이 건물을 신축한 후 사용승인을 받기 전에 강명규 등에게 양도하였으며, 청구인이 2002.1.16. 쟁점토지와 2002.2.15. 쟁점건물의 소유권을 이전해 준 쟁점부동산은 비주거용건물공급업의 사업목적에 따라 한 것이므로 쟁점부동산의 매매로 발생한 소득은 사업소득에 해당한다 할 것이다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인은 「국세기본법」 제47조 제2항 단서에 의해 가산세의 부과와 본세의 부과는 별도의 처분행위이고, 본세의 부과제척기간에 의해 가산세의 부과제척기간이 결정된다고 할 수 없으므로 가산세의 부과제척기간은 5년에 해당한다고 주장하나, 당해 양도소득세 고지 건은 청구인이 양도소득세 포탈을 목적으로 당초 이중계약서를 작성하여 과소신고한 것이 그 후 실제 양도가액이 확인되어 경정된 것이므로 「국세기본법」 제26조의 사기 그 밖의 부정한 행위로 국세를 포탈하거나 환급·공제받은 경우에는 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간에 해당되며, 관련 선결정례(조심 2008중3730, 2008.12.24.) 등에 따르면, 허위의 매매계약서를 작성하여 신고한 경우 사기 기타 부정한 행위에 해당하므로 10년의 부과제척기간을 적용한 것은 정당하고, 가산세는 행정상의 제재로서 성실신고의무를 위반하여 법령상 어긋남이 명백하므로 당해 경정 건의 가산세 부과에 대하여 10년의 부과제척기간을 적용한 것은 정당한 것이다.

(2) 청구인은 쟁점부동산의 양도가 건물건설업에 해당하므로 양도소득이 아닌 사업소득에 해당한다고 주장하나, 쟁점부동산의 매매가 「소득세법」 제19조 사업소득 중 부동산업(부동산매매업)에 해당하는지를 살펴보면, 부동산매매업은 사업활동으로 볼 수 있을 정도로 계속성 및 반복성이 있어야 하며, 이는 최소한 「소득세법 기본통칙」 64-122…1(부동산매매업 등의 업종구분)에서와 같이 부동산의 매매 또는 그 중개를 사업목적으로 나타내어 부동산을 매매하거나 사업상의 목적으로 부가가치세법상 1과세기간 내에 1회 이상 부동산을 취득하고 2회 이상 판매하는 경우에 해당하여야 하나, 청구인은 2002년도 쟁점부동산 양도 당시에 부동산매매업으로 사업자등록을 낸 사실이 없으며, 쟁점부동산의 양도 외에 다른 취득 및 매매 등의 거래내역이 없으므로 1회성 거래에 해당하는 바, 이는 관련 판례에 비추어 부동산매매업에 해당한다고 볼 수 없으므로 당초 양도소득세로 부과한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

① 이중계약서를 작성하여 양도소득세를 과소신고한 경우, 본세의 부과제척기간을 10년으로 하더라도 가산세의 부과제척기간을 5년으로 적용할 수 있는지 여부

② 쟁점부동산에 대한 양도를 부동산매매업인 사업소득으로 볼 수 있는지 여부

나. 관련 법령

(1) 국세기본법

제26조의2 【국세부과의 제척기간】① 국세는 다음 각 호에 규정하는 기간이 만료된 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세방지를 위하여 체결한 조약(이하 "조세조약"이라 한다)의 규정에 의하여 상호합의절차가 진행중인 경우에는 국제조세조정에관한법률 제25조에서 정하는 바에 따른다.

1. 납세자가 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈하거나 환급·공제받는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간

제47조【가산세의 부과】① 정부는 세법에 규정하는 의무를 위반한 자에 대하여 세법이 정하는 바에 의하여 가산세를 부과할 수 있다.

② 가산세는 당해 세법이 정하는 국세의 세목으로 한다. 다만, 당해 국세를 감면하는 경우에는 가산세는 그 감면하는 국세에 포함하지 아니하는 것으로 한다.

(2) 소득세법

제19조 【사업소득】① 사업소득은 당해년도에 발생한 다음 각호의 소득으로 한다.

6. 건설업(대통령령이 정하는 주택신축판매업을 포함한다. 이하 같다)에서 발생하는 소득

12. 대통령령이 정하는 부동산매매업에서 발생하는 소득

(3) 소득세법 시행령

제29조 【사업의 범위】법 제19조 각호의 규정에 의한 사업의 범위에 관하여는 이 영에 특별한 규정이 있는 것을 제외하고는 한국표준산업분류를 기준으로 한다. 다만, 재정경제부령이 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.

제34조 【부동산매매업의 범위】 법 제19조 제1항 제12호에서 "대통령령이 정하는 부동산매매업"이라 함은 한국표준산업분류상의 건물건설업(건물을 자영건설하여 판매하는 경우에 한한다) 및 부동산공급업을 말한다. 다만, 제32조의 규정에 의한 주택신축판매업을 제외한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점①에 대하여 살펴본다.

(가) 청구인은 본세인 국세가 「국세기본법」 제26조의2 제1항 제1호의 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈하거나 환급·공제받는 경우에 해당하더라도 같은 법 제47조 제2항 단서에 의하여 가산세는 이에 포함되지 아니하여 부과제척기간 5년을 적용하여 한다고 주장하고 있다.

(나) 처분청의 양도소득세 과세자료 검토보고서(2012.2.7.)에 의하면, 청구인은 2002.1.15. 쟁점토지 및 쟁점건물에 대한 매매계약을 체결한 후, 건물분을 제외한 토지분 양도가액OOO으로 양도소득세를 신고하여 과세미달 결정되었으며, 청구인은 매수자OOO에게 토지분을 계약과 동시에 소유권이전(2002.1.16.)하고, 건물분은 건물 준공검사 후 소유권보존등기(2002.2.15.) 및 잔금청산(2002.2.26.)을 단서조항으로 매매계약을 체결하였으며, 청구인은 쟁점부동산의 양도가액 OOO을 쟁점토지 및 쟁점건물가액으로 구분하고 건물 취득가액은 불분명하므로 기준시가로 환산한 취득가액을 적용하여야 한다고 주장하여 기준시가로 환산한 취득가액OOO을 경정한 것으로 나타난다.

(다) 「국세기본법」제26조의2 제1항 제1호는 납세자가 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈하거나 환급·공제받는 경우에는 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간의 기간이 만료된 날 후에는 부과할 수 없다고 규정하고 있으며, 같은 법 제47조 제2항에서 가산세는 당해 세법이 정하는 국세의 세목으로 한다고 규정하고 있고, 단서에서 당해 국세를 감면하는 경우에는 가산세는 그 감면하는 국세에 포함하지 아니하는 것으로 한다고 규정하고 있다.

(라) 살피건대, 「국세기본법」 제26조의2 제1항 제1호는 사기 기타 부정한 행위로써 국세를 포탈한 경우 국세부과권의 제척기간은 당해 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년이라고 규정하고 있는바，이때의 ‘사기 기타 부정한 행위’라 함은 조세의 부과·징수를 불능 또는 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 의미하고, 이러한 행위가 수반됨이 없이 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 이에 해당되지 않는다고 할 것이나, 납세자가 신고한 가액에 의하여 과세표준이 결정되는 조세에 있어서 신고가액을 과소 신고하면서 허위 신고가액에 신빙성을 부여하고 실제 거래가격을 은닉하기 위하여 매도가격을 과소하게 기재한 허위의 이중계약서를 작성하여 함께 제출한 것은 적극적인 기망행위로서 조세의 부과징수를 현저히 곤란하게 만드는 ‘사기 기타 부정한 행위’에 해당한다 할 것인바(대법원 2004도2391, 2004.6.11. 참조), 청구인은 쟁점토지와 쟁점건물을 양도하면서 쟁점토지만 양도한 것으로 하여 이중계약서를 작성한 점, 특별한 사정이 없는 한 양도소득세 신고 당시 허위로 작성된 이중계약서를 제출하는 행위는 사기 기타 부저안 행위에 해당되는 점(조심 2010중3120, 2011.2.17. 참고) 가산세의 부과에는 납세자의 고의·과실을 요하지 아니하는 점(조심 2011중0373, 2011.3.18. 참고) 등으로 보아 이 건 양도소득세의 부과제척기간은 10년이라 할 것이며,

청구인은 이 건 양도소득세 중 가산세 부분은 「국세기본법」 제47조 제2항 단서를 근거로 5년의 부과제척기간이 적용되어야 한다고주장하나，단서에서 국세를 감면하는 경우에 가산세는 그 감면하는 국세에 포함하지 아니한다는 것이고, 본세인 국세를 포탈한 경우에는 가산세의 부과제척기간 역시 「국세기본법」 제26조의2 제1항 제1호，제47조의 규정에 의하여 10년이 되는 것이므로 청구주장은 받아들이기 어렵다 할 것이다.

따라서, 처분청이 쟁점부동산의 양도에 대하여 10년의 부과제척기간을 적용하여 가산세를 포함한 양도소득세를 부과한 처분에는 잘못이 없다고 판단된다.

(2) 쟁점②에 대하여 살펴본다.

(가) 청구인은 쟁점부동산을 양도한 행위는 쟁점토지를 취득하여 상가건물을 건축한 후, 매매를 목적으로 한 것이므로 부동산매매업에 해당한다고 주장하고 있다.

(나) 청구인 쟁점부동산을 포함하여 토지 등을 매매한 실적이 있다고 아래와 같이 자료를 제시하고 있다.

OOO

(다) 2002.1.15. 계약한 쟁점부동산의 매매계약서에 양도대상은 쟁점토지와 쟁점건물이며, 양도대금은OOO을 청구인이 영수한 것으로 나타난다.

(라) 등기부등본에 쟁점토지는 청구인이 2001.6.29. 취득하였고, 쟁점건물은 2002.1.15. 양수인인 OOO 외 1명으로 소유권보존등기되어 있으며, 일반건축물대장에는 대지면적 517.3㎡, 6층 건물로 연면적 1,989.88㎡, 주용도는 제1·2종근린생활시설이고, 쟁점건물은 OOO가 시공하였으며, 2001.7.12. 건축허가를 받아 2001.9.12. 착공하였고, 2002.1.25. 사용승인받은 것으로 나타난다.

(마) 「소득세법 기본통칙」 64-122…1(부동산매매업 등의 업종구분) 제1항은 영 제122조의 규정에 의한 부동산매매업의 범위는 제1호에서 부동산의 매매(건물을 신축하여 판매하는 경우를 포함한다) 또는 그 중개를 사업목적으로 나타내어 부동산(부동산을 취득할 수 있는 권리를 포함한다)을 매매하거나 사업상의 목적으로 부가가치세법상1과세기간 내에 1회 이상 부동산을 취득하고 2회 이상 판매하는 경우, 제2호에서자기의 토지 위에 상가 등을 신축하여 판매할 목적으로 건축중인 「건축법」에 의한 건물과 토지를 제3자에게 양도한 경우로 규정하고 있다.

(바) 위 사실관계 및 관련법령 등을 종합하면, 처분청은 청구인이 사업자등록을 하지 아니하였고 사업상의 목적으로 부가가치세법상1과세기간 내에 1회 이상 부동산을 취득하고 2회 이상 판매하는 경우에 해당하지 아니하므로 양도소득으로 과세하였으나,소득을 구분할 때에는 사업자등록과 등기유무에 관계없이 사업목적의 유무 등 실질내용에 따라 판단하는 것이 국세기본법의 실질과세원칙에 부합하는 것인 바(조심 2010중3045, 2011.4.5. 참조),

이 건의 경우, 청구인이 당초 양도소득세를 신고할 당시에는 이중계약서를 작성하여 쟁점토지만을 신고하였으나, 실제로는 쟁점토지를 취득하여 쟁점건물을 신축하여 양도한 것으로 나타나는 점, 청구인이 쟁점부동산을OOO외 1명에게 양도하면서 체결한 매매계약서에 쟁점건물을 준공시 중도금 및 잔금을 지급하는 것으로 명시되어 있고 매매계약서대로 양도대금을 영수한 점, 청구인은 쟁점토지를 2001.6.29. 취득하고 양수자인 OOO외 1명에게 매매하기 이전인 2001.7.12.에 건축허가를 받아 2001.9.12. 착공한 점, 쟁점부동산을 양도한 이후인 2002.1.25. 양수인 명의로 사용승인받은 점 등에 비추어 볼 때, 「소득세법 기본통칙」 64-122…1(부동산매매업 등의 업종구분)제2호에서 규정한자기의 토지 위에 상가 등을 신축하여 판매할 목적으로 건축 중인「건축법」에 의한 건물과 토지를 제3자에게 양도한 경우에 해당한 것으로 보이므로 「소득세법」 제19조에 의한 부동산매매업을 영위한 것으로 보는 것이 타당하다 하겠다.

따라서, 쟁점부동산의 양도에 대하여 부동산매매업인 사업소득으로 하여 과세표준 및 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유있으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호, 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.