청구인은 경기도 이천시 부발읍 OO리 OOOOO에 주소를 두고 있는 자로서 1984.9.22 경기도 용인시 기흥읍 OO리 OOOOOO 소재 공장용지 3,811㎡중 1,905.5㎡, 동소 OOOOO 대지 562㎡중 281㎡(이하 “쟁점토지①”라 한다)을 1996.12.18 한국토지공사에 양도하고 1997.5.25 기준시가에 의한 양도차익 1,158,122,742원을 기초로 감면세액 100,000,000원을 공제하여 계산한 차감세액 288,659,382원을 신고납부하였는 데, 처분청은 청구인이 쟁점토지①외에도 동소 OOOOO 전 751㎡중 375.5㎡(이하“쟁점토지②”라 한다)을 84.10.5 취득하고 96.12.18 청구외 한국토지개발공사에 양도하고 무신고하자 97.10.14 기준시가에 의하여 양도차익을 결정하면서 쟁점토지①에 대한 취득시의 기준시가를 청구인이 당초신고한 169,109,570원보다 38,129,993원적은 130,979,577원을 기준으로 산출한 양도차익에 쟁점토지②의 기준시가에 의한 양도차익을 합한 양도차익 1,415,141,073원을 기초로 산출한 총결정세액에서 신고납부세액을 공제한 양도소득세 106,454,600원을 청구인에게 결정고지하였다.

청구인은 위 처분에 불복하여 1997.12.1 심사청구를 거쳐 1998.2.4 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견

가. 청구인 주장

(1) 1990년 8월 30 개별공시지가가 고시되기전에 취득한 토지의 취득가액 계산에 관한 소득세법시행령 제164조 제10항(신설 95.12.30)소정의 산식을 보면 그 중 분모에 “1990년 8월 30일 현재의 과세시가표준액과 그 직전에 결정된 과세시가표준액의 합계액을 2로 나누어 계산한 가액”라고 규정하고 있는 바, 이 중 “그 직전에 결정된 과세시가표준액”은 1990년 8월 30이전에 결정된 시가표준액으로 1990년 8월 30일과 두번째로 가까운날에 결정된 시가표준액을 의미하는데 처분청은 국세청예규(재일 46014-2539, 1996.11.18)에 의하여 “그 직전에 결정된 시가표준액”을 “90년 1월 1일부터 90년 8월 30일 사이에 과세시가표준액의 결정이 없는 경우에는 89년 12월 31일 현재의 과세시가표준액”을 의미한다하여 쟁점토지①의 기준시가의 계산시 1990년 8월 30일 현재의 등급과 그 직전에 결정된 등급을 같은 등급으로 적용한 바 이는 부당하고

(2) 청구인은 쟁점토지②의 양도일(96.12.18)로부터 1년이내인 1997년 5월 16일 경기도 이천시 백사면 OO리 OOOOOO 답 550㎡와 같은 곳 OOOOOO 493㎡(2,708㎡중 493㎡)을 대토할 농지로 취득하였고, 1997년 11월 3일부터 농지소재지에 거주하면서 청구인 책임하에 3년간 경작한다면 소득세법 제89조 제4호에 규정한 “대통령령이 정하는 경우에 해당하는 농지의 대토로 인하여 발생하는 소득”에 해당하므로 비과세 되어야 한다.

나. 국세청장 의견

청구주장(1)에 대하여 살펴보면

쟁점토지①중 공장용지 1,905.5㎡는 89.1.1현재 162등급에서 89.10.1자 175등급으로 수정된 후 91.1.1자 181등급으로 수정되었고 쟁점토지①중 대지 281㎡는 89.1.1현재 175등급에서 89.10.1자 177등급으로 수정된 후 91.1.1자 182등급으로 수정된 이 건의 다툼은 쟁점토지①의 취득시의 기준시가 산정의 당부를 가리는 데 있다. 토지등급가액은 구 지방세법 시행령 제80조 제1항 제1호 및 제80조의 2 규정에 따라 매년 1월1일에 정기적으로 설정하여 토지대장, 임야대장에 등재하는 것으로서 90.1.1부터 90.8.31사이에 수시산정이 없는 경우 소득세법 시행령 제164조 제10항 규정의 산식중 『분모인 90.8.30 현재의 시가표준액과 그 직전에 결정된 시가표준액의 합계액을 2로 나누어 계산한 가액』에서 『그 직전에 결정된 시가표준액』라 함은 89.12.31 현재의 과세시가표준액을 말하는 것이다(국세청재일 46014-1262, 96.5.22).

청구주장(2)에 대하여 본다.

청구인은 인천광역시 남구 OO동 OOOOO소재 O산부인과의원을 77.9.10 개업한 후 97.12.2 현재 운영중이고, 쟁점토지② 취득당시인 84.10.5 인천시에 거주하다가 85.5.21부터 서울시로 전출거주하고, 97.11.3 경기도 이천시 OO동 OOOOO로 전출했음이 청구인의 주민등록초본에 의해서 확인된다. 청구인은 쟁점토지②를 취득시부터 양도할 때까지 쟁점토지② 소재지에 거주하지 않았고 인천시 OO동에서 의료업을 영위하고 있다는 점에서 청구인이 쟁점토지②를 자경했다 볼 수 없을 뿐만 아니라, 자경농민이라 함은 사회통념상 농업을 통하여 생계를 영위하는 자를 말한다(국세청 재산 01254 -1007, 88.4.8). 따라서 쟁점토지②를 양도하고 1년이내에 쟁점토지②의 면적보다 큰 새로운 토지를 취득하고 거주지를 새로운 토지소재지로 전출했다하여 경작상 필요에 의한 농지의 대토로 볼 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점토지① 취득시의 기준시가 산정의 적정여부와 쟁점토지②가 비과세되는 대토로 볼 수 있는지를 가리는 데 있다.

나. 관계법령

소득세법 시행령 제164조 제10항(신설 95.12.30)에 의하면 “지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률에 의하여 1990년 8월 30일 개별공시지가가 고시되기전에 취득한 토지의 취득당시의 기준시가는,

의 산식에 의하여 계산한 가액으로 한다. 이 경우 과세시가표준액은 법률 제 4995호로 개정되기 전의 지방세법상의 과세시가표준액을 말한다”고 규정하고 있고, 개정소득세법(1994.12.22 법률 제4803호로 개정된 것) 제89조 제4호 및 같은 법 시행령 제153조 제2항에 경작상의 필요에 의하여 대토하는 농지(제4항 각호의 1에 해당하는 농지는 제외)로서 다음 각호의 요건을 갖춘 경우에는 양도소득세를 과세하지 아니한다고 규정하면서, 제1호에 종전의 농지의 양도일로부터 1년내에 다른 농지를 취득하여 3년이상 농지소재지에 거주하면서 경작한 경우를, 제2호에 새로 취득한 농지의 면적이 양도한 농지의 면적이상이거나 그 가액이 농지의 가액의 2분의 1이상인 경우를 규정하고 있다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 먼저 청구주장(1)에 대하여 살펴본다.

쟁점토지①의 토지등급변동내역은 다음과 같은 바,

90.1.1의 토지등급이 기재되어 있지 아니한 사실에 대하여 청구인과 처분청간에 다툼은 없으나, 위의 쟁점토지①에 대하여 처분청은 그 취득당시의 기준시가를 소득세법시행령 제164조 제10항(신설 95.12.30) 소정의 산식에 의하여 계산함에 있어서 동 산식중『그 직전에 결정된 시가표준액』이란 “OO리 OOOOOOOO는 175등급이고 OO리 OOOOO은 177등급에 따른 가액”이라 주장하고, 청구인은 “OO리 OOOOOOOO는 162등급이고 OO리 OOOOO은 175등급에 따른 가액”이라 주장하여 다툼이 되고 있다.

살피건대, 토지등급의 정기조정시(1984.7.1 이후 : 매년 7월 1일 년1회, 1986년 1987년 : 매년 8월 1일 년 1회, 1988년이후 : 매년 1월 1일 년1회)에는 특단의 사정이 없는 한(예: “도로의 편입등”) 전국의 모든 토지에 대하여 예외없이 등급을 조정해야하나 종전의 가격과 변동이 없는 토지의 경우 그 등급을 조정하더라도 종전과 같은 등급이 유지될 것이 확실하여 단지 행정편의상 그 등급기재의 절차만을 생략한 것이므로 등급조정사실이 토지대장상에 기재되어 있지 않더라도 당해토지에 대한 토지등급의 조정은 있었다고 봄이 타당하다(국심 97구 147, 97.5.27 및 96전 4038, 97.3.12 같은 뜻).

그러하다면 쟁점토지①의 경우에도 토지대장상에 1990.1.1자의 토지등급조정사항이 기재되어 있지는 않지만 그 등급조정이 위에서 본 바와 같이 1990.1.1 현재의 등급은 「OO리 OOOOOOOO는 175등급 OO리 OOOOOOO는 177등급」이라 하겠으므로 처분청이 쟁점토지①의 취득가액을 소득세법시행령 제164조 제10항(신설 95.12.30)의 소정의 산식에 의하여 계산함에 있어서 그 산식중『그 직전에 결정된 과세시가표준액』에 「OO리 OOOOOO번지는 175등급 OO리 OOOOOOO는 177등급」을 적용한후 취득가액을 환산하여 과세한 처분은 정당하다.

(2) 쟁점토지②가 비과세되는 대토로 볼 수 있는지 살펴보면,

청구인은 인천시 남구 OO동 OOOOO소재에서 O산부인과의원을 77.9.10 개업후 97.12월 현재까지도 운영중임이 처분청이 송부한 심리자료와 청구인의 주장에 의해서도 확인되고, 쟁점토지②를 취득한 84.10.5부터 청구인은 인천시 남구 OO동 OOOOO에서 거주하다가 85.5.21 서울시로 전출하여 97.11.2까지 거주하였고 97.11.3 경기도 이천시로 주소를 이전하여 현재에 이르고 있음이 청구인이 제시한 주민등록초본에 의해 확인된다.

그러하다면 청구인이 쟁점토지②를 84.10.5 취득할때부터 96.12.18 양도할 때까지 농지소재지에 거주하지 않았고 인천에서 의료업을 영위하여 자경한 농민으로 볼 수 없다 할 것이어서 대토하는 농지에 대하여 양도소득세를 과세하지 아니하는 대토관련 규정의 입법취지(농사의 자유로운 대체를 허용, 보장함으로써 농민을 보호하여 농업의 발전, 장려를 도모함 : 대법원 90누9605, 91.5.28 및 89누 4567, 90.2.27 같은 뜻)와 배치되므로 청구인이 비록 쟁점토지②을 양도하고 1년이내에 새로운 토지를 취득하여 새로운 토지소재지로 전출했다하여 경작상 필요에 의한 농지대토로 볼 수 없어 “농지의 대토에 해당하여 비과세 되어야 한다”는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다.

라. 따라서 이 건 심판청구는 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.