1. 청구법인이 대손금으로 계상한 94,090,000원 중 22,764,000원을 손금산입되는 대손금으로 하여 그 과세표준과세액을 경정한다.

2. 나머지 청구는 이를 기각한다.

가. 청구법인은 대전광역시 대덕구 소재 OO건설주식회사(이하 “청구외법인”이라 한다)가 충청북도 옥천군 옥천읍 OO리 OOOOO외 6필지상에 신축중인 OOOO아파트의 전기공사를 '94. 1.10 도급금액 775,844,000원에 수주하여 공사중 청구외법인이 '94. 7.15 부도를 내자 청구법인의 '95.1. 1～'95.12.31 사업연도 법인소득 신고시 '94.12.31 현재 공사미수금으로 계상해 놓았던 '94사업연도분 공사금액 94,090,000원(이하 “쟁점공사미수금”이라 한다)을 대손금으로 계상하여 손금처리하였고, '95사업연도분 공사금액 69,900,000원(이하 “쟁점공사금액”이라 한다)에 대하여는 수입금액에 계상하지 않고 신고하였다. 한편, 청구법인은 '95년 제2기 부가가치세 신고시 쟁점공사금액중 부가가치세 과세분 매출금액 15,600,000원(이하 “과세분 매출금액”이라 한다)을 부가가치세 과세표준에서 누락하여 신고하였다.

나. 처분청은 청구법인의 '95.1.1～'95.12.31 사업연도 법인소득 계산시 쟁점공사미수금은 대손사유에 해당되지 아니하는 것으로 보아 손금불산입하고, 쟁점공사금액은 전기공사용역이 이미 완료되었으므로 수입금액에 포함되어야 할 금액으로 보아 익금산입하고, 쟁점공사금액중 과세분 매출금액은 부가가치세 과세표준에 포함되어야 할 금액으로 보아 '97.12.16 청구법인에게 '95사업연도 법인세 53,899,820원 및 '95년 제2기분 부가가치세 2,028,000원을 결정고지하였다. [처분청은 '97.12.16 당초 쟁점공사금액 전체를 과세분 매출금액으로 보아 '95년 제2기분 부가가치세를 9,087,000원을 결정고지 하였다가 추후(날짜미상) 심판청구 계류중에 쟁점공사금액중 15,600,000원만 과세분 매출금액이고 나머지는 면세분 매출금액이라 하여 '95년 제2기분 부가가치세를 2,028,000원으로 감액경정하였음]

다. 청구법인은 이에 불복하여 '98.2.7 심사청구를 거쳐 '98.4.18 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구주장

(1) 청구법인은 청구외법인으로부터 청구외법인이 충북 옥천군 옥천읍에 신축중인 OOOO아파트의 전기공사를 775,844,000원에 하되 공사대금을 현금 25%, 어음 25%, 대물 50%로 정산한다는 조건으로 하도급 계약을 체결하여 공사를 하던 중 청구외법인이 자금난으로 '94.7.15 최종부도처리되어 공사가 60%정도 진척되고 중단됨에 따라 그때까지 청구법인이 시공한 기성금액은 총 187,490,000원에 달하나 세금계산서 발행금액은 116,030,000원이었는 바, 세금계산서 발행금액중 청구외법인으로부터 수령하지 못한 공사대금 94,090,000원을 '94사업연도 결산시 미수금으로 계상(쟁점공사미수금)하여 익년도인 '95사업연도 결산시까지 다방면으로 구상권을 행사하였으나 회수하지 못하였고 청구외법인은 경매된 신축아파트외에는 달리 재산이 없어 '95사업연도 결산시 대손금으로 처리하였던 것이다.

즉, 청구법인은 청구외법인의 부도후 원만한 해결로 공사를 진행시키기 위해 아파트공사에 참여했던 타업체들과 협의체를 구성하여 공사진척을 위해 노력하였으나 OO은행의 차입금 상환독촉과 청구외법인의 비협조로 해결의 실마리가 보이지 않아 청구외법인측에 근저당 설정을 위한 공문을 발송하였으나 청구외법인측은 조만간 아파트 건축공사 전부를 일괄 인수할 업체를 선별중이며, 인수가 원만히 처리되면 모든 공사비와 채무를 변제하고 계속 공사를 하게 해준다는 명목으로 협박하여 해당부동산에 대한 가압류신청도 못하고 시간만 지연시켰다. 그러한 와중에서 해당부동산에 대하여 특정채권자에 대한 추가 근저당 설정이 있어 이를 청구외법인에 추궁하려 하였으나 청구외법인의 대표이사 등 관계자들이 구속 또는 도피 등으로 추궁하지 못하였으며, 공사중인 아파트의 경락과 관련하여 1차 최저경매고시가 3,780,000,000원이나 공사중인 아파트의 대지에 근저당 설정된 금액이 이미 4,974,000,000원이 있어 청구법인은 이 건 경락후 청구외법인에 돌아간 잔여배당금액 1,295,654,205원은 미처 확인을 할 수 없었으며, 이를 확인한 후 쟁점공사미수금을 받기 위하여 청구외법인의 관계자를 찾아보았으나 도피 등으로 도저히 찾을 수 없었으며, 할 수 없이 계약서상의 대물정산분에 대한 수분양권이라도 확보하고자 '96.10.20 수분양권 확인청구소송(서울지법 사건 97카기 6138)을 하였으나 이미 경락된 것에 대하여는 이유없다는 어처구니없는 패소판결을 받았고, 청구외법인은 '95.11.30 경락후 자산이 전혀 없는데다가 관할세무서에 문의 해 본 결과 청구외법인이 '95.12.30자로 사업자등록이 직권말소되어 이제는 회수불능이라 보아 '95사업연도 결산시 대손금으로 계상하고 이를 신고하였던 것인 바, 소규모 영세사업자의 억울함을 이해하여 쟁점공사미수금을 손금으로 인정하여야 한다.

(2) 청구법인의 쟁점공사금액은 세금계산서 발행을 하지 않은 공사분이고 건설용역을 완료하였기는 하나 그 용역대가를 수령하지 못했던 금액으로서 청구외법인이 신축중인 아파트가 경매된 날인 '95.11.30 이후 청구외법인은 전혀 재산이 없음이 확인되어 회수가 불가능한 금액으로 보아 청구법인의 '95사업연도 법인세 신고시 수입금액에 계상하지 않은 것으로 아무런 잘못이 없다.

(3) 청구외법인에 대한 쟁점공사금액중 과세분 매출금액 15,600,000원도 위와 같은 이유로 회수불가능하므로 '95년 제2기분 부가가치세 신고시 과세표준에 산입하지 않은 것은 아무런 잘못이 없다.

나. 국세청장 의견

(1) 청구외법인은 OOOO아파트 신축공사중 '94. 7.15 최종부도처리되어 신축중인 아파트는 '95.11.30에 2,654,736,170원에 경매(청주지법 영동지원 사건 95타경 988호)에 의하여 청구외 OO건설(주)에 낙찰되었음이 확인된다.

살피건대, 법인의 외상매출금 등의 회수를 위하여 법원의 강제집행 결과 무재산, 행방불명 등의 원인으로 강제집행 불능조서가 작성된 경우에는 대손금으로 처리될 수 있으나, 부동산 등 회수가능한 재산이 있는 것이 확인되는 경우에는 그러하지 아니하다고 규정하고 있는 바(법인세법 기본통칙 2-3-47…9), 앞의 사실관계에서 살펴본 바와 같이 청구외법인이 최종부도로 신축중인 아파트가 임의경매된 것은 사실이나 우선 채권을 변제하고도 청구외법인에게 1,295,654,205원이 배당된 사실이 있으므로 회수가능한 재산이 있는 경우에 해당된다고 할 것이어서 쟁점공사미수금은 대손가능 채권이 될 수 없다고 판단되므로 청구법인의 주장은 이유없다.

(2) 청구법인은 쟁점공사금액을 익금산입하는 것은 부당하다고 주장하고 있으나, 청구법인은 위 쟁점공사금액에 대하여 청구외법인이 기성부분으로 이미 확인한 바가 있으므로 전기공사 용역은 이미 완료된 것이라 할 것이고, 청구외법인이 부도가 나 대금회수가 불가능하다는 사유만으로는 익금에서 제외될 수가 없다고 할 것이므로 청구법인의 주장은 이유없다고 판단된다.

(3) 청구법인은 쟁점공사금액중 부가가치세 과세분 매출금액 15,600,000원에 대하여 경정고지한 '95년 제2기분 부가가치세 2,028,000원이 부당하다고 주장하고 있으나, 전기공사 용역을 완료한 공사금액 15,600,000원은 부가가치세법 제7조 및 제9조의 규정에 의거, 부가가치세 과세표준에 산입하여 신고하여야 하는데도 이를 누락하였으므로 매출누락으로 보아 경정고지한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1) 청구외법인에 대한 쟁점공사미수금을 대손사유에 해당되지 않는다고 보아 손금불산입한 처분의 당부

(2) 쟁점공사금액은 이미 전기공사용역이 완료된 것이라 하여 법인소득 계산시 수입금액 누락으로 보아 익금산입한 처분의 당부

(3) 쟁점공사금액중 15,600,000원은 부가가치세 신고시 신고누락한 과세분 매출금액으로 본 처분의 당부

나. 쟁점(1)에 대하여 살펴본다

(1) 관련법령

법인세법 제9조 제1항에서 「내국법인의 각 사업연도의 소득은 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액에서 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액을 공제한 금액으로 한다」고 규정하면서, 제3항에서 「제1항에서 “손금”이라 함은 자본 또는 지분의 환급금, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액을 말한다」고 규정하고 있으며,

같은법시행령 제12조 제2항 본문 및 제8호에서 「법 제9조 제3항에서 “손비”라 함은 법 및 이 영에 규정한 것을 제외하고 다음 각호에 게기하는 것으로 한다('81.12.31 개정).

8. 대손금(부가가치세 매출세액 미수금으로서 회수할 수 없는 것 중 부가가치세법 제17조의 2의 규정에 의한 대손세액공제를 받지 아니한 것을 포함한다)('93.12.31 개정)」을 규정하면서, 대손금은 다음 각호의 1에 해당하는 것으로 한다('70.8.20 개정)

1. 채무자의 파산·강제집행·형의집행 또는 사업의 폐지로 인하여 회수할 수 없는 채권

2. 채무자의 사망·실종·행방불명으로 인하여 회수할 수 없는 채권

3. 기타 총리령이 정하는 바에 의하여 회수할 수 없다고 인정되는 채권('94.12.31 개정)」을 규정하고 있으며,

같은법시행규칙 제9조 제2항 본문과 제1호·제2호·제3호 및 제8호에서 「영 제21조 제3호에 규정하는 총리령이 정하는 바에 의하여 회수할 수 없다고 인정되는 채권은 다음 각호에 게기하는 것으로 한다('95.3.30 개정).

1. 외상매출금 및 미수금으로서 상법상의 소멸시효가 완성된 것

2. 어음법의 규정에 의하여 소멸시효가 완성된 어음

3. 수표법의 규정에 의하여 소멸시효가 완성된 수표

8. 부도발생일부터 6월이상 경과한 수표 또는 어음상의 채권. 다만, 당해법인이 채무자의 재산에 대해 저당권을 설정하고 있는 경우를 제외한다('93.4.21 개정)」고 규정하고 있으며, 동 규칙 같은조 제5항에서 「제2항 제8호의 경우에 대손금으로 손금에 계상할 수 있는 금액은 사업연도 종료일 현재 회수되지 아니한 당해 채권의 금액에서 1천원을 공제한 금액으로 한다」고 규정하고 있다.

법인세법 제17조 제1항에서 「내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다. 다만, 지급이자의 경우에는 그 지급이자가 발생한 사업연도의 손금에 산입할 수 있다('93.12.31 단서 신설)」고 규정하고 있다.

(2) 사실관계 및 판단

(가) 청구법인은 '94.1.10 청구외법인으로부터 신축중인 OOOO아파트 전기공사를 도급받으면서, 공사기간을 '94.1.10～'95. 4.30로 하고 도급금액을 775,844,000원으로 하되, 월별기성고에 따라 공사대금을 지급받기로 하였음이 공사도급 계약서상에서 확인되며, 청구외법인이 '94.7.15 부도처리된 후 '94.12.31 현재 미수금으로 계상되어 있던 쟁점공사미수금 94,090,000원(쟁점공사미수금중 어음채권액은 22,765,000원임)을 '95사업연도 법인소득 신고시 대손처리하여 이를 손금산입하였음이 확인된다.

(나) 한편, 청구외법인이 신축중이던 OOOO아파트가 채권자들의 경매신청으로 인하여 '95.11.30 OO건설 주식회사에 대금 2,654,736,170원에 낙찰되어 '96.2.28 채권자들에게 배당되었는 바, 이 때 청구법인은 채권확보 수단으로 청구외법인의 부동산(위 신축중이던 아파트 대지 및 건물 포함)에 근저당권 설정 등을 한 바가 없어 배당받을 채권자의 범위에 포함되지 않은 상태에서 다른 채권자들에게 배당이 되었으며, 이 때 배당되고 남은 잉여금 1,295,654,205원을 청구외법인이 수령하여 갔음이 확인되어 청구외법인의 경우 '95.12.31 현재는 무자산이라고 볼 수가 없다고 판단된다.

(다) 전술한 관련법령을 종합하면, 대손금의 형태는 그에 대응한 청구권이 법적으로 소멸된 경우와 법적으로는 소멸되지 않았으나 채무자의 재산현황, 지급능력 등에 비추어 자산성의 유무에 대하여 회수불능이라는 회계적 인식을 한 경우로 구분할 수 있으며, 전자는 당연히 회수할 수 없게 된 것이므로 법인이 이를 대손으로 회계상의 처리를 하건 안하건 간에 그 소멸된 날이 속하는 사업연도의 손금으로 산입되는 것이고, 후자는 채권 자체는 그대로 존재하고 있으므로 법인이 회수불능이 명백하게 되어 대손이 발생했다고 회계상의 처리를 했을 때에 한하여 세무회계상 당해 사업연도의 손금에 산입할 수 있다고 할 것이다(대법원 89누 2097, '89.9.12 같은 뜻임).

위에서 살펴본 바와 같이 청구법인이 '95사업연도에 쟁점공사미수금을 대손처리하기 위하여는 청구법인의 청구외법인에 대한 쟁점공사미수금이라는 채권의 청구권이 법적으로 소멸된 경우와 '95.12.31 현재 청구외법인이 무자산임이 확인되는 것을 전제로 한다 할 것인 바, 쟁점공사미수금의 소멸시효는 민법 제163조 제3호에 규정한 바와 같이 3년으로서 소멸시효가 완성되지 않았으며, 기타 청구법인이 청구외법인의 관련자가 행방불명되었다거나, 신축중인 아파트가 경락될 당시에 청구법인의 예상으로 볼 때 청구외법인에게 돌아갈 잉여금이 생길 수 없다고 보았다거나 하는 등은 관련법령상 대손사유에 해당되지 않는다고 판단된다.

다만, 쟁점공사미수금중 22,765,000원의 어음채권은 전술한 법인세법시행규칙 제9조 제2항 제8호에 의거, 부도발생일('94.7.15)로부터 6월이상 경과된 어음상의 채권으로서 청구법인이 채무자인 청구외법인의 재산에 대해 저당권을 설정하고 있지 않음이 확인되고 있어 대손사유에 해당되는 데도 처분청이 이를 손금부인한 처분은 부당하므로 위 같은조 제5항에 의거 1,000원을 공제한 22,764,000원은 손금산입함이 타당하다고 판단된다.

다. 쟁점(2)에 대하여 살펴본다.

(1) 관련법령

법인세법 제9조 제2항에서 「제1항에서 “익금”이라 함은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액을 말한다」고 규정하면서,

같은법 제17조 제8항에서 「내국법인이 건설 또는 제조에 관한 장기도급계약(2사업연도 이상 계속되는 것을 말한다)을 체결한 경우에는 그 목적물의 건설 또는 제조에 착수한 날이 속하는 사업연도로부터 그 목적물의 건설 또는 제조를 완료하여 그것을 도급자에게 인도한 날이 속하는 사업연도까지의 각 사업연도의 손익은 대통령령이 정하는 바에 의하여 그 목적물의 건설 또는 제조를 완료한 정도를 기준으로 하여 계산한 수익과 비용을 당해사업연도의 익금과 손금에 각각 산입한다」고 규정하고 있으며,

같은법시행령 제12조 제1항 본문 및 제1호에서 「법 제9조 제2항에서 “수익”이라 함은 법 및 이 영에 규정하는 것을 제외하고 다음 각호에 게기하는 것으로 한다.

1. 농업·수렵업 및 임업, 어업, 광업, 제조업, 전기·가스 및 수도사업, 건설업, 도·소매업 및 소비자용품 수리업, 숙박 및 음식점업, 운수·창고 및 통신업, 금융 및 보험업, 부동산·임대 및 사업서비스업, 교육서비스업, 보건 및 사회복지사업, 사회 및 개인서비스업, 가사서비스업에서 생기는 수입금액(도급금액·판매금액과 보험료액을 포함한다. 이하 같다). 이하 생략」을 규정하고,

같은법시행령 제37조 제1항에서 「법 제17조 제8항에 규정하는 건설 또는 제조를 완료한 정도의 기준은 도급금액(견적금액)에 작업진행율을 곱하여 계산한다. 이 경우에 작업진행율이 분명하지 아니한 때에는 도급자가 확인한 기성부분에 따라 손익을 계산한다」고 규정하고 있다.

(2) 사실관계 및 판단

(가) 청구법인은 '95사업연도 동안 청구외법인으로부터 기성고 부분으로 확인받은 쟁점공사금액 69,900,000원에 대하여 세금계산서도 발행한 사실이 없으며, 청구법인의 '95사업연도 법인소득 신고시 수입금액으로 신고한 사실이 없음이 확인되며, 이에 대하여 청구법인은 다툼이 없다.

(나) 청구법인은 쟁점공사금액은 그 공사대금을 수령한 사실도 없을 뿐만 아니라 '95.12.31 현재 청구외법인의 무자산으로 인하여 앞으로 회수할 가능성이 없으므로 '95사업연도 법인소득 신고시 수입금액으로 신고하지 않음이 타당하다고 하나 전술한 관련법령에 의거 쟁점공사금액은 '95사업연도에 청구외법인으로부터 기성고 부분으로 확인받은 금액인 이상 '95사업연도 법인소득 계산시 수입금액으로 당연히 신고하여야 하는 금액이므로 청구법인의 주장은 이유없다고 판단된다.

라. 쟁점(3)에 대하여 살펴본다.

(1) 관련법령

부가가치세법 제1조 제1항 본문 및 제1호에서 「부가가치세는 다음 각호의 거래에 대하여 부과한다.

1. 재화 또는 용역의 공급」을 규정하면서, 제3항에서 「제1항에서 용역이라 함은 재화 이외의 재산적 가치가 있는 모든 역무 및 기타 행위를 말한다」고 규정하고, 같은법 제9조 제2항에서 「용역이 공급되는 시기는 역무가 제공되거나 재화·시설물 또는 권리가 사용되는 때로 한다」고 규정하고 있으며,

같은법시행령 제22조 본문 및 제2호에서 「법 제9조 제2항에 규정하는 용역의 공급시기는 다음 각호의 규정에 의한다. 다만, 폐업전에 공급한 용역의 공급시기가 폐업일 이후에 도래하는 경우에는 그 폐업일을 공급시기로 본다.

2. 완성도기준지급·중간지급·장기할부 또는 기타 조건부로 용역을 공급하거나 그 공급단위를 구획할 수 없는 용역을 계속적으로 공급하는 경우에는 그 대가의 각 부분을 받기로 한 때('93.12.31 개정)」를 규정하면서, 같은법시행령 제48조 제4항에서 「완성도기준지급 및 중간지급조건부로 재화 또는 용역을 공급하거나 계속적으로 재화 또는 용역을 공급하는 경우에는 계약에 따라 받기로 한 대가의 각 부분을 과세표준으로 한다」고 규정하고 있다.

(2) 사실관계 및 판단

기성고 확인을 받은 쟁점공사금액중 15,600,000원이 '95년 제2기분 부가가치세 과세분 매출이고, 당해 과세기간 부가가치세 신고시 청구법인이 위 과세분 매출금액을 과세표준에 산입하지 않고 신고하였음에 다툼이 없는 이상, 공사대금을 미수령하였다거나 회수불능이라는 사유로 과세표준에서 제외하여야 한다는 청구법인의 주장은 이유없다고 판단된다.

마. 결론

따라서 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유 있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호와 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.