가. 청구법인은 OOO으로서 부실채권의 효율적 정리를 위해 아래 <표1>과 같이 부실 OOO(이하 “사후정산대상채권”이라 한다)을 담보물과 함께 OOO(이하 “OOO”라 한다)에 양도하고, 그 대가로 OOO로부터 변동금리부 무기명식 이권부 무보증 사모사채(이하 “사모사채”라 한다)를 인수한 후, 2008.7.1.～2010.6.30.사업연도에 아래 <표2>와 같이 사모사채 이자수익 및 사후정산대상채권의 손실 예상액, 이자비용, 기타 관리비 등에 대한 기타충당부채를 계상하였고, 사모사채 이자수익은별도의세무조정을 하지 아니하고, 사후정산대상채권 이자비용 등은정산일이 속하는 사업연도(2010.7.1.～2011.6.30.사업연도에 최초로 정산)의 손금으로 보아 손금불산입으로 세무조정하여 각 사업연도 법인세를신고하였다.

<표1> 사후정산대상채권 양도 및 사모사채 인수내역

<표2> 사모사채 이자수익 및 기타충당부채 계상내역

나. 청구법인은 사모사채의 이자수익에 대하여도 사후정산대상채권의 정산일이속하는 사업연도의 익금으로 보아 2008.7.1.～2010.6.30.사업연도 법인세 OOO원을 환급(2008.7.1.～2009.6.30. 사업연도는 당초 결손신고로 환급세액이 없음)하여 달라는 경정청구서를 2012.9.28. 처분청에 제출하였다.

다. 처분청은 사모사채 이자수익의 귀속사업연도는 「법인세법 시행령」제70조(이자소득 등의 귀속사업연도)의 규정에 의하여 수익으로 계상한 사업연도로서, 청구법인의 회계처리와 일치하므로 당초 신고가 적법한 것으로 보아 2012.11.30. 청구법인에게경정청구 거부통지를 하였다.

라. 청구법인은 이에 불복하여 2012.12.27. 이의신청을 거쳐 2013.5.15. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 사후정산대상채권 이자비용의 귀속사업연도는 사후정산일이 속하는 사업연도이다.

(가) OOO는 2010년까지 OOO 등으로부터 인수한 사후정산대상채권을 재고자산으로 인식하여 이자수익을 인식하지 아니하였으나, 2011년부터금융자산으로 분류를 변경함에 따라 사후정산대상채권에서 발생한 이자수익의귀속사업연도에 대하여 2011년 12월 국세청에 사전답변 요청을 하였으며, 이에대하여 국세청장은 ‘사후정산대상채권에 대하여 기업회계기준에 따라 계상한 추정이자수익은 평가이익에 해당하므로 익금불산입하고, 사후정산대상채권의 담보물을 처분하거나 채권을 회수하고 사후정산하는 경우 사후정산일 속하는 사업연도의 익금에 산입하는 것’OOO이라는요지로 회신하였다.

(나) 위 국세청장의 사전답변의 의미는 권리의무 확정주의에 의한 해석으로, OOO는 사후정산대상채권 이자수익의 계산근거는 사후정산대상채권 양도양수 계약서상의 정산율인 기본정산율(계약체결 직전월부터 정산일 직전월까지의 무보증 회사채 AAA3년 3년월평균수익률)과 관리비용율 OOO%를 더한 비율이며,회사채 AAA3년 3년월평균수익율은 OOO 주식회사(이하 “주식회사” 표기는생략한다)에서 매월 고시하는 신용등급이 AAA인 회사의 3년 만기 회사채의 평균수익률을 적용하는바, OOO의 사후정산대상채권 이자수익은 사후정산일 직전월에 고시된 AAA3년 회사채의 고시율에 의하여 확정되므로, 사후정산일 이전에는 이자율의 미확정으로 기간 경과분에 대한 이자수익의 인식은 추정치에불과하여 손익의 귀속시기를 권리의무 확정주의에 의하도록 규정한 세법의 취지에 위반되기 때문이다.

(2) 사모사채 이자수익의 귀속사업연도 역시 사후정산일이 속하는 사업연도로 보아야 한다.

(가) 청구법인이 인수한 사모사채는 사후정산대상채권의 양도대가로인수한것으로, 사모사채의 대금은 사후정산대상채권과 상계처리하고, 사모사채를 제3자에게 양도하거나 담보의 목적으로 제공하지 못하며, 상환기일 도래 전에 OOO가 조기상환할 수 있어 OOO에 유리한 회사채일 뿐만 아니라, 계약서상 사모사채의 이자율은 계약체결일 직전월부터 이자지급일 직전월까지의 공사채(특수채) AAA3년 월평균수익률이고, 월평균수익률은 OOO가 고시하는1개월간 평가수익률의 평균으로서, 사모사채의 이자율 역시 사후정산대상채권의 이자율과 마찬가지로 사후정산시점의 직전월에 고시된 이자율에 따라 결정되므로 사후정산이 이루어져야만 비로소 사모사채의 이자율이 확정되는 것인 바, 청구법인이 각 사업연도에 수익으로 계상한 기간 경과분 사모사채 이자수익은추정치에 불과하다.

(나) 청구법인은 사후정산대상채권을 양도하고 그 대가로 사모사채를 인수하고 차후에 정산하였고, OOO에 지급하는 사후정산채권 이자비용 등에 대해서 사후정산까지는 미확정 부채의 성격이므로 손금불산입으로 세무조정 하였다가 사후정산이 완료되면 반대 세무조정을 한 바, 사후정산대상채권의 이자비용과 사모사채 이자수익은 서로 대응되는 것임에도 처분청의 논리대로라면 OOO에 지급한 이자비용은 손금불산입되고, 사모사채의 이자수익은 익금에해당되어 이중의 법인세 부담효과가 발생하게 된다.

나. 처분청 의견

(1) 사후정산대상채권의 이자비용과 사모사채 이자수익의 귀속사업연도가동일한 것은 아니다.

(가) 청구법인은 사후정산대상채권 관련 OOO의 미수수익의 귀속사업연도에 대한 국세청장의 사전답변을 근거로 사모사채 이자수익의 귀속사업연도가 사후정산일이 속하는 사업연도라고 주장하나, 청구법인이 근거로 삼은 국세청장의 사전답변 내용은 OOO의 사후정산대상채권 수입이자(신청법인의 이자비용)에 한정된 것으로 사모사채 이자수익에도 적용되는 것으로 볼 수 없다. 또한,청구법인은 국세청장의 사전답변의 취지가 사후정산대상채권의 이자율은 사후정산일에 확정되므로 사후정산일 이전에 이자율이 미확정인 상태에서 기간경과분에 대한 이자수익(신청법인의 이자비용) 인식은단지 추정치에 불과하기때문이라고 주장하나, 이는 OOO가 인수한 사후정산대상채권의 회수가액이 확정되지 아니하여 사후정산시점에 그 가액이 확정되고, 채권 회수가액이 확정되어야 비로소 사후정산대상채권 관련 이자가 확정되므로 사후정산채권 관련 수입이자(청구법인의 이자비용)의귀속사업연도는 사후정산 시점이라는 의미로청구법인의 주장과는 다르다.

(나) 청구법인은 월평균 수익률이 확정되지 아니하여 수익으로 계상한 사모사채 미수이자는 추정이익이라고 주장하나, 사모사채에 대한 이자수익 인식은 직전월 고시 이자수익률에 의한 기간 경과분에 대한 미수이자를 수익으로 인식한 것이므로, 약정에 의한 사모사채의이자수익과 청구법인이 수익으로 인식한 이자수익은 차이가 없다.

(다) 청구법인이 OOO에 지급하여야 할 사후정산대상채권 이자비용(OOO의이자수입)은 사후정산대상채권에 대한 관리비 명목이나, 사모사채에서 발생하는 이자수익은 채권 즉 사채를 인수함에 따른 이자수익을 받을 권리에 기인한 수익으로 청구법인이 지급하는 부실채권 매각거래 관련 이자비용과 대응되는 수익이 아니므로 수익비용대응의 원칙을 적용할 이유도 없으며, 사모사채는 일정이자율[공사채(특수채) AAA3년3년월평균 수익률]에 의한 이자가 발생하게 되므로 OOO에서 담보물 매각 등 사후정산대상채권에 대한 회수여부와는 연관성이 없어 사후정산대상채권의 사후정산과는 관련이 없으므로 사모사채 이자수익과 사후정산대상채권이자비용의 귀속사업연도를 동일하게 적용하여야 하는 것은 아니다.

(2) 사모사채 이자수익의 귀속사업연도는 장부상 수익으로 계상한 사업연도이다.

사후정산대상채권 이자비용과 사모사채 이자수익의 귀속사업연도는 동일한 것이 아니며, 청구법인은 2008.7.1.～2010.6.30.사업연도에 발생한 사모사채 이자수익에 대하여 그 이자가 발생한 사업연도에 장부상 수익으로 계상하였고, 「법인세법 시행령」 제70조 제1항 제2호 단서의 규정에 의하면 기간 경과분에 대한 미수이자를 수익으로 계상한 경우에는 장부상 수익으로 계상한 사업연도가 손익의 귀속사업연도가되는 바, 청구법인은 당초 적정하게 법인세 신고를 하고서도, 수익으로 계상한 사모사채 미수수익을 익금불산입으로 세무조정하여 경정청구한 것은 적법하지 아니하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

청구법인이 OOO에 사후정산대상채권을 양도하고 그 대가로 받은 사모사채의 기간경과미수이자에 대한 손익의 귀속시기가 사후정산일이속한 사업연도인지 여부

나. 관련법령

(1) 법인세법 제40조 (손익의 귀속사업연도) ① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.

② 제1항의 규정에 의한 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(2) 법인세법 시행령 제70조 (이자소득 등의 귀속사업연도) ① 법 제40조 제1항 및 제2항을 적용할 때 이자 등의 익금과 손금의 귀속사업연도는 다음 각 호에 따른다.

1. 법인이 수입하는 이자 및 할인액 : 「소득세법 시행령」 제45조에 따른 수입시기에 해당하는 날(한국표준산업분류상 금융보험업을 영위하는 법인의 경우에는 실제로 수입된 날로 하되, 선수입이자 및 할인액은 제외한다)이 속하는 사업연도. 다만, 결산을 확정함에 있어서 이미 경과한 기간에 대응하는 이자 및 할인액(법 제73조에 따라 원천징수되는 이자 및 할인액은 제외한다)을 해당 사업연도의 수익으로 계상한 경우에는 그 계상한 사업연도의 익금으로 한다.

2. 법인이 지급하는 이자 및 할인액 : 「소득세법 시행령」 제45조의 규정에 의한 수입시기에 해당하는 날이 속하는 사업연도. 다만, 결산을 확정함에 있어서 이미 경과한 기간에 대응하는 이자 및 할인액을 당해 사업연도의 손금으로 계상한 경우에는 그 계상한 사업연도의 손금으로 한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인은 위 <표1>과 같이 사후정산대상채권을 당해 채권의 담보물 등과 함께 OOO에 양도하고 그 대가로 사모사채를 인수하였고, 위 <표2>와같이 장부상 사모사채 이자수익 및 사후정산대상채권 이자비용 등의 기타 충당부채를 계상하였으며, OOO에서 사후정산대상채권 담보물 매각완료 등 채권의 회수액이 확정되면 OOO와 사후정산을하여, 사후정산까지의 사후정산대상채권 이자비용에서 사모사채 이자수익을 차감한 금액을 OOO에 지급하는 것으로 나타난다.

(2) 청구법인(양도인)과 OOO(양수인)가 체결한 사후정산대상채권에대한 양도·양수계약서의 주요내용은 다음과 같다.

(3) 청구법인(을)과 OOO(갑)가 체결한 사모사채 인수계약서의 주요내용은 다음과 같다.

(4) 청구법인은 OOO에서 OOO 등의 자문을 거쳐 청구법인에 통보한 내용을 근거로 하여 사모사채 이자 등에 대한 회계처리를 하였으며, 회계처리 내용을 보면 사모사채 수입이자를 수익계정인 ‘지준유가증권이자’로 계상 후 별도의 세무조정은 하지 않은 것으로 나타난다.

(5) 위와 같은 사실관계 및 관련 법령을 종합하여 살피건대, 「법인세법」상 익금의 귀속사업연도를 정하는 원칙인 권리확정주의란 법인세의 과세대상이 되는 어느 소득이 발생하였다고하기 위하여는 소득이 현실적으로 실현되었을 것까지는 필요없다고 하더라도 소득이 발생할 권리가 그 실현의 가능성에 있어 상당히 높은 정도로 성숙·확정되어야 한다 할 것이고, 따라서 그 권리가 이런 정도에 이르지 아니하고 단지 성립한 것에 불과한 단계로서는 소득의 발생이 있다고 할 수 없으며, 구체적으로 어떠한 사실을 가지고 소득이 발생할 권리가 성숙·확정되었다고 할 것인가는 반드시 일률적으로 말할 수 없고, 개개의 구체적인 권리의 성질과 내용 및 법률상, 사실상의 여러 조건들을 종합적으로 고려하여 결정되어야 할 것인바OOO,

청구법인은 사모사채에 대한 이자를 원금상환일 또는 정산일에 지급받기로 하였으므로 2008.7.1.～2010.6.30.사업연도에 계상한 사모사채 이자수익(OOO의 이자비용)을 사후정산대상채권 이자비용(OOO의 이자수익)과 마찬가지로 추정이익이라고 주장하나, 사모사채 인수계약에 따르면 사모사채 이율은 공사채(특수채) AAA3년 3년월평균 수익률[OOO가 고시하는 1개월간 평가수익률의 평균]로 산정하기로 함에 따라 매 월별 이자율이 고시되는 시점에 그 지급되는 이자가 어느 정도 확정된다고 보아야 하고, 해당 이자율의 변동에 따라 최종적으로 적용하여야 할 이자율이 원금상환일 또는 정산일에 확정된다고 하여 그 이전기간 산출금액에 영향을 미치는 것은 아니라고 할 것이므로 청구법인이 매 사업연도에 계상한 사모사채 이자수익은 그 실현가능성이 성숙·확정되었다고 보아야 할 것이고,

「법인세법 시행령」 제70조 제1항 제1호 단서의 규정에 따르면 결산을 확정함에 있어서 기간 경과분에 대한 미수이자를 해당 사업연도의 수익으로 계상한 경우에는 그 계상한 사업연도의 익금으로 하도록 하고 있고,청구법인이 OOO에서 OOO 등의 자문을 거쳐 통보받은 내용을 근거로 사모사채 인수에 따라 지급받기로 약정한 이자수익의 기간 경과분 미수이자에 대하여 매 사업연도의 장부상 수익으로 계상한 후 결산을 확정함에 있어 경과기간에 대응하는 이자를 당해 사업연도의 익금에 산입하였으므로 이를 세무조정으로 익금에서 제외할 수는 없다고 할 것이다OOO.

따라서, 처분청이 사모사채 이자수익의 귀속시기를 사후정산일이 속하는 사업연도로 보아야 한다는 청구법인의 경정청구를 거부한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.