청구인이 78.9.5 취득하여 소유하던 전북 장수군 계내면 OO리 O OOOOOO 소재 주택(이하 “장수군 주택”이라 한다)이외에 83.2.17 서울시 강남구 OO동 OOOOOOO 소재 주택(대지 314.20평방미터, 건물 213.85평방미터, 이하 “쟁점 주택”이라 한다)을 취득하여 소유하던 중 87.4.27 장수군 주택은 자(子) OOO에게 소유권 이전등기하고, 동일자로 쟁점 주택을 청구외 OOO에게 양도한 사실에 대하여 처분청은 자 OOO에게 양도한 것은 증여의제하여 88.9.15 청구인에게 증여세 366,890원, 방위세 33,350원을 부과결정하고 쟁점 주택의 양도는 1세대 2주택의 양도로 보아 동일자로 양도소득세 29,868,720원, 동방위세 5,973,740원을 부과고지하자 청구인은 증여세 부과처분은 다툼이 없으나 이 건 양도소득세 부과처분에는 불복하여 88.11.2 심사청구를 거쳐 89.2.23 심판청구에 이르렀다.

2. 청구주장

청구인은 쟁점 주택인 강남구 OO동 OOOOO 소재 주택(대지 314.20평방미터, 건물 213.85평방미터)을 83.2.17 취득하여 거주하여 오다가 87.4.27 양도하였으며, 전북 장수군 계내면 OO리 OOOO소재 주택을 78.9.5 취득하여 소유하여 오다가 87.4.27 OOO에게 소유권 이전하였던 바, 처분청에서 자 OOO이 동일 세대원이라 하여 1세대 2주택으로 보아 OO동 OOOOO소재 쟁점 주택 양도사실에 대하여 양도소득세를 과세하였으나, 청구인이 소유한 쟁점 주택과 장수군 주택을 87.4.27 동시에 양도하였다 하더라도 국세청재산 01254-280(86.1.29)호의 예규가 동시에 2주택 전부를 양도하는 경우에도 1년이상 거주하는 주택은 1세대 1주택으로 양도소득세가 비과세된다고 회신하고 있는 것을 보더라도 1년이상 거주하다가 양도한 쟁점 주택은 1세대 1주택 양도에 해당하므로 비과세 되어야 한다는 주장이다.

3. 국세청장 의견

청구인은 자 OOO이 87.4.18 전북 장수군 계내면 OO리 OOOOO로 전출하여 별도세대를 구성하였으며, 2개의 주택을 동시에 양도하는 경우 1년이상 거주한 주택은 1세대 1주택으로 비과세 대상 주택이라고 주장하고 있으므로 청구인이 제출한 증빙을 가지고 이에 대하여 살펴보면, 첫째, 청구인의 자 OOO의 세대는 청구인과 함께 거주하여 오다가 87.4.18 세대 분리하여 별도세대를 구성한 것은 사실이나 장수군 주택을 87.4.27 에 자 OOO에게 증여하면서 쟁점 주택을 동시에 양도하였다는 것은 사회통념상 인정할 수 없고 오히려 쟁점 주택을 먼저 양도한 것으로 볼 수 밖에 없어 양도당시 1세대 1주택의 양도로 보기는 어렵고 둘째, 청구인은 2개의 주택을 동일 날짜에 동시에 양도한 경우 국세청 재산 01254-280(86.1.29)의 질의회신이 “1세대 2주택을 가진 거주자가 동일인에게 동시에 2주택을 전부 양도하는 경우 1년이상 거주한 주택을 1세대 1주택으로 보아 양도소득세는 비과세된다”고 되어 있는 점을 들어 비과세 되어야 한다고 주장하고 있으나 이 건의 경우 쟁점 주택은 87.4.27을 매매에 의한 등기원인일로 하여 87.4.28 소유권이전 등기가 되었고 장수군 주택은 87.4.27에 자 OOO에게 증여하였으므로 동 질의회신 내용과는 상이하여 청구주장은 받아들일 수 없다는 의견이다.

4. 쟁점

처분청의 과세 처분내용과 청구주장을 모아 볼때 이 건 심판청구의 쟁점은 처분청이 쟁점 주택의 양도에 대하여 1세대 1주택의 양도로 보지 아니하고 양도소득세를 부과한 과세처분이 정당한지 여부를 가리는데 있다고 할 것이다.

5. 심리 및 판단

먼저 처분청의 과세 경위와 사실관계에 대하여 살펴본다.

처분청은 청구인이 78.9.5 취득하여 거주하지 않고 보유만 해오던 장수군 주택을 자 OOO에게 먼저 양도(모자간 양도로서 의제증여에 해당)하였다고는 하나 쟁점 주택 양도당시에는 자 OOO세대가 청구인과 함께 거주하고 있었으므로 쟁점 주택 양도당시에는 1세대가 2주택을 소유한 상태라는 이유로 쟁점 주택에 대한 1세대 1주택을 부인하였음을 관계기록을 통해 알 수 있다.

그러나 국세청장이 전심인 심사청구과정에서도 인정한 바 있고 당심의 사실 조사에서도 확인되듯이 청구인의 자 OOO의 세대는 87.4.24에 이미 장수군 계내면 OO리 OOOOO로 세대분리하여 전출함으로써 쟁점 주택 양도 당시에는 처분청이 본 사유에 의한 1세대 2주택은 아니었던 것으로 나타나고 있다.

그렇지만 OOO의 세대분리에 관한 이러한 사실조사에도 불구하고 아들에게 양도한 장수군 주택은 모자간의 양도로서 그 잔금 수수일자가 불분명하므로 양도시기를 등기 접수일인 87.4.27로 볼수 밖에 없고 그 시점까지는 청구인이 장수군 주택을 소유하였다고 보아야 할 것이다.

한편 83.2.17 취득하여 계속 거주해오던 쟁점 주택에 관하여는 87.4.28에 소유권 이전등기를 넘겨 주었으나 등기부상 등기원인일인 87.4.27에 양도된 것임을 청구인이 인정하고 있고 당심이 쟁점 주택의 매수인인 청구외 OOO에게 확인한 결과로도 87.4.27에 쟁점 주택의 잔금이 청산되었고 주택명도까지 이루어진 사실이 밝혀지고 있어 쟁점 주택의 양도시기에 대하여는 청구인 및 처분청 간에 다툼이 없이 일치되고 있다.

이상의 사실관계를 모아 볼때 청구인이 거주하던 쟁점 주택과 청구인 소유의 또 하나의 주택인 장수군 주택은 87.4.27 동시에 양도되었던 것으로 인정된다고 하겠는바, 이러한 경우에 거주주택이던 쟁점 주택을 1세대 1주택으로 비과세 할 수 있는 것인지 여부가 이 건 심판청구의 결론적인 관건이 된다고 할 것이다.

다음으로 위와 같은 사실관계의 토대위에서 관련법규와 국세행정의 관행에 대하여 살펴보기로 한다.

우선 관련 법령인 소득세법 제5조 제6호 (자)목은 1세대 1주택의 양도에 대하여는 양도소득세를 비과세 하도록 되어 있고, 동법 시행령 제15조 제1항은 “법 제5조 제6호 (자)목에서 1세대 1주택이라 함은 거주자 및 그 배우자가 그들과 동일한 주소 또는 거소에서 생계를 같이하는 가족과 함께 구성하는 1세대가 국내에 1개의 주택을 소유하고 1년이상 거주하는 것으로 한다”라고 규정하면서, 그 단서에서 거주기간의 제한을 받지 아니하는 경우를 열거하면서 제2호는 “당해 주택의 보유기간이 3년이상으로서 거주자가 재무부령이 정하는 바에 의하여 1세대 1주택임을 입증하는 경우”라고 규정하고 있다.

이와같은 법령상의 규정만 놓고 볼때는 소위 1세대 1주택의 비과세 요건을 해석함에 있어서 양도 당시 1세대 1주택이기만 하면 당해 양도주택에서 1년이상 거주하거나 3년이상 보유한 사실로써 1세대 1주택 비과세 요건이 충족되었다고 볼 것인지, 아니면 양도당시 1세대 1주택이어야 함은 물론이고 1세대로서 2주택인 기간은 제외하고 순수히 당해 양도주택에서 1년이상 거주하거나 3년이상 보유한 사실이 있어야 1세대 1주택의 비과세 요건을 충족시켰다고 볼 것인지의 여부에 관하여 논란의 소지가 없는 것은 아니라고 하겠다.

그러나 그동안 국세청의 예규, 통첩을 보면 앞서 청구인과 국세청장이 예거한 국세청 재산 01254-280호 (86.1.29)의 예규에서 “1세대 2주택을 가진 거주자가 동일인에게 동시에 2주택을 전부 양도한 때에는 1년이상 거주한 주택은 1세대 1주택으로 양도소득세가 비과세 되는 것”이라고 해석한 이외에도, 88.2.1 국세청의 소득세법 기본통칙을 개정하여 비과세 요건을 갖춘 2 이상의 주택을 동시에 양도시의 1세대 1주택 판정방법까지 명확히 신설하였는바, 동 통칙 1-2-50...(5)에 의하면 “양도소득세가 비과세되는 1세대 1주택의 요건을 갖춘 2개 이상의 주택을 동시에 양도할 경우 1세대 1주택으로 비과세 되는 주택은 다음 각호의 순서에 의한다. 1. 양도한 주택중에서 거주기간이 가장 오래된 주택. 2. 거주기간이 동일한 주택이 2 이상일 경우에는 보유기간이 가장 오래된 주택. 3. 거주기간 및 보유기간이 동일한 주택이 2이상일 경우에는 양도당시 거주한 주택”이라고 규정하고 있음을 알 수 있다.

국세청의 이러한 예규, 통첩의 태도는 소위 1세대 1주택의 양도소득세 비과세 요건을 다룸에 있어서 양도당시 1세대 1주택이기만 하면 당해 양도주택에서 1년이상 거주하거나 3년이상 보유한 사실로써 족하고, 더 나아가 양도당시 1세대 다주택이라 하더라도 동시 양도시에는 적어도 국세청의 기본통칙이 정한 순서에 의거 순서가 빠른 1주택만큼은 1세대 1주택으로서 비과세 처분할 것임을 스스로 선언한 것으로 이해되고, 기본통칙에서 동시 양도라 함은 여러가지 양도형태의 형평상 반드시 동일인에게 동시에 양도한 경우만을 상정한 것이라고 말하기는 어렵다고 보인다.

살피건대, 1세대 1주택에 관한 비과세 요건은 국민의 안정적인 주거생활에 지대한 영향을 미치는 사항으로써, 기본통칙에 까지 반영한 비과세 요건에 관한 국세청의 입장은 납세자에게 널리 받아 들여져 국세행정의 관행화 되다시피 하였다고 보아도 무방할 것이다.

따라서 국세기본법 제18조 제3항에서 “세법의 해석 또는 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석 또는 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석 또는 관행에 의하여 소급하여 과세되지 아니한다”고 규정하고 있음을 감안하여 볼 때, 이 건 청구인이 쟁점 주택과 장수군 주택을 동시에 양도하였고, 또한 보유만 해오던 장수군 주택의 양도에 대하여는 처분청의 증여세 부과처분에 대하여 청구인과 처분청간에 다툼이 없는 바, 그러하다면 거주해오던 쟁점 주택의 양도에 대하여는 국세청의 소득세법 기본통칙 1-2-50...(5)호와 전시 국세기본법 제18조 제3항의 규정에 의한 국세행정의 관행에 따라 1세대1주택으로 비과세함이 타당하다고 판단된다.

6. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유 있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.