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경정
자산양도차익 예정신고자에게 부과한 신고납부불성실가산세 적법 여부(경정)

조세심판원 조세심판 | 국심1999중0370 | 양도 | 1999-05-15

[사건번호]

국심1999중0370 (1999.05.15)

[세목]

양도

[결정유형]

경정

[결정요지]

자산양도차익 예정신고를 한 자는 당해소득에 대한 확정신고를 하지 아니할 수 있으므로 가산세부과는 부당함

[관련법령]

소득세법 제99조【기준시가의 산정】 / 동법시행령 제164조【토지·건물의 기준시가 산정】

[참조결정]

국심1997경3146 / 국심1997구0147

[주 문]

1. 강동세무서장이 1998.10.2 청구인에게 결정고지한 1996년 귀속분 양도소득세 10,028,730원의 과세처분은 소득세법 제115조 제1항 및 제2항에서 규정하는 신고·납부불성실가산세를 제외하여 이를 경정한다.

2. 나머지 청구는 이를 기각한다.

[이 유]

1. 원처분개요

청구인은 1986.12.3 경기도 OOO시 OOO동 OOOOOOO『전』1,190㎡를 취득하였고 토지구획정리사업으로 인하여 같은 곳 OOO『대지』645.8㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)로 환지되었으며, 청구인은 쟁점토지를 1996.4.18 양도한 후 자산양도차익예정신고를 이행하였다.

처분청은 청구인이 쟁점토지를 양도한데 대하여 1990.1.1 이전 토지사업지구내 토지의 취득 당시 기준시가를 산정함에 있어 쟁점토지에 설정된 잠정등급을 적용하여 소득세법시행령 제164조 제10항에 규정된 산식으로 그 취득가액을 결정함에 따라 동 양도차익을 재계산하고 신고 및 납부불성실가산세를 포함하여 1996년 귀속분 양도소득세 10,028,730원을 1998.10.2 청구인에게 결정·고지하였다.

청구인은 이에 불복하여 1998.10.30 심사청구를 거쳐 1999.2.3 이 건 심판청구를 하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견

가. 청구인 주장

(1) 환지는 동등가치를 지닌 토지간의 법령에 의한 등가교환(총액기준)이므로 청구인이 당초 종전토지를 취득하여 동 토지가 환지되어 그 면적이 줄어들었을 경우 환지된 토지는 단위당 가치가 상승한 것이 된다.

따라서 환지 전의 종전토지와 환지 후의 토지간에 동등한 가치가 유지되도록 하려면 소득세법시행령 제164조 제10항에 규정된 아래 산식을 적용함에 있어

취득당시의 과세시가표준액

“ 90. 1. 1을 기준으로 ×

한 개별공시지가 90. 8.30 현재의 과세시가표준액과 그 직전에

결정된 과세시가표준액의 합계액을 2로 나누어

계산한 가액”

“취득당시의 과세시가표준액”과 “1990년 8월 30일 현재의 과세시가표준액과 그 직전에 결정된 과세시가표준액의 합계액을 2로 나누어 계산한 가액”은 취득당시와 1990.1.1 당시 토지면적을 지방세법상 각각의 토지등급가액에 곱하여 각각의 총 과세시가표준액을 산출하여 위 산식에 적용하여야 진정한 취득당시의 가액이 되는데도 처분청은 위 산식을 적용함에 있어 단순히 취득당시와 1990.1.1 및 그 직전에 결정된 토지등급조견표상의 단위당 토지가격을 2로 나눈 가액으로 그 비율을 구하고 그 비율에 1990년 1월 1일을 기준으로 한 개별공시지가와 취득 당시 면적을 곱하여 산정한 이 건 취득가액은 부당한 가액이다.

(2) 쟁점토지는 1989.11.1 토지등급이 설정되고 1991.1.1 토지등급이 설정되었는 바, 취득가액을 계산하면서 소득세법시행령에 규정된 취득가액에 관한 “1990.8.30 당시 과세시가표준액 + 그 직전에 결정된 시가표준액”을 적용함에 있어 “1990.8.30 당시 과세시가표준액”을 1989.11.1 설정된 쟁점토지의 토지등급을 적용하였으므로 “그 직전에 결정된 시가표준액”의 경우에는 1989.10.31 당시의 토지등급을 적용하여야 함에도 불구하고 처분청이 1989.11.1 설정된 토지등급을 “그 직전 결정된 시가표준액”으로 보아 과세한 이 건 처분은 부당하다.

(3) 청구인은 쟁점토지를 양도하고 각각의 법정기한내 자산양도차익예정신고를 이행하였는 바, 처분청은 청구인이 이행한 동 예정신고·납부분과 처분청이 산정한 양도소득세액간의 차이에 대하여 신고 및 납부불성실가산세를 적용하여 과세하였다.

동 과소신고·납부분이 발생된 원인은 청구인이 쟁점토지의 토지등급을 잠정등급이 아닌 토지대장상의 토지등급으로 신고하였기 때문이지만 처분청이 청구인의 예정신고에 대하여 법령에 규정된대로 예정결정을 하였다면 청구인이 확정신고시 이를 정정하여 신고하였을 터인데 이를 이행하지 아니한 처분청의 잘못이 있으므로 이 건 과세중 신고·납부불성실가산세 부과는 부당하므로 취소하여야 한다.

나. 국세청장의견

(1) 환지지구내의 토지의 취득당시 기준시가를 산정하는 경우에 있어서 과세시가표준액은 지방세법 제80조에 의한 토지등급가격을 말하는 것이므로 환지로 인한 면적의 증감을 반영하지 아니하고 토지등급가격만으로 취득가액을 산정한 처분은 정당하다.

소득세법시행령 제164조 제10항에 규정하는 산식중 분모에서 “그 직전에 결정된 과세시가표준액”이라 함은 “90.8.30 현재의 과세시가표준액의 결정일 전일의 과세시가표준액”을 말하는 것으로서,

이 경우 “과세시가표준액의 결정일”은 지방세법시행령 제80조와 제82조의 2의 규정에 의한 토지등급결정일을 말하는 것(관련예규 : 재정경제부 재산 46014-343, 1996.10.28)이며, 쟁점토지 등급은 1989.11.1 수시조정된 후 1990.1.1 정기조정 되지 아니하고 1990.8.30까지 변동이 없는 바, 처분청이 “그 직전에 결정된 과세시가표준액”으로 “1989.12.31 현재의 과세시가표준액”을 적용하여 계산한 처분은 잘못이 없다.

(2) 자산양도차익예정신고한 청구인에게 양도소득세과세표준 확정신고기한까지 확정결정을 아니한 경우에도 과소신고 및 납부불성실 가산세의 부과대상인지를 살펴보면 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유없이 세법에 규정된 신고·납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 세법이 정하는 바에 따라 행정상의 제재로 가산세가 부과되는 것으로서 청구인이 이 건 자산양도차익예정신고·납부시 과소 신고 및 납부한 책임이 청구인에게 있으므로 소득세법 제115조의 규정에 의거 가산세를 부과한 처분청의 처분은 잘못이 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

이 건의 쟁점은 (1) 쟁점토지의 취득가액을 계산함에 있어 소득세법시행령 제164조 제10항에 규정된 산식에 취득당시와 1990.8.30 개별공시지가 고시 당시(환지 전과 환지 후)의 면적 증감을 반영하여 그 가액을 결정할 수 있는지 여부를 가리고

(2) 1990.8.30 이전에 취득한 토지의 취득가액을 소득세법시행령 제164조 제10항의 규정에 의하여 환산함에 있어 “직전에 결정된 과세시가표준액”을 1989.11.1 수정된 토지등급가액으로 본 처분의 당부를 가리며

(3) 쟁점토지를 양도하고 자산양도차익예정신고를 이행하였는데도 추후 처분청이 청구인이 신고한 세액보다 증액하여 청구인에게 결정·고지하면서 과소신고·납부분에 대하여 신고 및 납부불성실 가산세를 과세한 처분의 당부를 가리는데 있다.

나. 관련법령

(1) 소득세법(1995.12.29. 법률 제5108호로 개정된 것임) 제99조 제1항 제1호 가목을 보면, 『토지의 기준시가는 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 개별공시지가(이하 “개별공시지가”라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지관할세무서장이 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령이 정하는 지역에 있어서는 배율방법에 의하여 평가한 가액으로 한다』고 규정하고 있고,

같은법 시행령 제164조 제10항에 의하면, 『지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의하여 90. 8.30 개별공시지가가 고시되기 전에 취득한 토지의 취득당시의 기준시가는,

취득당시의 과세시가표준액

“ 90. 1. 1을 기준으로 ×

한 개별공시지가 90. 8.30 현재의 과세시가표준액과 그 직전에

결정된 과세시가표준액의 합계액을 2로 나누어

계산한 가액”

의 산식에 의하여 계산한 가액으로 한다. 이 경우 과세시가표준액은 법률 제4995호로 개정되기 전의 지방세법상의 과세시가표준액을 말한다』고 규정하고 있다.

(2) 소득세법(법률 제5031호 개정, 95.12.29) 제105조【자산양도차익 예정신고】제1항에서는 『제94조 각 호에 규정하는 자산을 양도한 거주자(괄호안 생략)는 제95조 제1항의 규정에 의하여 계산한 양도차익을 그 양도일이 속하는 달의 말일부터 2월이내에 관할세무서장에게 신고하여야 한다.』라고 규정하고 있고,

같은법 제109조【자산양도차익의 결정】제1항에서는 『거주자가 자산양도차익 예정신고 또는 자산양도차익 예정신고 자진납부를 하지 아니하였거나 그 신고한 양도차익이나 납부한 세액에 탈루 또는 오류가 있는 때에는 납세지 관할세무서장 또는 지방국세청장은 즉시 양도차익 또는 세액을 결정하거나 경정하고 대통령령이 정하는 바에 의하여 당해 거주자에게 통지하여야 한다.』고 규정하고 있으며,

같은법 제110조【양도소득세 과세표준 확정신고】제4항에서는 『자산양도차익 예정신고를 한 자는 제1항의 규정에 불구하고, 당해소득에 대한 양도소득세 과세표준 확정신고를 하지 아니할 수 있다.』고 규정하고 있고,

같은법 제115조【양도소득세에 대한 가산세】제1항에서는 『거주자가 양도소득세 과세표준 확정신고를 하지 아니하였거나 신고하여야 할 소득금액에 미달하게 신고한 때에는 그 신고를 하지 아니한 당해 소득금액 또는 신고하여야 할 금액에 미달한 당해 소득금액이 양도소득금액에서 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의 10에 상당하는 금액(이하 ”신고불성실가산세액“이라 한다)을 산출세액에 가산한다』라고 규정하고 있으며,

같은조 제2항에서는 『거주자가 제111조의 규정에 의한 양도소득세액을 납부하지 아니하였거나 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 때에는 그 납부하지 아니하거나 미달한 세액의 100분의 10에 상당하는 금액(이하 “납부불성실가산세액”이라 한다)을 산출세액에 가산한다』라고 규정하고 있다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 소득세법시행령 제164조 제10항에 규정된 산식을 적용함에 있어 환지 전와 환지 후에 면적의 변화가 있을 경우 동 면적 증감을 반영하여 그 취득가액을 결정할 수 있는지 여부를 살펴본다.

등기부등본을 보면 청구인은 1986.12.3 쟁점토지의 모지번인 경기도 OOO시 OOO동 OOOOOOO 토지를 취득하였고, 동 모지번 토지는 토지구획정리사업으로 인하여 같은 곳 OOO『대지』645.8㎡로 환지되었으며, 청구인은 쟁점토지를 1996.4.18 양도한 후 자산양도차익예정신고를 하였으며 이에 따른 양도소득세를 납부한 사실에 대하여 청구인과 처분청간에 다툼이 없음을 알 수 있다.

청구인은 쟁점토지가 토지구획정리사업에 의하여 환지된 토지이므로 환지 전의 종전토지와 환지 후의 토지간에 동등한 가치가 유지되도록 하여야 하고

이에 따라 취득당시와 1990.1.1 및 그 직전에 결정된 지방세법상 토지등급가액에 취득당시와 1990.1.1 당시 토지면적을 곱하여 취득당시와 1990.1.1 당시 총 과세시가표준액을 산출하고 동 가액을 소득세법시행령 제164조 제10항에 규정된 산식에 적용하여야 진정한 취득당시의 가액이 된다는 주장이나

소득세법시행령 제164조 제10항에 규정된 산식은 토지 등의 양도에 따라 그 양도차익을 계산할 때 개별공시지가(기준시가)가 최초로 고시되기 이전(1990년 이전)에 고시된 토지의 지방세법상 과세시가표준액을 기준시가로 환산하는데 적용된다 할 것이고 처분청도 위 소득세법시행령 제164조 제10항에 의거 취득당시의 단위면적당 “과세시가표준액”과 “90.8.30 현재의 시가표준액과 그 직전에 결정된 시가표준액을 2로나누어 계산한 가액”의 비율을 산출하고 동 비율에 1990.1.1 현재의 개별공시지가(1990.8.30 고시한 개별공시지가)를 곱하여 취득당시의 단위면적당 개별공시지가를 계산한 사실이 확인되고 있어 위 법령이 규정하고 있는 취득 당시의 단위면적당 과세시가표준액을 취득당시의 단위면적당 기준시가(개별공시지가)로 환산하여 과세한 처분은 적법하다고 판단된다.

(2) 1990.8.30 이전에 취득한 토지의 취득가액을 소득세법시행령 제164조 제10항의 규정에 의하여 환산함에 있어 “직전에 결정된 과세시가표준액”을 1989.11.1 수정된 토지등급가액으로 본 처분의 당부를 살펴본다.

첫째, 쟁점토지는 1990.8.30 개별공시지가가 최초로 고시되기 이전에 취득한 것으로서 취득가액 계산시 청구인은 1989.11.1 토지등급(산식의 1990.8.30 토지등급)과 1988.10.1 토지등급(직전 토지등급)을 적용하여야 한다는 주장이고, 처분청은 1990.1.1 토지등급이 토지대장에 기재되지 아니하였으나 이는 토지등급의 변동이 없어 기재되지 아니한 것이므로 산식의 1990.8.30 토지등급과 그 직전의 토지등급은 모두 1989.11.1 토지등급을 적용하여야 한다는 데에 그 다툼이 있다.

둘째, 쟁점3토지의 잠정토지등급은 아래와 같으며 1990.1.1자 잠정토지등급은 등재되어 있지 아니하였다.

변동일1987.10.11988.10.11989.11.11991.1.1

쟁점토지 178등급 195등급 206등급 214등급

셋째, 토지등급의 조정업무를 관장하는 내무부의 해석(내무부 세정13407-1388, 1995.12.30)은 “토지등급의 조정요인이 없어 토지등급을 조정하지 아니하므로 인하여 당해연도의 토지등급을 조정한 사실이 없는 경우에는 직전에 조정된 등급을 당해연도의 토지등급으로 본다”고 되어 있는 바, 이 의미는 토지등급의 정기조정시(매년 1월 1일 기준) 특단의 사정이 없는 한 전국의 모든 토지에 대하여 예외없이 그 등급을 조정하여야 하나 종전의 가격과 변동이 없는 토지의 경우에는 그 등급을 조정하더라도 종전과 같은 등급이 유지되므로 지방행정기관이 단지 행정편의상 그 등급조정의 절차만을 생략한 것으로 볼 수 있어, 비록 그 등급의 조정사실이 토지대장상에 기재되어 있지 아니하였다 하더라도 그 토지등급의 조정은 있었다고 봄이 타당하다 하겠다.

이상의 사실과 소관부처의 법령해석 및 관련규정의 개정취지를 종합해 볼 때 처분청이 쟁점토지의 취득가액을 소득세법시행령 제164조 제10항 소정의 산식에 의하여 계산함에 있어서 “그 직전에 결정된 과세시가표준액”을 “206등급을 적용한 가액”으로 산출한 다음 이에 기초하여 쟁점토지의 양도소득금액 및 세액을 결정한 처분은 잘못이 없다고 판단된다(국심 97구147, 1997. 5.27 같은뜻임).

(3) 쟁점토지 양도에 대하여 신고·납부불성실가산세를 부과한 처분이 적법한 것인지 여부를 살펴본다.

청구인이 쟁점토지를 1996.4.18 양도하고 자산양도차익예정신고를 한 사실, 청구인의 동 자산양도차익예정신고내역중 종전토지(환지 전 토지, 1991.4.23 토지대장이 폐쇄) 토지대장상에 기재되어 있는 토지등급으로 취득가액을 계산하여 이에 따른 양도소득세를 신고한 사실 및 처분청은 쟁점토지의 취득당시와 1990.1.1 당시의 잠정등급을 적용하여 취득가액을 계산하고 신고·납부불성실가산세 18,096,040원을 부과하였음이 처분청의 결정결의서에 의하여 확인된다.

1996.1.1 이후에 양도한 쟁점토지에 적용되는 양도소득세에 대한 가산세 관련규정에 의하면, 양도소득세 과세표준 확정신고를 하지 아니하였거나 미달하게 신고한 경우 가산세를 부과하도록 하고 있어 청구인의 과세표준 확정신고 의무이행 여부가 문제가 되므로 자산양도차익 예정신고를 한 자가 과세표준확정신고를 할 의무가 있는지에 대하여 살펴보면, 1994.12.22 법률 제4803호로 소득세법이 전면개정(1996.1.1 이후 양도분부터 적용)된 후에는 제110조(양도소득세 과세표준 확정신고) 제4항에서 “자산양도차익 예정신고를 한 자는 제1항의 규정에 불구하고 당해소득에 대한 양도소득세 과세표준 확정신고를 하지 아니할 수 있다”고 규정하고 있으므로, 1996.1.1 이후 양도한 쟁점토지의 경우에는 여타 소득 유무에 불구하고 과세표준 확정신고를 할 의무가 없다( 구법 제101조 제1항 제7의 2호에서는 양도소득만 있는 거주자로서 자산양도차익 예정신고를 한 자만 과세표준 확정신고를 하지 아니하여도 된다고 규정하였음)고 판단(국심 97경3146, 1998.10.20, 같은 뜻임)되므로 처분청이 신고·납부불성실가산세를 총결정세액에 가산하여 결정고지하였음은 잘못이라 할 것이다.

라. 결 론

따라서 이 건 심판청구는 청구인 주장이 일부 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.