가. 서울특별시 OOO OOO OOOOO OO OOOO OOOO(이하 “청구외법인”이라 한다)의 실질적인 대표이사 김OO는 2002.12.2. 김OO(1999.1.15.부터 2003.12.31.까지 청구외법인의 대표이사)에게 청구외법인이 발행한 비상장주식 10,500주를 주당 10,000원씩 양도하였고, 김OO은 2004.1.9. 동 주식과 2003.3.26. 유상증자 받은 24,500주를 합한 35,000주를 주당 10,000원씩 이OO에게 15,000주(이하 “쟁점 1-1주식”이라 한다), 김OO에게 20,000주(이하 “쟁점 2주식”이라 한다)를 양도하였으며, 이OO은 2004.1.9. 보유주식 5,000주(앞의 쟁점 1-1주식 15,000주를 포함하여 “쟁점 1주식”이라 한다)를 주당 10,000원씩 이OO에게 양도하였고, 이OO은 2005.10.26. 쟁점 1주식 20,000주(이하 “쟁점 3주식”이라 한다)를 김OO(OOOO OO)에게 주당 13,000원씩 양도하였으며, 김OO은 2005.10.26. 쟁점 2주식 20,000주(이하 “쟁점 4주식”이라 하고, 쟁점 1,2,3,4주식을 합하여 “쟁점주식”이라 한다)를 주당 13,000원씩 김OO(OOOO OO)에게 양도하였고, 위 각 양도자 이OO, OOO, OOO, OOO(이하 “양도자들”이라 한다)은 청구외법인의 강사들로 쟁점주식 양도에 따른 양도소득세를 신고·납부하였다.

나. 서울지방국세청장은 「상속세 및 증여세법」제35조의 규정에 의하여 이OO, OOO, OOO, OOO(이하 “청구인들”이라 한다)이 양도자들로부터 쟁점주식을 각각 저가로 양수한 것으로 보아 「상속세 및 증여세법」제63조 제1항 제1호 다목 및 「상속세 및 증여세법 시행령」제54조에 의거 평가한 가액(주당 각 196,846원과 166,476원)과 매매가액과의 차액을 증여재산가액으로 처분청에 과세자료를 통보하였으며, 처분청은 통보받은 과세자료에 따라〈별표1〉과 같은 청구인들에게 <별표2>와 같이 증여세를결정고지하였다.

다.청구인들은 이에 불복하여<별표2>의 일자에이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

(1) 이OOO OOO은 김OOO OOO의 친족 또는 사용인이 아니며, 김OOO OOO의 재산으로 생계를 유지한 것이 아니고 청구외법인이 운영하는 학원의 강사로서 그 생계를 유지하였고, 김OOO OOO은 이OOO OOO의 친족 또는 사용인이 아니며, 이OOO OOO의 재산으로 생계를 유지하지 아니하였으므로「상속세 및 증여세법」상의 특수관계에 있는 자에 해당하지 아니한다.

(2) 청구외법인의 실질적인 대표이사인 김OO가 2002.12.2. 김OO에게 청구외법인 주식 10,500주를 주당 10,000원씩 양도하고, 김OO이 2004.1.9. 이OO에게 동 주식을 주당 10,000원씩 양도하였는바, 이 주당 가액은 비특수관계자인 당사자 간에 정상적인 거래에 의하여 형성된 가액이고, 이OO은 2005.10.26. 쟁점주식을 김OO에게 주당 13,000원씩 양도하였는바, 이는 이OOO OOO에게 지급한 주당 10,000원씩의 주식가액이 정당한 거래가액(시가)임을 뒷받침하는 증거이며, 이OO이 쟁점주식의 주당 거래가액을 13,000원에 책정한 것은 2004년 청구외법인의 매출액 대비 당기순이익비율이 10%가 증가하였고, 2005년에도 매출액 대비 당기순이익이 10% 이상 증가할 것을 감안하여 당사자 간에 합의하여 결정된 가액이므로 쟁점주식의 주당 거래가액 13,000원을 시가로 봄이 타당함에도 처분청이「상속세 및 증여세법」상 보충적 평가방법에 의한 평가액을 쟁점주식의 시가로 산정하여 이를 기준으로 증여의제규정을 적용하는 것은 부당한 처분이다.

나. 처분청 의견

(1) 김OO은 청구외법인의 최대주주(30%) 및 조사일 현재 대표이사인 김OO의 아들이고, 김OOO OOO의 처남으로서 특수관계에 해당되고, 이OO, OOO은 청구외법인의 이사 및 강사로 근무하여 출자에 의하여 지배하고 있는 청구외법인의 사용인이어서 청구외법인의 지배주주인 김OOOOOO의 아들인 김OOOOOO의 처남인 김OO의 사용인에 해당하므로 청구인들은 「상속세 및 증여세법」제35조 제2항 및 같은 법 시행령 제19조 제2항 제1호 및 제2호, 제13조 제6항 제2호의 규정에 의해 특수관계에 있는 자에 해당한다.

(2) 쟁점주식의 거래는 내부적으로 특수관계인이나 이해관계인간의 공개되지 아니한 의사결정 구조하에서 결정된 것인 바, 청구인들이 제시한 거래가액을 통상적으로 인정되는 시가로 볼 수 없으므로「상속세 및 증여세법」상의 보충적 평가방법으로 평가한 가액을 시가로 보아 청구인들이 쟁점주식의 시가와 실지거래가액(대가)과의 차액을 증여받은 것으로 하여 이 건 증여세를 부과한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

① 쟁점주식의 양도인들과 청구인들이 특수관계자에 해당하는지 여부

② 쟁점주식 거래를 통상적으로 인정되는 시가로 볼 수 없다 하여「상속세 및 증여세법」상의 보충적 평가방법으로 평가한 가액을 시가로 산정한 후 쟁점주식의 시가와 실지거래가액(대가)과의 차액을 청구인들이 증여받은 것으로 보아 증여세를 부과한 처분의 당부

나. 관련법령

(1) 상속세 및 증여세법 제35조【저가ㆍ고가양도시의 증여의제】① 다음 각호의 1에 해당하는 자에 대하여는 당해 재산을 양수 또는 양도한 때에 그 대가와 시가와의 차액에 상당하는 금액으로서 대통령령이 정하는 이익에 상당하는 금액을 증여받은 것으로 본다.

1. 특수관계에 있는 자로부터 시가보다 낮은 가액으로 재산을 양수하는 경우에는 그 재산의 양수자

② 제1항 제1호 및 제2호에 규정된 특수관계에 있는 자, 낮은 가액 및 높은 가액의 범위는 대통령령으로 정한다.

제60조【평가의 원칙 등】① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조 제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다.

② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류ㆍ규모ㆍ거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다.

제63조【유가증권 등의 평가】① 유가증권 등의 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.

1. 주식 및 출자지분의 평가

다. 나목외의 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분은 당해 법인의 자산 및 수익 등을 감안하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한다.

(2) 상속세 및 증여세법 시행령 제13조(2003.12.30. 대통령령 제18177호로 개정된 것)【공익법인 출연재산에 대한 출연방법 등】⑥ 법 제16조 제2항 제2호에서 출연자 및 그와 특수관계에 있는 자가 다른 공익법인 등에 출연한 동일한 내국법인의 주식 등에는 상속인과 출연당시 다음 각호의 1의 관계에 있는 자가 재산을 출연한 다른 공익법인 등이 보유하고 있는 주식 등을 포함한다.

1. 국세기본법 시행령 제20조 제1호 내지 제8호에 해당하는 자 및 직계비속의 배우자의 2촌 이내의 부계혈족과 그 배우자(이하 “친족”이라 한다)

2. 재정경제부령이 정하는 사용인(출자에 의하여 지배하고 있는 법인의 사용인을 포함한다. 이하 같다)이나 사용인외의 자로서 상속인의 재산으로 생계를 유지하는 자

제19조(1999.12.31. 대통령령 제16660호로 개정된 것)【금융재산 상속공제】② 법 제22조 제2항에서 “대통령령이 정하는 최대주주 또는 최대출자자”라 함은 주주 또는 출자자(이하 “주주 등” 이라 한다) 1인과 다음 각호의 1에 해당하는 관계가 있는 자의 보유주식 등을 합하여 그 보유주식 등의 합계가 가장 많은 경우의 당해 주주 등을 말한다.

1. 친족

2. 사용인과 사용인외의 자로서 당해 주주 등의 재산으로 생계를 유지하는 자

제26조【저가ㆍ고가양도 및 특수관계자의 범위】① 법 제35조 제1항 제1호에서 “낮은 가액”이라 함은 양수한 재산(법 제40조 제1항의 규정에 의한 전환사채 등을 제외한다)의 시가(법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액을 말한다. 이하 이 조 및 제31조에서 “시가”라 한다)에서 그 대가를 차감한 가액이 시가의 100분의 30 이상차이가 있거나 그 차액이 1억원 이상인 경우의 그 대가를 말한다.

③ 법 제35조 제1항 본문에서 “대통령령이 정하는 이익”이라 함은 제1항 및 제2항의 규정에 의하여 계산한 대가와 시가와의차액에서 다음 각호의 가액 중 적은 금액을 차감한 가액을 말한다.

1. 시가에서 대가를 차감한 가액이 시가의 100분의 30 이상이거나 대가에서 시가를 차감한 가액이 시가의 100분의 30 이상인 경우에는 시가의 100분의 30에 상당하는 가액

2. 1억원

④ 법 제35조 제1항 제1호 및 제2호에서 “특수관계에 있는 자”라 함은 양도자 또는 양수자(이하 이 항에서 “양도자 등”이라 한다)와 다음 각호의 1의 관계에 있는 자를 말한다.

1. 제19조 제2항 제1호ㆍ제2호ㆍ제4호 내지 제8호의 규정에 해당되는 자. 이 경우 “주주 등 1인”은 “양도자 등”으로 본다.

제49조【평가의 원칙 등】① 법 제60조 제2항에서 “수용ㆍ공매가격 및 감정가액 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것”이라 함은 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다) 이내의 기간중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(민사소송법에 의한 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매가 있는 경우에 다음 각호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액을 말한다.

1. 당해 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 그 거래가액이 제26조 제4항에 규정된 특수관계에 있는 자와의 거래 등 그 가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우를 제외한다.

제54조【비상장주식의 평가】① 법 제63조 제1항 제1호 다목의 규정에 의한 한국증권거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조에서 “비상장주식”이라 한다)은 다음의 산식에 의하여 평가한 가액에 의한다.

1주당 가액 = 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액÷금융시장에서 형성되는 평균이자율을 참작하여 재정경제부령이 정하는 율(이하 “순손익가치”라 한다)

② 제1항의 규정에 의하여 평가한 비상장주식의 가액이 다음의 산식에 의하여 평가한 가액에 미달하는 경우에는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다.

1주당 가액 = 당해 법인의 순자산가액÷발행주식총수(이하 “순자산가치”라 한다)

제56조【1주당 최근 3년간의 순손익액의 계산방법】① 제54조 제1항의 규정에 의한 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액은 제1호의 가액으로 하되, 당해 법인이 사업개시후 3년 미만이거나 일시우발적 사건에 의하여 최근 3년간의 순손익액이 비정상적으로 증가하는 등의 사유로 제1호의 가액에 의하는 것이 불합리한 것으로 재정경제부령이 정하는 경우에는 제2호의 가액으로 할 수 있다. 이 경우 그 가액이 0원 이하인 경우에는 0원으로 한다.

1. 다음의 산식에 의하여 계산한 가액

1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액＝ [(평가기준일 이전 1년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×3)＋(평가기준일 이전 2년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×2)＋(평가기준일 이전 3년이 되는 사업연도의 1주당 순손익액×1)]×1/6

2. 재정경제부령이 정하는 신용평가전문기관 또는 공인회계사법에 의한 회계법인 중 2 이상의 신용평가전문기관 또는 회계법인이 재정경제부령이 정하는 기준에 따라 산출한 1주당 추정이익의 평균가액(법 제67조 및 법 제68조의 규정에 의한 상속세과세표준신고 및 증여세과세표준신고의 기한내에 신고한 경우로서 1주당 추정이익의 산정기준일과 평가서 작성일이 과세표준신고기한내에 속하고, 산정기준일과 상속개시일 또는 증여일이 동일연도에 속하는 경우에 한한다)

② 제1항 제1호의 규정을 적용함에 있어서 각 사업연도의 주식수는 각 사업연도 종료일 현재의 발행주식총수에 의한다. 다만, 평가기준일이 속하는 사업연도전 3년 이내에 무상증자 또는 무상감자를 한 사실이 있는 경우에는 무상증자 또는 무상감자전의 각 사업연도 종료일 현재의 발행주식총수는 재정경제부령이 정하는 바에 의한다.

③ 제1항 제1호의 규정에 의한 순손익액은 법인세법 제14조의 규정에 의한 각 사업연도소득에 제1호의 규정에 의한 금액을 가산한 금액에서 제2호의 규정에 의한 금액을 차감한 금액에 의한다. 이 경우 각 사업연도소득 계산시 손금에 산입된 충당금 또는 준비금이 세법의 규정에 따라 일시 환입되는 경우에는 당해 금액이 환입될 연도를 기준으로 안분한 금액을 환입될 각 사업연도소득에 가산한다.

1. 법인세법 제18조 제4호 및 제6호의 규정에 의한 금액 및 기타 재정경제부령이 정하는 금액

2. 다음 각목의 규정에 의한 금액

가. 당해 사업연도의 법인세액, 법인세액의 감면액 또는 과세표준에 부과되는 농어촌특별세액 및 소득할주민세액

나. 법인세법 제21조 제4호 및 제5호 및 동법 제27조에 규정하는 금액과 각 세법에서 규정하는 징수불이행으로 인하여 납부하였거나 납부할 세액

다. 법인세법 제24조 내지 제26조 동법 제28조 및 조세특례제한법 제135조 내지 제137조에 규정하는 금액 및 기타 재정경제부령이 정하는 금액

(3) 상속세 및 증여세법 시행규칙 제4조(2002.12.31. 재정경제부령 제288호로 개정된 것)【사용인의 정의】영 제13조 제6항 제2호에서 “재정경제부령이 정하는 사용인”이라 함은 임원ㆍ상업사용인 및 그 밖에 고용계약관계에 있는 자를 말한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점 ①에 대하여 본다.

(가) 청구인들은 이OOO OOO이 청구외법인이 운영하는 학원의 강사로서 그 생계를 유지하였을 뿐, 김OOO OOO의 친족또는 사용인이 아니며, 김OOO OOO의 재산으로 생계를 유지한 것이 아니고, 김OOO OOO은 이OOO OOO의 친족 또는 사용인이 아니며, 이OOO OOO의 재산으로 생계를 유지하지 아니하였으므로 청구인들과 양도자들과는 특수관계에 있는 자에 해당하지 아니한다고 주장하고 있어 이에 대하여 본다.

1) 김OO은 청구외법인의 최대주주(30%)및 조사일 현재 대표이사인 김OO의 아들이고, 김OO은 김OO의 처남인 사실과 이OO은 1997.6.1.부터 2003.10.31.까지 청구외법인의 강사로 근무하다가 2003.12.31.부터 이사로 재직하였으며,김OO은 청구외법인의 강사로 근무하다가 2003.12.31. 청구외법인의 이사로 취임하여 쟁점주식 양도시점까지 임원으로 근무한 사실, 김OO은 1999.1.15.부터 2003.12.31.까지 청구외법인의 대표이사로 재직하였고, 이OO은 2000.2.24.부터 2003.12.31.까지 청구외법인의 이사로 재직한 사실이 심리자료에 의하여 나타난다.

2) 「상속세 및 증여세법 시행령」제26조 제4항에 「상속세 및 증여세법」제35조 제1항 제1호 및 제2호에서 “특수관계에 있는 자”라 함은 양도자 또는 양수자와「 상속세 및 증여세법 시행령」제19조 제2항 제1호ㆍ제2호의 규정에 해당되는 자라고규정하고 있고,「 상속세 및 증여세법 시행령」제19조 제2항 제1호·제2호 및 제13조 제6항 제2호에서 위임받은 같은 법 시행규칙 제4조에서 “사용인은 임원 상업사용인 기타 고용계약관계에 있는 피용자”라고 규정하고 있다(OO OOOOOOOOO, OOOOOOOOOO OO OO O).

(나) 위 사실관계 및 관련법령을 종합하여 보면, 쟁점주식 거래당시 김OO는 청구외법인 발행주식의 최대주주이며, 「상속세 및 증여세법 시행령」제26조 제4항 제1호, 제19조 제2항 제2호, 제13조 제6항 제2호 및 같은 조 제8항 제1호 규정에 의할 때 김OOO OOO은 김OO의 아들 및 처남으로 특수관계자에 해당되고, 김OO과 이OOO OOO가 출자에 의해 지배하고 있는 법인의 사용인에 해당되어 김OO와 김OO, OOO은 특수관계에 있는 자에 해당되므로 쟁점주식 거래가 특수관계자간의 거래가 아니라는 청구인들의 주장은 받아들이기 어렵다(OOOOOOOOOOO, OOOOOOOOOO OO).

(2) 쟁점 ②에 대하여 본다.

(가) 청구인들은 “비상장주식이 통상 내부자 사이에서 거래가 이루어지고 공개시장에서 경쟁을 통하여 자유로운 가격이 형성되는 것이 아니며 그 가치는 수시로 변화하는 특성을 가지고 있어 그 거래가격의 산정이 어렵고, 「상속세 및 증여세법」제63조에 의한 평가액과의 단순비교만으로 현저히 저렴한 가액으로 양도되었는지 여부를 가리는 것은 적절하지 아니하다 할 것이고, 더욱이 「상속세 및 증여세법」제63조의 규정에 의한 가액을 기준으로 저가양도 여부를 가려야 한다면, 조세법이 거래당사자의 자유로운 계약에 의하여 가액이 정해짐을 원칙으로 하는 사적자치 내지 계약자유의 원칙을 제약하는 결과가 되어 사적자치 내지 계약자유의 원칙을 바탕으로 하는 자본주의 원리 및 이를 기저로 하는 헌법의 기본원리에 반하는 결과가 초래되는 부당한 과세처분이다”라고 주장하고 있으므로 이에 대하여 본다.

1) 김OO은 2002.12.2. 특수관계자인 김OO로부터 액면가 5,000원인 쟁점주식을 주당 10,000원에 취득하고 2003.3.26 청구외법인의 유상증자시 주당 가격 5,000원에 24,500주를 유상증자 받았으며, 2004.1.9. 김OO에게 15,000주를, 이OO에게 20,000주를 주당 10,000원에 각각 양도한 사실과 김OO은 2004.1.9. 이OO에게 5,000주를 주당 10,000원에 취득하여 합계 20,000주를 2005.10.26. 주당 13,000원에 김OOOO, OOO은 2005.10.26. 주식 20,000주를 주당 13,000원에 김OO에게 각각 양도한 사실이 주식변동상황명세서 등에 나타난다.

OOOOOOOOOOOO OOOO OO OOOO

(OO O OO, O)

2) OOOO의 주식변동내역 흐름은 아래〈표2〉와 같다.

OOOOOOOOOOOO OO OOOO

(OO O O)

3) 처분청은 「상속세 및 증여세법」제35조의 규정에 의한 저가양수에 따른 증여의제시 시가의 산정은 같은 법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액으로 하는 것으로 청구인들이 특수관계있는 자에게 쟁점주식을 주당 10,000원 및 13,000원씩 거래한데 대하여 거래 당시 쟁점주식의 주당 시가를 「상속세 및 증여세법」시행령 제54조 내지 제56조의 보충적 평가방법에 의하여 주당 평가액을 산정하여 청구인들이 시가(평가액)와 대가(거래가액)의 차액 상당액을 증여받은 것으로 보아 증여세를 결정고지한 사실이 확인된다.

4) 청구외법인의 주주현황은 아래〈표3〉와 같음이 법인등기부등본 등에 의하여 확인된다.

OOOOOOOOOOOO OO OOOO

(나) 위 사실관계 및 법률관계 등을 종합하여 보면, 청구인들은 당사자간 합의에 의하여 쟁점주식을 거래하고 청구인들에게 실질적으로 발생된 이익이 없으므로 증여세를 부과한 처분은 부당하다고 주장하고 있으나, 청구인들은 특수관계자로부터 쟁점주식을 취득하여 그 거래가격은 공정한 시장가치를 반영한 것으로 볼 수 없으며, 쟁점주식 취득일 전후 3월이내에 매매사례가액이나 감정가액 등이 없어 시가로 볼 수 있는 가격이 형성되어 있지 아니한 것으로 보이므로 처분청이 보충적 평가방법에 의하여 평가한 가액을 시가로 보아 증여세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

OOOOOOOOOOO

OOOO OO