2. 피고는 위 처분사유를 들어 이 사건 부과처분이 적법하다고 주장함에 대하여, 원고는, 첫째로 이 사건 토지위에 이 사건 건물을 신축한다음 장기간 임대가 부진한 가운데 건축비지급을 위하여 위소외 ㅇㅇㅇㅇ은행에 위토지및 건물에 대하여 근저당권을 설정하고 위은행으로부터 2차례에 걸쳐 1억9천만원을 대출받아 건축비를 지급하였으나 대출금을 제때에 변제하지 못함으로써 결국 이 사건 토지와 건물이 경매절차에 회부되어 위 소외은행에게 경락대금 260,703,800원에 경락되었을 뿐이고, 원고는 위 대출금으로 건축비를 지급하고 또 위 소외은행에 대하여 근저당권설정비용 선이자를 지급하였고 계속 연체이자를 지급하는 등 하여 실제 아무런 소득이 없음에도 불구하고, 원고가 이 사건 토지 및 건물을 위 소외 은행에게 경락가액 금260,703,800원으로 양도한 것으로 보고서 그 경락가액에서 추정된 취득가액 및 추정된 필요경비등을 공제한 다음, 별지세액산출표 기재와 같이 69,740,675원이나 양도소득이 있다고 하여 이 사건 부과처분에 나아온 것은 실질과세원칙에 위배되어 위법하다고 할것이고, 둘째로 경락된 이 사건 건물의 면적이 1,080.96㎡인데도 피고가 그면적을 1,331.99㎡로 보고서 이 사건 부과처분을 하였으므로 위처분은 과세건물에 대하여 착오가 있는 것으로 위법하고, 셋째로 피고가 본대로 이 사건 토지 및 건물의 위 경락가액을 양도가액으로 본다고 하더라도 원고가 대출시 위소외은행에 지급한 근저당권설정비용 및 선이자외 그후의 연체이자(경매대금에서 위 소외은행이 배당받아간 연체이자 및 미지급연체이자 포함)는 이 사건 건물의 신축공사비에 충당된 금원에 대한 이자등의 성질을 가진것이므로 양도가액에서 공제되어야 하고 또 경매비용도 양도가액에서 공제되어야 함에도 불구하고 이와같은 금원을 양도소득의 필요경비로 공제하지 아니하고 양도차익을 산정한 이 사건 부과처분은 위법하고, 넷째로 피고는 이 사건 양도소득금액을 결정함에 있어 소득세법시행령 제170조 제4항 제2호 단서 , 같은조 제9항의 규정에 의하여 공정성을 기하여야 하였음에도 이를 다하지 아니한 위법이 있으므로, 위 처분의 취소를 구한다는 취지로 주장한다.

3. 먼저 원고의 첫째, 둘째, 셋째주장을 함께 살펴 보기로 한다.

가. 부동산의 소유권이 저당권의 실행을 위한 임의경매절차에서 경락에 의하여 이전된 경우에 경락인은 목적부동산의 소유권을 유상으로 승계취득하는 것이므로 양도소득세의 과세대상인 자산의 양도의 해당한다고 할것인즉, 이 사건에서 원고소유의 이 사건 토지 및 건물이 임의경매의 실행으로 위소외 ㅇㅇㅇㅇ은행에 경락된 것을 피고가 양도소득세 부과대상 거래로 본 에에 아무런 잘못이 없다고 할 것이다.

나. 구소득세법 제23조 제4항, 제45조 제1항 (각 1990. 12. 31. 법률제4281호로 개정되기 전의 것)에서 대통령이 정하는 경우를 제외하고는 양도 및 취득가액을 기준시가에 의하여 계산하도록 규정하고 있었는데, 구소득세법시행령 제170조 제4항 제1호(1989. 8. 1. 대통령령 제12767호로 삭제되기전의 것) 에서는 이를 받아 국가지방자치단체 기타 법인과의 거래에 있어서는 실지거래가액에 의하도록 하고 있었고, 구소득세법 시행령 제170조 제1항(1990. 12. 31. 대통령령제13194호로 개정되기 전의것) 에서는 양도차익을 결정함에 있어서 양도또는 취득가액중 어느하나를 실지거래가액에 의하여 결정하는 때에는 다른하나도 실지거래가액에 의하여 결정하여야 하나, (이상 제1항 본문), 양도 또는 취득가액중 어느하나의 실지거래가액을 확인할수 없는 때에는 실지거래가액을 확인할수 있는 것은 실지거래가액으로, 실지거래가액을 확인할수 없는 다른하나는 구소득세법 시행령 제115조 제1항 제1호 (다)목 (1990. 5. 1. 대통령령 제12994호로 개정되기 전의것) 규정에 의하여 구소득세법시행규칙 제56조의5 제5항(1990. 9. 1. 재무부령 제1832호로 개정되기 전의것) 에 의한 기준시가인 환산가액 (1.양도당시의 실지거래가액만 확인된 경우의 취득가액 양도당시의 실지거래가액 × (취득당시의 과세시가표준액) / (양도당시의 과세시가표준액), 2. 취득당시의 실지거래가액만 확인된 경우의 양도가액 취득당시의 실지거래가액 × (양도당시의 과세시가표준액) / (취득당시의 과세시가표준액))으로하여(이상 제1항단서) 양도차익을 계산하도록 규정하고 있는데, 위 구소득세법 시행령 제170조 제1항단서 , 제115조 제1항 제1호 (다)목 및 구소득세법시행규칙 제26조의5 제5항 등은 모법의 규정에 부합하는 유효한 규정이라고 할것이고( 대법원 1991. 4. 23. 선고 90누6293호 판결 참조), 위 환산가액에 따라 양도 또는 취득가액을 산출할 경우 토지와 건물이 함께 양도된 때에는 이론상의 환산방식에 따라 각각의 양도 또는 취득가액을 산출한 다음 그것을 합하여 전체의 양도 또는 취득가액을 삼는 것이 옳은 계산방법이고 토지와 건물을 일체로 보아 전체로서의 양도 또는 취득당시의 실지거래가액 에다가 양도당시와 취득당시의 전체로서의 과세시가표준액의 비율을 곱할 것이 아니라고 할것인바, 앞서 본것과 같이 이 사건 이 사건 토지와 건물이 법인인 위소외 ㅇㅇㅇㅇ은행에게 경락으로 인하여 양도된 것으로 실지양도가액은 이 사건 토지는 그 경락가액인 금165,545,800원, 이 사건 건물은 그 경락가액인 금95,158,000원 이라고 할것이고, 한편 위 토지 및 건물의 각 실지취득가액은 이를 확인할만한 자료가 없으므로 결국 이 사건의 경우는 실지취득가액이 확인되지 아니한 경우로서 위 관련법령에 따라 이 사건 토지 및 건물에 대하여 각별로 양도당시의 실지거래가액인 위 각 경락가액에다가 취득당시의 각 과세시가표준액을 양도당시의 각 과세시가표준액으로 나눈율을 곱하여 계산한 환산가액을 취득가액으로 결정하여 이를 합하여야 할것인데, 위 갑제3호증의 1,2, 을제1호증의 2, 을제2호증의 각 기재에 변론의 전취지를 모아보면 피고는 이 사건 부과처분을 함에있어 이 사건 토지와 건물의 취득가액을 환산가액으로 산정함에 있어 토지 및 건물 각별로 위 환산방식에 따라 각각의 취득가액을 산정한 것이아니라 이 사건 토지와 건물을 일체로하여 그 실지양도가액인 경락가액 합계 금260,703,800원에 (이 사건 토지 및 건물의 취득당시의 과세시가표준액) / (이 사건 토지 및 건물의 양도당시의 과세시가표준액)을 곱하여 그총 취득가액을 산정하였고 또 그리함에 있어 건물의 면적이 1080.96㎡임에도 불구하고 1331.99㎡로 잘못 계산하여 전체의 취득가액을 금173,868,510원으로 산출한 사실을 인정할수 있고, 반증이 없는 것이어서 위 구소득세법시행령 제170조 제1항 단서 에 의하여 취득가액산정을 환산가액으로 산정한 것 자체는 잘되었으나 위와같은 계산상 잘못으로 인하여 위 취득가액은 잘못된 것이라고 할 것이다.

그러므로 나아가 소득세법등 관계법령에 따라 이 사건 토지 및 건물의 취득가액을 위 올바른 계산방법 및 바로된 건물면적에 따라 산정하여 보면 별지 취득가액 게산내역기재와 같이 금92,924,959원이 됨을 알수 있는데, 이것은 이 사건 부과처분에 있어 피고가 이 사건 토지 및 건물의 취득가액으로 산정한 173,686,510원보다 훨씬 낮은 금액이 되어 이에 따라 양도차익을 산정할 경우 양도차익이 더커져 원고에게 불리한 결과가 초래되게 되는 것이므로 피고의 이 사건 건물면적의 인정 및 취득가액의 계산이 잘못된 것이라고 할지라도 원고로서는 그 사유를 들어 이 사건 처분의 취소를 주장할 수는 없다고 할 것이다.

"다. 원고의 이 사건 토지 및 건물이 경락될 당시 시행되던 소득세법 제23조 제2항 에 의하면 양도소득금액은 당해자산의 양도로 인하여 발생한 총수입금액(양도가액)에서 법 제45조 (1990. 12. 31. 법률제4281호로 개정되기전의 것)의 규정에 의한 필요경비를 공제한 금액(양도차익)에서 다시 양도소득특별공제액, 장기보유특별공제액, 양도소득공제액을 순차로 공제한 금액으로 한다고 규정하고, 구 소득세법 제45조 제1항(1990. 12. 31. 법률 제4281호로 개정되기전의것) 에서는 양도차익의 계산에 있어서 양도가액에서 공제할 필요경비로 1.당해자산의 취득당시의 기준시가에 의한 금액. 다만, 대통령령이 정하는 경우에는 그 자산의 취득에 소요된 실지거래가액, 2.설비비와 개량비, 3.대통령령이 정하는 자본적지출액, 4.대통령령이 정하는 양도비를 들고 있으며, 이 사건 양도당시 시행되던 소득세법시행령 제94조 제5항 제1호(1987. 5. 8. 대통령령 제12154호로 개정된것) 에 의하면, 위 구 소득세법 제45조 제1항 제1호 본문 의 규정에 의한 방법으로 기준시가에 의하여 토지 또는 건물의 양도에 대한 양도차익을 계산하는 경우에는 그 제1항내지 제4항의 규정(그제1항에서는 구 소득세법 제45조 제1항 제1호 단서 의 경우의 실지취득가액에 포함되는 금액 대하여 규정하고, 제2항내지 제4항에서는 구 소득세법 제45조 제1항 제2내지 4호에 관하여 상세히 규정하고 있다.)에도 불구하고 취득당시의 기준시가에 취득당시의 등록세 과세시가표준액의 7/100을 가산한 금액을 양도자산의 필요경비로 한다고 규정하여, 취득가액을 제외한 나머지 필요경비는 취득당시 등록세과세시가표준액의 7/100을 공제하도록 규정하고 있는데, 위 구 소득세법 제45조 제1항 제2호 에서는 제3, 4호와 달리대통령으로 정하는'이라는 위임의 근거규정이 없이 설비비와 개량비라고만 규정하고 양도차익을 실지거래가액에 의하여 계산하는 경우와 기준시가에 의하여 계산하는 경우를 구분하고 있지 않으므로 위 소득세법시행령 제94조 제5항 의 규정은 자본적지출과 양도비에 관하여는 소득세법으로부터 위임이 있으므로 무효라고 할수 없으나, 설비비와 개량비에 관하여는 소득세법의 위임근거 없이 이를 제한하는 것은 모법에 위배되어 무효라고 볼 수밖에 없고 따라서 설비비와 개량비는 다른사정이 없는한 실지로 지출된 비용을 필요경비로 공제하여야 할것이고( 대법원 1991. 10. 22.선고 90누9360전원합의체 판결참조), 한편 이 사건과 같이 양도가액을 실지거래가액을 확인할수 있으나 취득가액은 실지거래가액을 확인할수 없어 취득가액을 위 구소득세법 시행령 제170조 제1항단서 규정에 따라 구소득세법 시행령 제115조 제1항 제1호 (다)목 의 규정에 의한 기준시가에 의하여 결정하여 양도차익을 계산하는 경우는 해석상 위 소득세법시행령 제94조 제5항 규정상의 법 제45조 제1항 제1호 본문의 규정에 의한 방법으로 기준시가에 의하여 양도차익을 계산하는 경우라고 보아야 할것이므로 (1990. 12. 31. 대통령령 제13194호로 위 소득세법시행령 제94조 제5항 이 위와같은 취지로 개정된것은 이점을 분명히 한 것으로 보여진다.), 위 소득세법시행령 제94조 제5항 의 규정의 적용이 있다고 할것인바, 원고는 이 사건 건물의 신축공사비에 충당하기 위하여 은행에서 이 사건 토지 및 건물에 근저당권을 설정하고 대출을 받으면서 설정비용 및 선이자를 지급하였고 또 그후에 연체이자를 지급하였는데 위금원은 결국 이 사건 건물을 취득하기 위한 지출로서 이 사건 건물의 취득에 소요된 실지거래가액에 포함되는 것이므로 위 금액도 양도가액에서 공제할 필요경비에 포함된다는 취지로 주장하나 위 소득세법시행령 제94조 제5항 에 의하면 취득당시의 기준시가에 의하여 양도차익을 계산하는 이 사건과 같은 경우에 있어 필요경비로 공제되어야 할 취득가액은 취득당시의 기준시가 뿐인 것이므로 가사 원고주장의 위 금액은 이 사건 건물의 취득에 소요된 실지거래가격으로 본다손 치더라도 이것을 필요경비로 공제할 것은 아니고, 다음으로 원고는 이 사건 토지 및 건물의 경매에 소요된 경매비용도 필요경비로 공제되어야 할것이라고 주장하나 원고주장의 경매비용은 성질상 위 구 소득세법 제45조 제1항 제4호 소정의양도비'라고 할것인데 앞서 본 바와 같이 위 소득세법 제94조 제5항 에 의하면 취득당시기준시가에 의하여 양도차익을 계산하는 이 사건의 경우 있어서는 설비비와 개량비를 제외한 자본적지줄액과 양도비는 그액이 얼마인지를 불문하고 일괄적으로 취득당시의 과세시가표준액의 7/100을 곱한 금액으로 산정하도록 되어 있는데, 앞서 본바에 의하면 피고는 이 사건 부과처분을 함에 있어 환산가액에 의한 취득가액이외의 필요경비로서 피고가 이 사건 토지 및 건물의 취득당시의 과세시가표준액으로 산정한 금121,460,755원의 7%인 금8,502,252원을 계상한 사실을 알수 있는바 따라서 위 금액이외에 따로 더 원고주장의 경매비용을 필요경비로 공제하여야 할것이 아닐뿐아니라(피고가 이 사건에 있어 이 사건 토지와 건물의 취득당시의 과세시가표준액으로 산정한 121,460,755원은 앞서 본바와 같이 그 계산이 잘못된 것이고, 제대로 계산하면 별지 취득가액 계산내역표 1의 ②와 ④를 더한 금114,066,481원이 되어 이금액의 7%인 7,984,653원이 취득가액이외에 필요경비라고 할것이지만 피고가 원고에게 유리하게 이보다 더 많은 금8,502,252원을 공제하고 계산하였으므로 이에 따른다), 그밖에 원고가 이 사건 양도에 있어설비비와 개량비'를 지출하였음을 인정할 자료가 없으므로( 소득세법 시행령 제94조 제1항 에 비추어 원고가 주장하는 금원의 지출을 설비비와 개량비의 지출로 볼수는 없다.), 결국 피고의 이 사건 처분에 있어 취득가액이외의 필요경비의 인정조치도 정당하다고 할 것이다.",라. 따라서 원고의 위 첫째내지 셋째주장은 이유가 없다.

4. 다음으로 원고의 넷째주장을 살피건대, 원고가 주장하는 소득세법시행령 제170조 제4항 제2호 단서 조항은 이 사건 양도일인 1987. 8. 13. 이후인 1989. 8. 1. 대통령령 제12767호로 소득세법시행령 제170조 제4항 제2호 가 개정되면서 새로 생긴 것으로서, 위 개정된 대통령령이 공포된후 최초로 양도하는 분으로부터 적용되는 것이므로(부칙 (1989. 8. 1.) 제1항, 제2항 참조) 그전에 이루어진 이 사건 양도행위에 대하여는 그적용이 없다고 할것이고, 한편 이 사건당시 시행되던 구소득세법시행령 제170조 제9항 (1991. 12. 31. 대통령령 제13540호로 개정되기전의 것) , 동 시행규칙 제82조의2 규정에 의하면 국세청장이 양도소득결정의 공정성을 기하기 위하여 소관세무서장으로 하여금 양도소득세 과세대상이 되는 자산의 평가 및 그 관련사항을 학식・경험이 풍부한 자들에게 자문받게 할수있다고 되어 있어 의무적 조항이 아니고, 또한 이 사건에 있어 과연 국세청장이 피고로 하여금 위와같은 자문을 받도록 하였음에도 불구하고 피고가 이를 해태하였음을 뒷받침할 아무런 증거가 없으므로, 원고의 위 넷째주장도 이유가 없다.

5. 그렇다면 이 사건 부과처분이 위법하다고 하여 그취소를 구하는 원고의 이 사건 청구는 이유없어 이를 기각하고, 소송비용은 패소한 원고의 부담으로 하여 주문과 같이 판결한다.

1992. 2. 20.

심급 사건

참조조문

참조판례