[2] 과세권자가 지방세환급금을 지방세 체납액에 충당하는 조치가 있어야 지방세 납부 또는 납입의무의 소멸이라는 충당의 효과가 발생하는지 여부(적극)

[2] 구 지방세법(2010. 3. 31. 법률 제10221호로 전부 개정되기 전의 것) 제30조의2 제1호 , 제45조 제1항 , 구 지방세법 시행령(2010. 9. 20. 대통령령 제22395호로 전부 개정되기 전의 것) 제36조 제2항 , 지방세기본법 제37조 제1호 , 제76조 제2항 , 지방세기본법 시행령 제64조 제2항 의 문언과 취지, 충당의 성질 등을 종합하여 보면, 과세권자가 지방세환급금을 지방세 체납액에 충당하는 조치가 있어야만 비로소 지방세 납부 또는 납입의무의 소멸이라는 충당의 효과가 발생한다.

1. 상고이유 제1점에 대하여

(1) 구 지방세법(2010. 3. 31. 법률 제10221호로 전부 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제30조의4 는 제1항 에서 지방세의 부과제척기간을 원칙적으로 5년으로 정하면서, 제2항 에서 ‘지방세에 관한 이의신청·심사청구·심판청구, 감사원법에 의한 심사청구 또는 행정소송법에 의한 소송에 대한 결정 또는 판결이 있는 경우에는 제1항 의 규정에 불구하고 그 결정 또는 판결이 확정된 날부터 1년이 경과하기 전까지는 해당 결정·판결에 따라 경정결정 기타 필요한 처분을 할 수 있다’고 규정하고 있다.

이들 규정의 문언과 취지 등에 비추어 보면, 과세권자는 해당 판결 등을 받은 자로서 그 판결 등이 취소하거나 변경하고 있는 과세처분의 효력이 미치는 납세의무자에 대하여서만 위 규정을 적용하여 그 판결 등에 따른 경정처분 등을 할 수 있을 뿐, 납세의무가 승계되는 등의 특별한 사정이 없는 한 그 취소나 변경의 대상이 된 과세처분의 효력이 미치지 아니하는 제3자에 대하여서까지 위 규정을 적용할 수 있는 것은 아니다( 대법원 2004. 6. 10. 선고 2003두1752 판결 참조). 그리고 제2차 납세의무의 성립에는 주된 납세의무의 성립 외에도 주된 납세의무자의 체납 등과 같은 별도의 요건이 요구되는 등 제2차 납세의무자에 대한 부과처분은 주된 납세의무자에 대한 부과처분과는 독립된 부과처분에 해당하는 점, 제2차 납세의무자에 대한 판결 등이 취소하거나 변경하고 있는 과세처분의 효력은 주된 납세의무자에게 미치지 아니하는 점 등을 종합하여 보면, 제2차 납세의무자에 대한 부과처분을 주된 납세의무자에 대한 납세고지 절차의 하자 등을 이유로 취소하는 판결이 확정되었다고 하더라도, 주된 납세의무자에 대한 부과제척기간에 관하여는 구 지방세법 제30조의4 제2항 에 따른 특례가 적용될 수 없다고 할 것이다.

한편 과세관청이 부과처분을 취소하면 그 부과처분으로 인한 법률효과는 일단 소멸하고, 그 후 다시 동일한 과세대상에 대하여 부과처분을 하여도 이미 소멸한 법률효과가 다시 회복되는 것은 아니며 새로운 부과처분에 근거한 법률효과가 생길 뿐이다. 따라서 새로운 부과처분이 부과제척기간의 만료일까지 적법하게 고지되지 않은 경우 그 부과처분은 당연 무효이다( 대법원 1996. 9. 24. 선고 96다204 판결 참조).

(2) 원심판결 이유에 의하면 다음과 같은 사실을 알 수 있다.

① 제이탑건설 주식회사(이하 ‘제이탑건설’이라 한다)는 2005. 1. 5. 이 사건 주상복합아파트의 신축에 따른 소유권보존등기를 마쳤다.

② 서울특별시 강동구청장(이하 ‘강동구청장’이라 한다)은 2006. 11. 10. 이 사건 주상복합아파트가 등록세 중과대상이라는 이유로 제이탑건설에 이 사건 주상복합아파트 중 아파트 부분에 관한 등록세 및 지방교육세 179,889,600원과 오피스텔 부분에 관한 등록세 15,956,400원을 추가로 부과하였다. 제이탑건설이 이를 체납하자, 서울특별시장은 조례에 따라 시세(시세)인 등록세 등을 직접 부과·징수하기로 하고 제이탑건설의 과점주주로서 제2차 납세의무자인 소외인에게 2008. 1. 21. 아파트 부분에 관한 등록세 등을, 2010. 12. 13. 오피스텔 부분에 관한 등록세를 각 부과하였다.

③ 소외인은 아파트 부분에 관한 등록세 등의 제2차 납세의무를 부과한 처분의 취소를 구하는 소를 제기하였고, 법원은 주된 납세의무자에 대한 납세고지서가 적법하게 송달되지 아니하였다는 이유로 그 처분을 취소하는 판결(이하 ‘관련사건 판결’이라 한다)을 선고하였으며, 관련사건 판결은 2010. 12. 16. 확정되었다.

④ 2008. 5.경까지 아파트 부분에 관한 등록세 등에 관하여 주된 납세의무자인 제이탑건설로부터 180,540,110원, 제2차 납세의무자인 소외인으로부터 45,784,570원이 각 징수되었는데, 서울특별시장은 2010. 12. 22. 관련사건 판결에 따라 소외인에게 환급할 아파트 부분에 관한 등록세 등의 세액 중 21,808,460원을 오피스텔 부분에 관한 등록세에 충당하였다.

⑤ 강동구청장은 2011. 1. 10. 관련사건 판결에 따라 제이탑건설에 대한 아파트 부분 부과처분을 직권으로 취소하고, 같은 날 제이탑건설에 아파트 부분에 관한 등록세 등을 부과하였다. 조세심판원이 2012. 4. 12. 제이탑건설에 대한 납세고지서의 송달이 부적법하다는 이유로 그 부과처분을 취소하자, 강동구청장은 2012. 4. 16. 제이탑건설에 다시 아파트 부분에 관한 등록세 등을 부과하는 이 사건 재부과처분을 하였다. 서울특별시장은 2012. 5. 7. 위 강동구청장의 2011. 1. 10.자 직권취소에 따라 제이탑건설에 환급할 아파트 부분에 관한 등록세 등의 환급금 중 179,889,600원을 이 사건 재부과처분에 관한 체납액에 충당하였다.

⑥ 한편 원고들은 소외인이 피고에 대하여 가지는 환급금채권에 관하여 압류 및 추심명령을 받은 채권자들로서, ‘강동구청장이 아파트 부분에 관하여 제이탑건설에 한 이 사건 재부과처분은 부과제척기간 5년을 도과하여 무효인데, 서울특별시장으로서는 제2차 납세의무자로부터 오피스텔 부분에 관한 등록세를 우선 징수할 것이 아니라 주된 납세의무자인 제이탑건설에 환급할 아파트 부분에 관한 등록세 등의 환급금 179,889,600원이 오피스텔 부분에 관한 등록세 체납액에 먼저 자동으로 충당되었어야 하고, 이러한 경우 소외인은 오피스텔 부분에 관하여 제2차 납세의무를 부담하지 않으므로 잘못 충당된 등록세 21,808,460원의 환급청구권을 가진다’는 등의 이유를 들어 그 추심금의 지급을 구하는 이 사건 소를 제기하였다.

(3) 이러한 사실관계를 앞서 본 법리에 따라 살펴보면, 이 사건 재부과처분은 당초의 부과처분이 직권으로 취소되고 그 주된 납세의무의 성립일인 2005. 1. 10.로부터 부과제척기간 5년이 경과한 후인 2012. 4. 16. 이루어졌으며, 제2차 납세의무자인 소외인에 대한 이 사건 판결이 확정되었다고 하더라도 주된 납세의무자인 제이탑건설에 대한 부과제척기간에 관하여는 구 지방세법 제30조의4 제2항 에 따른 특례가 적용될 수 없으므로, 이 사건 재부과처분은 당연 무효로 보아야 한다.

따라서 원심이 이와 달리 주된 납세의무자에 대한 납세고지가 부적법하다는 이유로 제2차 납세의무자에 대한 부과처분을 취소하는 판결이 확정되는 경우 주된 납세의무자는 그 취소나 변경의 대상이 되고 있는 과세처분의 효력이 미치는 자에 포함된다고 보아 이 사건 재부과처분이 구 지방세법 제30조의4 제2항 에 따른 특례제척기간 내에 이루어져 적법하다고 판단한 데에는, 구 지방세법 제30조의4 제2항 에서 정한 특례제척기간의 적용범위에 관한 법리를 오해한 위법이 있다.

(4) 그런데 구 지방세법 제30조의2 제1호 는 ‘지방자치단체의 징수금을 납부 또는 납입할 의무는 납부·납입·충당 등이 있은 때에 소멸한다’고 규정하고 있다. 한편 구 지방세법 제45조 제1항 은 ‘과오납된 지방자치단체의 징수금은 미납된 다른 지방자치단체의 징수금에 충당한다’고 규정하고, 구 지방세법 시행령(2010. 9. 20. 대통령령 제22395호로 전부 개정되기 전의 것) 제36조 제2항 은 ‘지방자치단체의 장이 지방세환급금을 충당하였을 때에는 그 뜻을 권리자에게 통지하여야 한다’고 규정하고 있다. 또한 2010. 3. 31. 법률 제10219호로 제정된 지방세기본법 제37조 제1호 및 제76조 제2항 과 2010. 9. 20. 대통령령 제22394호로 제정된 지방세기본법 시행령 제64조 제2항 도 위와 같은 내용으로 각 규정하고 있다.

이들 규정의 문언과 취지, 충당의 성질 등을 종합하여 보면, 과세권자가 지방세환급금을 지방세 체납액에 충당하는 조치가 있어야만 비로소 지방세 납부 또는 납입의무의 소멸이라는 충당의 효과가 발생한다고 보아야 할 것이다.

앞서 본 사실관계를 이러한 법리에 따라 살펴보면, 서울특별시장은 제이탑건설에 대한 환급금으로 아파트 부분에 관한 등록세 등의 체납액에 충당하는 조치를 취하였을 뿐 오피스텔 부분에 관한 등록세 체납액에 충당하는 조치를 취하지 아니하였고, 달리 강동구청장이 그와 같은 충당 조치를 취하였다고 인정할 자료도 없으므로, 소외인의 오피스텔 부분에 관한 등록세 제2차 납세의무는 소멸한 것으로 볼 수 없고, 서울특별시장이 제2차 납세의무자인 소외인에 대한 환급금을 오피스텔 부분에 관한 등록세 체납액에 충당한 것은 적법하다고 할 것이다. 따라서 소외인이 피고에 대하여 등록세 21,808,460원의 환급금채권을 갖지 못하는 이상 그에 관한 추심금의 지급을 구하는 원고들의 주장을 배척한 것은 결론에 있어서 정당하고, 앞서 본 원심의 법리오해는 판결 결과에 아무런 영향이 없다.

2. 상고이유 제2점에 대하여

(1) 구 서울특별시 시세기본조례(2013. 5. 16. 서울특별시 조례 제5497호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘시세기본조례’라 한다) 제5조 제1항은 ‘시장은 시세의 부과·징수에 관한 사무에 대하여 따로 규정이 있는 경우를 제외하고는 해당 과세대상의 소재지를 관할하는 구청장에게 위임하여 처리한다’고 규정하는 한편, 제3항은 ‘시장은 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 시세를 직접 부과하거나 징수한다’고 규정하면서, 제4호에서 ‘구청장이 부과한 시세 중 건당 500만 원(가산금을 제외한다) 이상의 금액을 체납(과년도분에 한한다)한 자의 해당 자치구에 체납된 시세’를 들고 있다. 또한 시세기본조례 제5조 제5항은 ‘제3항 제4호에 따른 체납된 시세에 대하여 구청장이 행한 처분은 시장이 한 것으로 본다’고 규정하고 있다.

(2) 원심은, 구청장이 부과한 시세 중 건당 500만 원 이상의 금액이 체납된 경우 서울특별시장은 구청장이 행한 기존 부과처분을 전제로 징수할 수 있다고 판단하면서, 이와 다른 전제에 선 원고들의 주장을 배척하였다.

이러한 원심의 판단은 앞서 본 규정에 따른 것으로서 정당하고, 거기에 시세기본조례의 해석에 관한 법리를 오해하여 판결에 영향을 미친 위법이 없다.

3. 결론

그러므로 상고를 모두 기각하고 상고비용은 패소자들이 부담하도록 하여, 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.