청구인이 피상속인 OOO의 사망(1998.2.21.상속개시)으로 인한 상속세를 1998.8.20. 처분청에 신고를 한 데 대하여, 처분청은 상속재산인 경기도 광주군 초월면 OO리 OOOOO 전 614㎡, 같은 리 OOOOO 답 162㎡, 같은 리 OOOOO 답 211㎡, 같은 리 OOOOO 답 492㎡(이하 4필지의 토지를 “쟁점토지”라 한다)의 가액을 상속개시 시점에 2개 감정평가법인이 감정평가한 가액으로 하는 등 하여 상속세 과세표준 및 세액을 경정하여 2000.11.20. 청구인에게 1998연도분 상속세 198,538,300원을 부과처분하였다.

청구인은 이에 불복하여 2000.12.28. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 처분청이 상속재산가액으로 한 쟁점토지의 가액은 상속개시전 감정기관이 평가한 가액으로 상속개시 당시의 상황이 외환위기(IMF)라는 특수한 상황에 비추어 볼 때에 1997.12월 감정평가액을 상속개시 당시인 1998.2월의 시가로 볼 수 없으므로 감정가액을 상속개시 당시 가액으로 함은 부당하다. 한편, 한국도로공사에 양도된 쟁점토지에 대하여 한국도로공사가 토지보상시 산정한 감정가액은 상속개시일부터 6개월후에 매매계약이 체결된 것으로 상속개시 당시 보상가액이 결정되지 않아 상속일 현재의 시가로 볼 수 없으므로 쟁점토지의 상속재산가액은 기준시가로 평가한 가액으로 하여야 함이 타당하다.

(2) 처분청은 (주)OO투자증권 계좌에서 출금한 365,497,330원을 사용처가 소명되지 아니한다 하여 상속세과세가액에 산입하였으나, 출금액 365,497,330원중 250,000,000원은 1997.4.17. 청구외 OOO계좌에 입금되었다가 1997.6.28. 출금되었고 그중 148,000,000원은 청구외 OOO계좌에 입금되어 특정채권을 구입하는데 사용되는 등 피상속인이 그의 자금을 타인명의를 이용하여 운용한 것이므로 처분재산이 아닌 상속재산으로 보아 과세하여야 하고, 그중 102,000,000원은 피상속인의 처 OOO계좌에 상속일 현재 처분하지 않고 금융재산(차명계좌)으로 보관하고 있으므로 상속재산으로서 금융재산상속공제를 하여야 함에도 위 금액을 사용처가 밝혀지지 아니하였다 하여 상속세과세가액에 산입한 것은 부당하다.

나머지 처분재산중 (주)OO증권(OOOOOOOOOOOO)에서 인출한 금액중 입증되지 아니한 42,600,394원과 (주)OO증권(OOOOOOOOOOOOO)에서 인출한 금액중 입증되지 아니한 10,000,000원등에 대하여는 생활비 및 병원치료에 지출된 비용임을 감안하여 볼 때에 월평균 생계비(한국통계연감,통계청)로 19,086,300원[(2,120,000원× 9개월분 (1997.5월-1998.2월)], 자녀의 교육비나 수업료로 납부한 10,073,200원(1997.2기분～1998.1기분), 사교육비 14,537,780원, 피상속인의 병치료를 위해 미국 입출국항공비 7,250,000원은 사용처가 소명된 금액으로서 상속세 과세가액에서 제외하여야 한다.

(3) 피상속인 명의의 (주)OO투자증권계좌에서 1997.4.17. OO주 10,850주를 출고하여 6,226주는 매각(매각대금 365,497,330원)하고 나머지 4,624주는 (주)OO증권 OOO계좌에 입고하였으며 1997.4.22. 2,000주를 주당 47,500원(매도금액 95백만원) 매도하였고 나머지 주식 2,624주중 1,939주는 상속세 신고시 신고하였으나 착오로 685주는 미신고하였는 바, 청구인이 위 OO주식에 대하여 상속세신고시 상속재산(합의차명구좌 OOO계좌)으로 보아 신고하였으므로 배우자 OOO계좌에 입고한 것을 증여로 보아 증여 당시로 평가(1주당 48,458원)하여 상속세과세가액에 산입하는 것은 부당하므로 상속개시일 현재의 평가액(1주당 38,397원)을 상속세과세가액에 산입하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 쟁점토지의 평가액에 관하여 당초 보상가액(감정평가법인의 감정가액)의 확정은 상속개시일 전 6월이내에 이루어졌으나 매매계약이 상속개시일 후 6월이후에 이루어 진 것은 보상기관인 한국도로공사측의 재정상의 문제에 기인한 것으로 볼 때 당초 평가액이 부적정한 것이 아니며, IMF전 확정된 보상가액과 IMF후 지급된 보상금액이 상이하지 아니하므로 상기 보상가액을 시가로 볼 수 있고, 쟁점토지의 평가액은 상속세및증여세법 제60조 및 동법시행령 제49조 제1항 제2호에 의하여 확인되는 시가이므로 당초 보상가액(2개 감정평가법인의 감정가액)에 의하여 과세한 처분은 정당하다.

(2) 금융재산등의 처분용도에 관하여 청구인은 비실명채권의 구입, 피상속인의 의료비 등으로 처분용도를 밝히고 있으나 이에 대한 명백한 거증이 없으며, 청구인이 제시한 금융자산 거래내역으로는 상기 채권 등 구입자금의 출처와 금융재산의 처분가액이 일치한다고 볼 수 없고, 금융재산의 처분가액은 동법 제15조의 상속개시일전 1년이내 처분재산중 사용처가 불분명한 재산이므로 상속세과세가액에 합산하여 상속세를 과세한 처분은 정당하다.

(3) 청구인은 피상속인 계좌에서 OOO계좌로 입고된 OO주 4,624주에 대하여 합의차명 계좌로 상속재산이라고 주장하고 있으나 이에 대한 특별한 소명이 없으므로 증여재산으로 보아 증여당시 1주당가액을 평가하여 과세한 처분은 달리 잘못이 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1) 감정평가법인의 감정가액을 쟁점토지의 시가로 보아 과세한 처분의 당부와

(2) 처분재산의 사용처가 소명되는지 여부와

(3) OO주식 4,624주를 증여재산으로 보아 과세한 처분의 당부를 가리는데 있다.

나. 쟁점(1)에 대하여 본다.

(1) 관련법령

제60조 【평가의 원칙 등】 ① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 평가기준일 이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조 제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다.

② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정다수인사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용·공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류·규모·거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다(이하생략).

제61조 【부동산 등의 평가】 ① 부동산 및 부동산에 대한 권리에 대한 평가는 다음 각호의 1에서 정하는 방법에 의한다.

1. 토 지

지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 개별공시지가(이하 개별공시지가 라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지관할세무서장이 인근 유사토지의 개별공시지가를 참작하여 대통령령이 정하는 방법에 의하여 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령이 정하는 지역의 토지에 대하여는 배율방법에 의하여 평가한 가액으로 한다.

2. 건 물 대통령령이 정하는 시가표준액에 의한 가액

② ～⑦ (생략)

상속세 및 증여세법시행령 제49조 【평가의 원칙 등】 ① 법 제60조 제2항에서 수용·공매가격 및 감정가액 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것 이라 함은 평가기준일전 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다)부터 상속세과세표준신고 또는 증여세과세표준신고의 기간중 다음 각호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액을 말한다.

1. 당해 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액. 다만, 그 거래가액이 제26조 제4항에 규정된 특수관계에 있는 자와의 거래 등 그 가액이 객관적으로 부당하다고 인정되는 경우를 제외한다.

2. 당해 재산에 대하여 2 이상의 총리령이 정하는 공신력 있는 감정기관이 상속세 및 증여세 납부외의 목적으로 재산을 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액

3. 당해 재산에 대하여 수용 또는 공매사실이 있는 경우에는 그 보상가액 또는 공매가액

② ～③ (생략)

상속세 및 증여세법시행규칙 제15조 【평가의 원칙 등】 ① 영 제49조 제1항 제2호 및 영 제55조 제1항에서 총리령이 정하는 공신력있는 감정기관 이라 함은 지가공시 및 토지 등의 평가에 관한 법률에 의한 감정평가법인을 말한다.

② ～③ (생략)

(2) 사실관계 및 판단

(가) 한국도로공사 경기건설사업소장은 1997.12월 OO감정평가법인 및 OOO감정평가법인으로부터 하남～호법간 고속도로확장공사(제3공구) 편입토지에 대한 감정평가를 받아 쟁점토지에 대한 OO감정평가법인의 감정가액 112,683,600원과 OOO감정평가법인의 감정가액 110,908,800원을 평균한 가액인 111,796,200원을 쟁점토지에 대한 보상액으로 산정하여 1998.1.9. 피상속인에게 손실보상 협의요청을 하였다가 IMF 구제금융 체제하에서 고속도로 확장에 따른 투자예산이 감소되어 수용보상업무가 지연되어 1998.9.30. 다시 손실보상협의 요청을 하고 1998.11.28. 쟁점토지에 대해 110,779,800원을 보상한 바 있고, 처분청은 당초 손실보상협의요청서상의 보상가액(OO감정평가법인의 쟁점토지에 대한 감정가액 112,683,600원과 OOO감정평가법인의 감정가액 110,908,800원을 평균한 가액인 111,796,200원)을 상속재산가액으로 평가하였음이 결정결의서에 나타난다.

(나) 청구인은 상속개시일전 6월부터 상속세과세표준신고기한중에 수용으로 인한 보상가액을 받은 것이 아니므로 시가가 있는 경우에 해당하지 아니하므로 기준시가에 의해 쟁점토지를 평가하여야 한다고 주장하고 있는 바, 위 관련법령에 의하면 수용·공매가격 및 감정가액등 으로 시가로 인정되는 것은 상속개시일전 6월부터 상속세과세표준신고기간중 수용가액이 있는 것은 그 수용가액을 시가로 보는 것이나, 이건 수용가액(110,779,800원)은 상속개시일로부터 6개월 후 수용되어 시가로 볼 수 없다할 것이고, 이건 감정가액(111,796,200원)은 상속세및증여세법 제60조 및 같은법 시행령 제49조 제1항 제2호에서 규정하고 있는 요건(평가기준일전 6월부터 상속세신고기간중에 감정할 것, 2이상의 공신력있는 감정기관이 감정할 것, 상속세 및 증여세 납부외의 목적일 것)을 충족하고 있어 쟁점토지의 시가로 인정할 수 있다 할 것이므로 청구인이 기준시가로 쟁점토지를 평가하여야 한다는 주장은 받아들일 수 없다할 것이다.

다. 쟁점2에 대하여 본다.

(1) 관련법령

상속세및증여세법 15조 【상속개시일전 처분재산 등의 과세가액 산입】 ① 피상속인이 피상속인의 재산을 처분하였거나 채무를 부담한 경우로서 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 이를 상속인이 상속받은 것으로 추정하여 제13조의 규정에 의한 상속세과세가액에 산입한다.

1. 피상속인이 재산을 처분하여 받거나 피상속인의 재산에서 인출한 금액이 상속개시일전 1년 이내에 재산종류별로 계산하여 2억원 이상인 경우로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우

2. 부담한 채무의 합계액이 상속개시일전 1년 이내에 2억원 이상인 경우로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우

② 피상속인이 국가·지방자치단체 및 대통령령이 정하는 금융기관이 아닌 자에 대하여 부담한 채무로서 대통령령이 정하는 바에 의하여 상속인이 변제할 의무가 없는 것으로 추정되는 경우에는 이를 제13조의 규정에 의한 상속세과세가액에 산입한다.

③ 제1항 제1호에 규정된 재산을 처분하여 받거나 재산에서 인출한 금액등의 계산과 재산종류별 구분은 대통령령으로 정한다.

상속세및증여세법시행령 제11조 【상속세 과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위】 ① 법 제15조 제1항 제1호의 규정을 적용함에 있어서 재산의 처분금액 및 인출금액의 계산은 다음 각호의 1에 의한다.

1. 피상속인이 재산을 처분한 경우에는 그 처분가액 중 상속개시일전 1년 이내에 실제 수입한 금액

2. 피상속인이 금전 등의 재산(이하 이 조에서 금전등 이라 한다)을 인출한 경우에는 상속재산 중 상속개시일전 1년 이내에 실제 인출한 금전 등. 이 경우 당해 금전등이 총리령이 정하는 통장 또는 위탁자계좌 등을 통하여 예입된 경우에는 상속개시일전 1년 이내에 인출한 금전의 합계액에서 당해 기간중 예입된 금전 등의 합계액을 차감한 금전 등으로 하되, 그 예입된 금전 등이 당해 통장 또는 위탁자계좌 등에서 인출한 금전이 아닌 것을 제외한다.

② 법 제15조 제1항 제1호 및 제2호에서 대통령령이 정하는 바에 의하여 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 경우 라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

1. 피상속인이 재산을 처분하여 받은 금액이나 피상속인의 재산에서 인출한 금전 등 또는 채무를 부담하고 받은 금액을 지출한 거래상대방(이하 이 조에서 “거래상대방” 이라 한다)이 거래증빙의 불비 등으로 확인되지 아니하는 경우

2. 거래상대방이 금전등의 수수사실을 부인하거나 거래상대방의 재산상태 등으로 보아 금전 등의 수수사실이 인정되지 아니하는 경우

3. 거래상대방이 피상속인과 제26조 제4항의 규정에 의한 특수관계에 있는 자로서 사회통념상 지출사실이 인정되지 아니하는 경우

4. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등으로 취득한 다른 재산이 확인되지 아니하는 경우

5. 피상속인의 연령·직업·경력·소득 및 재산상태 등으로 보아 지출사실이 인정되지 아니하는 경우

③ 법 제15조 제2항에서 대통령령이 정하는 바에 의하여 상속인이 변제할 의무가 없는 것으로 추정되는 경우 라 함은 제10조 제1항 제2호에 규정된 서류 등에 의하여 상속인이 실제로 부담하는 사실이 확인되지 아니하는 경우를 말한다.

④ 제2항의 규정을 적용함에 있어서 동항 각호의 규정에 의하여 입증되지 아니한 금액이 다음 각호의 1의 금액중 적은 금액에 미달하는 경우에는 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것으로 추정하지 아니한다.

1. 피상속인이 재산을 처분하여 받은 금액이나 피상속인의 재산에서 인출한 금전등 또는 채무를 부담하고 받은 금액의 100분의 20에 상당하는 금액

2. 2억원

⑤ 법 제15조 제1항 제1호에서 재산종류별 이라 함은 다음 각호의 구분에 의한 것을 말한다.

1. 현금 및 예금

2. 부동산 및 부동산에 관한 권리

3. 유가증권

4. 무체재산권

5. 기타 재산

(2) 사실관계 및 판단

처분청은 피상속인이 1997.4.17. (주)OO투자증권을 통하여 매도한 (주)OO주식 6,226주의 매도대금 365,497,330원과 (주)OO증권의 그의 계좌에서 인출한 94,233,334원, (주)OO증권의 그의 계좌에서 인출한 10,000,000원 합계 469,730,664원중 의료비로 사용처가 인정되는 51,632,940원을 차감한 418,097,724원을 상속세과세가액에 산입하여 과세하였는 바, 청구인은 위 (주)OO주식 매각대금 365,497,330원중 250,000,000원은 청구외 OOO계좌에 입금되었다가 출금되어 그중 148,000,000원은 피상속인의 처 OOO계좌에 입금되었다가 출금되어 청구외 OOO계좌에 입금되어 특정채권을 구입하였고, 250,00,000원중 102,000,000원은 청구외 OOO계좌에 입금되었다가 출금되어 피상속인의 처 OOO계좌에 입금하여 보유하고 있는 등, 위 자금은 당초부터 피상속인의 차명계좌로 관리되어 피상속인의 상속재산이므로 금융재산 상속공제등을 하여야 한다고 주장하나, 청구인은 피상속인이 동 계좌를 계속 관리하고 있었다는 거증이나 당초부터 위 자금이 피상속인의 자금이나 위 차명계좌로 운용되고 있었다는 객관적 거증서류를 제시하지 못하고 있어 위 자금이 피상속인의 상속재산이라는 청구주장은 받아들일 수 없다할 것이므로 처분청이 피상속인의 처분재산으로 보아 과세한 처분은 달리 잘못이 없다할 것이다.

다만, 피상속인의 자녀들의 교육비로 사용하였다는 영수증을 제시하고 있는 OOO의 OO대학교 납입대금 3,278,800원(1997년 제2학기분 1,559,500원, 1998년도 제1학기분 1,719,300원), OOO OO대학교 납입대금 3,782,000원(1997년 제2학기분 1,891,000원, 1998년 제1학기분 1,891,000원), OOO의 납입대금 2,067,100원(1997학년분 OOOO고 1,023,600원, 1998년도분 OO대학교 입학금 및 수업료 1,043,500원) 합계 9,127,900원과 피상속인이 암치료차 미국에 입·출국한 항공요금이라고 주장하는 7,250,000원(1회 편도요금 725,000원 ×10회, 피상속인 왕복2회, 피상속인의 처 OOO 왕복 2회, 피상속인의 자녀 OOO 왕복 1회)은 OO출입국관리소장의 출입국에 관한 사실증명에 1997.8.10.～1997.10.7.기간중 입·출국한 사실이 나타나고 있어 위 수업료 9,127,900원과 항공비 7,250,000원 합계 16,377,900원은 그 사용용도, 사용금액 및 그 지급시기등으로 보아 피상속인의 이건 계좌에서 인출한 자금으로 사용되었다는 청구인의 주장은 수긍이 가지만 나머지 생활비 및 사교육비는 그 지급액을 확정할 수 없을 뿐만 아니라 피상속인이 생전에 생계유지를 위한 사업을 한 점에 비추어 볼 때에 이건 계좌에서 인출된 자금으로 사용되었다고 보이지는 아니한다.

라. 쟁점3에 대하여 본다.

(1) 피상속인이 (주)OO투자증권계좌에서 1997.4.17. (주)OO주식 10,850주를 출고하여 6,226주는 매각(매각대금 365,497,330원)하고 나머지 4,624주는 (주)OO증권의 OOO명의 계좌에 입고하였는 바, 처분청은 피상속인의 계좌에서 피상속인의 처 OOO계좌에 1997.4.17. 입고된 OO주 4,624주의 평가액 224,069,792원(4,624주×48,458원)중 청구인이 상속세 신고시 유가증권가액으로 신고한 75,421,283원(1,939주×38,897원)을 제외한 148,648,509원[상속세 미신고분 130,109,730원(2,685주×48,458원)과 신고한 1,939주의 평가차이 18,538,779원[1,939주×(48,458원-38,897원)]의 합계금액 148,648,509원을 OOO에게의 증여재산으로 보아 상속재산가액에 산입하였는 바, 청구인은 피상속인 계좌의 유가증권출고분 OO주 4,624주중 2,000주를 매도하고 나머지 주식 2,624주중 1,939주는 상속세 신고시 신고하고 착오로 685주는 미신고하였으나, 위 OO주에 대하여 상속세신고시 상속재산(합의차명구좌인 OOO계좌)으로 보아 신고하였으므로 배우자 OOO계좌에 입고한 것을 증여로 보아 증여 당시 주식을 평가(1주당 48,458원)하여 상속세 과세가액에 산입하는 것은 부당하므로 상속일 현재의 평가액(1주당 38,397원)으로 평가하여 상속세 과세가액에 산입하여야 한다고 주장하고 있으나, 피상속인이 동 계좌를 계속 관리한 사실이 나타나는 등 합의차명 계좌로 볼 만한 거증의 제시가 없으므로 처분청이 이를 증여로 보아 증여 당시 1주당 가액으로 동 주식을 평가하여 과세한 처분은 달리 잘못이 없다할 것이다.

마. 결론

이건 심판청구는 청구인의 주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.