나. 법인세법시행령(1979.12.31. 대통령령 제9699호) 시행일 전후에 걸쳐 포합주식의 취득과 합병이 이루어진 경우 같은 시행령 제117조의2 제1항 의 적용 여부(적극)

다. 법원이 국세청의 기본통칙 개정전의 사안에 대하여 개정된 기본통칙 규정을 참작함의 적부(적극)

나. 법인세법시행령(1979.12.31. 대통령령 제9099호) 부칙 제2항에 비추어 보면 합병이 그 시행령의 시행일 이후에 이루어진 경우에는 포합주식의 취득이 그 전에 있었더라도 같은 시행령 제117조의2 제1항 이 적용된다고 할 것이다.

다. 국세청의 기본통칙은 과세관청 내부에 있어 세법해석의 기준 및 집행기준을 시달한 행정규칙에 지나지 않으므로 법원이 기본통칙의 개정되기 전 사안에 관하여 개정된 기본통칙의 규정을 참작하였다고 해서 잘못이라고 할 수 없다.

상고비용은 원고의 부담으로 한다.

1. 법인세법 제43조 제3항 은 합병에 의한 청산소득의 금액은 피합병법인의 주주등이 합병법인으로부터 받는 주식 등의 가액 또는 금전 기타 자산의 가액의 총합계액에서 피합병법인의 합병등기일 현재의 자기자본의 총액을 공재한 금액으로 한다. 같은 법 제44조 는 청산소득금액의 계산에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다고 각 규정하고, 같은법시행령 제117조의2 제1항 은 합병법인이 합병 전에 취득한 피합병법인의 주식 즉, 포합주식이 있는 경우에 그 취득으로 인하여 피합병법인의 청산소득이 부당히 감소되는 것으로 인정되는 때에는 포합주식취득가액은 합병교부금으로 보고 청산소득을 계산한다고 규정하고 있는 바, 같은법시행령 제117조의2 제1항 이 규정하는 포합주식취득가액은 그 경제적 실질에 있어서는 같은 법 제43조 제3항 이 규정하는 피합병법인의 주주가 합병법인으로부터 받는 금전 즉, 합병교부금과 차이가 없다고 할 것이므로 위 포합주식취득가액을 합병교부금으로 보고 청산소득금액을 계산하는 것은 같은법 제43조 제3항 의 취지에 부합되는 것이라 할 것이다.

그러므로 같은법시행령 제117조의2 제1항 이 그 규정의 포합주식취득가액을 합병교부금으로 보고 청산소득을 계산한다고 규정한 것은 같은 법 제44조 의 위임에 의하여 같은 법 제43조 제3항 의 취지에 따라 포합주식이 있는 경우의 청산소득금액 계산방법을 규정한 것에 불과하고 모법의 위임근거도 없이 새로운 과세요건을 정한 것은 아니라고 할 것이므로 같은법시행령 제117조의2 제1항 의 규정이 같은 법 제44조 소정의 “청산소득 금액의 계산에 관하여 필요한 사항”의 범위를 넘어서 새로운 법률사항을 규정함으로써 조세법률주의에 위배된 것이라고 할 수 없을 것이다.

같은 취지에서 원심이 법인세법시행령 제117조의 2 제1항 이 조세법률주의에 위배되어 무효라는 원고의 주장을 배척한 것은 정당하고 거기에 소론이 지적하는 조세법률주의의 법리를 오해한 위법이 없다.

2. 원심은 원고가 이 사건 포합주식을 취득하게 된 경위와 과정에 관한 그 판시사실을 인정한 다음 원고는 기업을 확장하여 가스업종까지 경영하기 위한 목적으로 일단 소외 구로 및 부천동일가스회사를 순차로 계열기업화 하고 종국에는 합병하려는 의도 아래 위 회사들의 전 주식을 취득(소외 부천 동일가스회사의 주식은 자회사인 소외 구로동일가스회사로 하여금 취득)한 것이라 봄이 상당하다 할 것이고, 원고는 위 포합주식에 대하여 그 취득가액에 훨씬 미달하는 포합주식액면가액 만큼의 합병신주만을 발행하여 위 피합병회사들의 청산소득을 부당히 감소시킨 결과를 초래한 것이라 할 것이라고 판시하고 있는 바, 원심의 위와 같은 사실인정과 판단을 기록에 비추어 살펴보면 정당하고 거기에 소론과 같은 채증법칙위반의 위법이 없다.

또 법인세법 제117조의2 의 적용범위를 특수관계 있는 자와의 거래로 한정시켜 해석한 것은 아니라고 할 것이므로 반대의 입장에서 심리미진의 위법이 있다는 논지는 채용할 수 없다.

3. 법인세법시행령(1979.12.31. 대통령령 제9699호) 부칙 제2항은 법인의 청산소득에 대한 법인세에 있어서는 이 영 시행후 최초로 합병함으로써 발생하는 청산소득분부터 적용한다고 규정하고 있으므로 합병이 위 시행령의 시행일 이후에 이루어진 경우에는 포합주식의 취득이 그 전에 있었다 하더라도 위 시행령 제117조의2 제1항 이 적용된다 고 해석할 것이다.

법인세법시행령 제117조의 제1항 의 규정이 모범인 법인세법 제43조 제3항 의 취지에 따라 포합주식이 있는 경우의 청산소득금액 계산방법을 규정한 것에 불과하고 새로운 과세요건을 정한 것이 아니라 함은 앞서 본 바와 같으므로 이러한 해석이 소론과 같이 소급과세금지의 원칙에 위배되는 것이라고 볼 수 없다.

원심이 원고가 포합주식을 취득한 것이 위 시행령시행 이전이라 하더라도 소외 구로동일가스회사를 합병한 것이 위 시행령의 시행일 이후이므로 위 회사의 합병으로 인한 청산소득을 산정함에 있어서 위 시행령의 제117조의2 제1항 을 적용할 수 있다고 한 것은 정당하고 거기에 소론과 같은 소급과세금지의원칙에 관한 법리오해의 위법이 없다.

4. 원심이 확정한 바와 같이 원고가 그 전주식을 보유하던 소외 구로동일가스회사로 하여금 소외 부천동일가스회사의 전 주식을 취득케 한 다음 소외 구로동일가스회사를 합병한 것이라면 원고는 위 합병으로 인하여 소외 구로동일가스회사의 모든 권리의무를 포괄승계 함으로써 그때부터는 직접 소외 부천동일가스회사의 전주식을 취득 소유하게 된 것으로 보아야 할 것이다.

같은 취지에서 원심이 원고의 소외 부천동일가스회사의 주식취득을 포합주식을 취득한 것으로 본 것은 정당하고 거기에 소론과 같은 포합주식에 관한 법리오해의 위법이 없다.

5. 국세청의 기본통칙은 과세관청 내부에 있어 세법해석의 기준 및 집행기준을 시달한 행정규칙에 지나지 아니하므로 법원이 세법을 해석함에 있어 이를 하나의 자료로 할 수 있으며 기본통칙이 개정되기 전의 사안에 관하여 개정된 기본통칙의 규정을 참작하였다고 해서 잘못이라고 할 수 없는 것이다.

원심이 원판시 포합주식에 대하여 합병법인이 주식을 교부한 때에 합병교부금에서 공제하는 교부주식가액을 산정함에 있어서 소론이 주장하는 1985.1.1.자로 개정되기 이전의 법인세법기본통칙이 정하는 바에 따르지 아니하고 1985.1.1.자로 개정된 법인세법기본통칙의 규정을 참작하였다 하여 이를 위법하다 할 수 없다. 논지는 이유없다.

6. 그러므로 상고를 기각하고, 상고비용은 패소자의 부담으로 하기로 하여 관여 법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.