가. 청구법인은 국내에서 1981. 10. 1. 개설되어 금융업을 영위하고 있는OOO에 본점을 둔 OOO의 OOO지점으로,2003사업연도부터 2005사업연도까지의 법인세 신고시 「국제조세조정에 관한법률」(이하 “「국조법」”이라 한다) 제14조의 규정에 따라 청구법인의차입금 중 OOO 본점으로부터 차입한 금액이OOO 본점이 OO지점에 출자한 금액의 6배(금융업의 경우)를초과하여 같은 법 시행령(이하 “「국조법 시행령」”이라 한다) 제25조에 따라 계산한 그 초과분에 대한 지급이자2003사업연도 1,144,008,381원, 2004사업연도 265,499,959원 및 2005사업연도1,828,050,699원 합계 3,237,559,039원(이하 “쟁점금액”이라 한다)을각사업연도 소득금액 계산시 손금불산입하고 기타사외유출로 처분하였다.

나. OOO은 청구법인에 대한법인세 통합 세무조사 결과,「 국조법」제14조의 규정에 의하여 손금불산입하고, 기타사외유출로처분한쟁점금액은 「국조법 시행령」제25조의 규정에 따라 OOO 본점에 귀속되어 「법인세법」 제93조 제2항의배당소득으로과세하되 한국과 OOO과의 조세협약(이하 OOO조세조약”이라 한다)상으로는 제11조의 이자소득에 해당되므로 「국조법」제28조 규정에 의하여 OOO 조세조약 제11조제2항에 의한제한세율(10%)을 적용할 것을 과세자료 통보함에 따라처분청은2008.10.10. 청구법인의 배당소득에 대한법인원천세 2004사업연도114,400,830원, 2005사업연도 26,549,990원,2006사업연도 182,805,070원 합계 323,755,890원과법인세(지급조서미제출가산세) 2005사업연도 22,880,160원, 2006사업연도 5,309,990원, 2007사업연도 36,561,010원 합계64,751,160원을 경정·고지하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2008.12.26. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1)쟁점금액에 대한 처분청의 이 건 법인원천세 과세처분은 적법한소득금액변동통지가 없는 상태에서 과세된 것이므로 위법한 처분이다.

(2) 쟁점금액은 「법인세법」제93조의 국내원천 배당소득에 해당하나OOO 조세조약 제11조에 의하면 이자소득에 해당하고, 「국조법」제28조에 의하면 외국법인의 국내원천소득의 구분은 「법인세법」의 규정에 불구하고 조세조약의 규정이 우선 적용되므로 쟁점금액을 OOO 조세조약에 따라 이자소득으로 분류되고 「조세특례제한법」제21조에 따라 법인세가 면제된다.

나. 처분청 의견

(1) 「 국조법」제14조의 과소자본세제 관련규정은 법정요건에부합되면 법인세 신고기일에 소득처분된 것으로 간주하는 것인 바, 처분청이새로운 소득처분을 하는 것이 아니므로 소득금액변동통지 대상이 아니다.

(2)쟁점금액은 「법인세법」상 배당소득으로 원천징수규정이 적용되고,OOO 조세조약 제11조의 이자소득으로 같은 조 제2항의국내법에따라 과세하되 세율을 10%로 제한하는 규정이 적용되는 것이므로 「국조법」제28조에 의거 조세조약 규정을 우선적용하여 국내세법에 따라 배당소득으로 원천징수하되 제한세율10%를 적용하는 것이다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1) 쟁점금액에 대한 소득금액변동통지 없이 한 법인원천세 과세처분의 당부

(2) 청구법인의 쟁점금액으로 배당으로 소득처분하고, OOO조세조약 제11조에 의한 제한세율(10%)를 적용하여 과세한 처분의당부

나. 관련법령

(1) 국제조세조정에 관한 법률

제3조【다른 법률과의 관계】① 이 법은 국세 및 지방세에 관하여 정하고 있는 다른 법률에 우선하여 적용한다

제14조【배당으로 간주된 이자의 손금불산입】① 내국법인(외국법인의 국내사업장을 포함한다.)의 차입금중 국외지배주주로부터차입한 금액과 국외지배주주의 지급보증(담보의 제공 등 실질적으로지급을 보증하는경우를 포함한다)에 의하여 제3자로부터 차입한금액이그 국외지배주주가 주식 등으로출자한 출자지분의 3배를 초과하는경우에는 그 초과분에 대한 지급이자 및 할인료는 대통령령이 정하는바에 따라 법인세법 제67조의 규정에 의한 배당 또는 기타사외유출로 처분된 것으로 보고 그 내국법인의 손금에 산입하지 아니한다.

④ 제1항의 규정을 적용받는 내국법인이 각 사업연도 중에 지급한 이자 및 할인료에 대하여 국외지배주주에 대한 소득세 또는 법인세를 원천징수한 경우에는 제1항의 규정에 의한 배당에 대한소득세 또는 법인세를 계산함에 있어 이미 원천징수한 세액과 상계하여 조정한다.

제28조【조세조약상의 소득구분의 우선적용】비거주자 또는 외국법인의국내원천소득의 구분에 있어서는 소득세법 제119조 및 법인세법 제93조의 규정에 불구하고 조세조약의 규정이 우선하여적용된다.

제29조【이자ㆍ배당 및 사용료에 대한 원천징수세율의 적용특례】

① 조세조약의 규정상 비거주자 또는 외국법인의 국내원천소득중 이자ㆍ배당 또는 지적재산권등의 사용대가에 대하여는조세조약상의 제한세율과다음 각호의 1에 규정된 세율중 낮은 세율을 적용한다.

1.조세조약의 대상조세에 주민세가 포함되지 아니하는 경우에는 소 득세법 제156조 제1항 제3호 또는 법인세법 제98조 제1항 제3호에서 규정하는 세율

2. 조세조약의 대상조세에 주민세가 포함되는 경우에는 소득세법제156조 제1항 제3호 또는 법인세법 제98조 제1항 제3호에서규정하는 세율에 지방세법 제176조 제2항의 세율을 반영한 세율

(2) 국제조세조정에 관한 법률 시행령

제25조【손금불산입액의 계산방법】⑥법 제14조 제1항을 적용함에있어서국외지배주주로부터 차입한 금액에 대한 이자중 손금불산입된 금액은 「법인세법」제67조의 규정에 의한배당으로처분된것으로 보며,국외지배주주의 지급보증에 의하여 제3자로부터차입한 금액에 대한 이자중 손금불산입된 금액은 「법인세법」제67조의규정에 의한기타사외유출로 처분된 것으로 본다.

제26조【업종별 배수】국외지배주주의 출자지분에 대한 차입금의 배수는금융업의 경우에는 법 제14조 제2항의 규정에 의하여6배를 적용한다.

(3) OOO 조세협약

제10조【배당】1. 일방체약국의 거주자인 법인이 타방체약국의 거주자에게 지급하는배당에 대하여는 동 타방체약국에서 과세할 수 있다.

4.본조에서 사용되는 "배당"이라 함은 주식으로부터 생기는 소득과분배를 하는 법인이 거주자로 되어 있는 체약국의 세법에 의하여주식에서 발생되는 소득과 동일하게 취급되는 다른 소득을 의미한다.

제11조【이자】1.일방체약국에서 발생하여 타방체약국의 거주자에게지급되는 이자에 대하여는 동 타방체약국에서 과세할 수 있다.

2. 그러나 그러한 이자에 대하여는이자가 발생하는 체약국에서 동 국의 법에따라 과세할 수 있다. 그러나 수취인이 동 이자의 수익적 소유자인 경우에는그렇게 부과되는 조세는 이자 총액의10퍼센트를 초과해서는 아니된다. 양체약국의 권한있는 당국은 상호합의에 의하여 이러한 제한의 적용방법을 결정한다.

5. 본조에서 사용되는 "이자"라 함은 담보의 유무와 이윤에 대한 참가권의 수반여부에 관계없이 정부증권, 채권 또는 사채와 모든 종류의 다른 채권으로부터발생되는 소득 및 소득이 발생하는 국가의 세법에 따라 금전의 대부에서 발생되는 소득과 동일하게 취급되는 다른 소득을 의미한다.

(4) 조세특례제한법

제21조【국제금융거래에 따른 이자소득등에 대한 법인세 등의 면제】

① 다음 각호의 1의 소득을 지급받는 자(거주자와 내국법인은 제외한다)에 대하여는 소득세 또는 법인세를 면제한다

2.외국환거래법에 의한 외국환업무취급기관이 동법이 정하는 바에따라 외국금융기관으로부터 차입하여 외화로 상환하여야 할 외화채무에 대하여 지급하는 이자 및 수수료

(5) 법인세법

제93조【국내원천소득】외국법인의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.

2. 내국법인 또는 법인으로 보는 단체 기타 국내로부터 지급받는 「소득세법」 제17조 제1항에 규정하는 배당소득(동항 제6호의규정에 의한 소득을 제외한다) 및 「국제조세조정에 관한 법률」제9조 및제14조의 규정에 의하여 배당으로 처분된 금액

제96조【외국법인의 국내사업장에 대한 과세특례】① 외국법인(비영리외국법인을 제외한다)의 국내사업장은 우리나라와 당해 외국법인의 거주지국과 체결한 조세조약의 규정에 의하여 제2항의 규정에 의한 과세대상소득금액(우리나라와 당해 외국법인의 거주지국과 체결한 조세조약에서 이윤의 송금액에 대하여 과세할 수 있도록 규정하고 있는 경우에는 대통령령이 정하는 송금액으로 한다)에 제3항의 규정에 의한 세율을 적용하여 계산한 세액을 제95조의 규정에 의한 법인세에 추가하여 납부하여야 한다.

(6) 법인세법 시행령

제106조【소득처분】① 법 제67조의 규정에 의하여 익금에 산입한금액은 다음 각호의 규정에 의하여 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다.

3. 제1호의 규정에 불구하고다음 각목의 금액은 기타 사외유출로 할 것

차. 법 제94조의 규정에 의한 외국법인의 국내사업장의 각 사업연도의소득에 대한법인세의 과세표준을 신고하거나 결정 또는 경정함에있어서 익금에 산입한 금액이 동 외국법인 본점에 귀속되는 소득

(7) 소득세법

제132조【배당소득지급시기의 의제】① 법인이 이익 또는 잉여금의 처분에 의한 배당소득을 그 처분을 결정한 날부터 3월이 되는 날까지 지급하지 아니한 때에는 그 3월이 되는 날에 배당소득을 지급한 것으로 본다.

② 제1항 외의 배당소득에 대한 지급시기는 대통령령으로 정하는 날로 한다.

(8) 소득세법 시행령

제191조【배당소득 지급시기의 의제】법 제132조 제2항에서 “대통령령으로 정하는 날”이란 다음 각 호에 규정하는 날을 말한다.

2. 「법인세법」에 의하여 처분된 배당

제192조 제2항 또는 제3항에 규정된 날

제192조【소득처분에 의한 배당ㆍ상여 및 기타소득의 지급시기 의제】

① 「법인세법」에 의하여 세무서장 또는 지방국세청장이법인소득금액을 결정 또는 경정함에 있어서 처분되는 배당ㆍ상여 및 기타소득은 법인소득금액을 결정 또는 경정하는 세무서장 또는 지방국세청장이 그 결정일 또는 경정일부터 15일내에 기획재정부령이 정하는 소득금액변동통지서에 의하여 당해 법인에게 통지하여야 한다.다만, 당해 법인의 소재지가 분명하지 아니하거나 그 통지서를 송달할 수 없는 경우 또는 당해 법인이 「국세징수법」 제86조 제1항 제1호ㆍ제2호 및 제4호의 규정에 해당하는 경우에는 당해 주주 및 당해 상여나 기타소득의 처분을 받은 거주자에게 통지하여야 한다.

② 제1항의 경우에당해 배당ㆍ상여 및 기타소득은 그 통지서를 받은 날에 지급하거나 회수한 것으로 본다.

③ 법인의 소득금액을 신고함에 있어서 「법인세법 시행령」 제106조의 규정에 의하여 처분되는 배당ㆍ상여 및 기타소득은 당해법인이 법인세 과세표준 및 세액의 신고기일에 지급한 것으로 본다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점(1)에 대하여 살펴본다.

(가)청구법인은 OOO 공화국에 본점을 두고 국내에서 1981. 10. 1. OOO은행 OOO으로 개설되어 금융업을 영위하는 외국법인의 국내사업장으로서 청구법인의 차입금 중 국외지배주주에 해당하는 OOO 본점으로부터 차입한 금액이 OOO 본점이 청구법인에 출자한 출자지분의 6배를 초과하여 쟁점금액을각사업연도소득금액 계산시 손금불산입하고 기타사외유출로 처분하였다.

(나) 처분청은 청구법인에 대한 법인세 통합 세무조사 결과청구법인이 「 국조법」 제14조의 규정에 의하여 손금불산입하고,기타사외유출로 처분한 쟁점금액에 대하여 「국조법 시행령」 제25조의규정에 따라 OOO 본점에 귀속된다고 보아 배당소득으로판단하고, OOO 조세조약에서 규정하고 있는 제한세율 10%를 적용하여청구법인에게 배당소득에 대한 소득금액변동통지 없이 법인원천세 2004사업연도114,400,830원,2005사업연도 26,549,990원 및 2006사업연도182,805,070원과 법인세(지급조서 미제출 가산세) 64,751,160원 합계 388,507,050원을과세하였다.

(다) 청구법인은 「법인세법」 및 「국조법」의 관련규정에 의하면법인의 각 사업연도소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 경정하고익금에 산입한금액은 상여 또는 배당 등으로 소득처분하도록 규정되어있고, 「소득세법 시행령」 제192조 제1항의 규정에 의하면 「법인세법」에따른 소득처분에 의한 배당 등은 법인소득금액을 결정 또는 경정하는세무서장이 그 결정일부터 15일내에 소득금액변동통지서에 의하여당해 법인에게 통지하여야 하며, 원천징수하는 소득세는 과세관청의 소득처분에 의하여 원천징수의무가 성립하는 것이 아니며, 소득금액변동통지가 있어야만비로소 법인의 원천징수 의무가 성립·확정되는 것이므로과세관청이 내부적으로 소득처분을 하였다고 하더라도 그 내용을소득금액변동통지를 통해 법인에게 고지하지 않는 경우에는 법인에게 원천징수의무가 있다고 할 수 없고, 이를 전제로 과세관청이 징수처분에 나아갈 수 없는 것이므로,과세관청이 내부적으로 소득처분한 내용을 소득금액변동통지에 의하여 당해법인에게 고지하지 아니한 채 이루어진부과처분은위법한 처분(OOO 2006.8.25. 참조)이라고 주장하고 있다.

(라) 처분청은 「법인세법」과 「소득세법」에 대하여특별법의 지위에있는 「 국조법」제14조제1항 및 같은 법 시행령제25조 제5항의 과소자본세제 관련규정은내국법인의 차입금중 국외지배주주로부터 차입한 금액이그 국외지배주주가 주식 등으로 출자한출자지분의 6배를 초과하는 경우그초과분에 대한 지급이자 및 할인료는 「법인세법」제67조의 규정에 의한 “배당”으로 처분된 것으로 보도록규정하고 있고, 「 국조법」 제14조는 과소자본에 의한 조세회피를 규제하기 위하여 법정사실요건에 부합하면 법인의 신고나 정부의 처분을 요하지 않고자동적으로 해당 이자금액을 “배당”으로 처분된 것으로 확정하여 「법인세법」 제96조 제2호의 배당으로서 원천징수 대상이 되는 것으로「 국조법」 제14조의 규정에 따라 배당처분이 된 것으로 보는 경우에는국조법 기본통칙 14-25…1에서와 같이 법인의 법인세 납세의무 확정기일인 법인세 신고기일에 소득처분된 것으로 간주되어 동 소득금액이지급된 것으로 보는 것이므로 이건 법인세 경정에 따른 정부의 소득처분은 당초 법인의법인세 신고기일에 배당처분된 것으로 간주되어 이미배당소득으로확정된 소득을 조사경정시점에 사후적으로 확인하여원천세를 부과한 것에 불과하므로 소득금액변동통지의 대상이 아니라는 의견이다.

(마) 「 국조법」 제14조 및 같은 법 시행령 제25조의 규정에따라국외지배주주에게 초과지급된 이자의 손금불산입액에 대하여는 「법인세법」제67조의 규정에 의한 배당으로 처분된 것으로 보고 있고, 같은 법제67조에서는 법인세의 과세표준을 신고하거나, 과세관청의결정또는 경정함에 있어 익금에 산입한 금액은 상여·배당 등으로 소득처분하도록 규정되어 있으며, 「소득세법 시행령」 제192조 제2항에서는세무서장 또는 지방국세청장이 법인소득금액을 결정 또는 경정함에있어서처분되는 배당은 법인이 소득금액변동통지서를 받은 날에 지급하거나 회수한 것으로 보도록 하고 있고, 법인의 소득금액을 신고함에 있어서 「법인세법 시행령」제106조의 규정에 의하여 처분되는 배당은당해 법인이 법인세 과세표준 및 세액의 신고기일에 지급한 것으로 보도록 하고 있다.

(바) 살피건대, 「 국조법」 제14조 제1항에 의하면, 국외지배주주에게초과지급된 지급이자는「법인세법」의 규정에 따라 배당으로 처분하도록하고있고, OOO국세청장은 청구법인이 기타사외유출로 소득처분한 사항을배당으로 경정하였는 바, 법인의 소득금액을 신고함에 있어서 처분되는 배당은 당해 법인이 법인세 과세표준 및 세액의 신고기일에 지급하는 것으로 보는 것과는 달리 과세관청이 법인소득금액을 경정함에 있어서 처분되는 배당은 당해 법인에게 소득금액변동통지서를 받은 날에 지급하거나 회수한 것으로 보도록 하면서 원천징수하는 법인세는 당해소득금액을 지급하는 때에 납세의무가 성립·확정되는 것(「국세기본법」제21조 제2항 제1호)이므로 처분청의 경정에 의하여 배당으로소득처분된이 건의 경우에도 과세관청의 내부적인 소득처분에 의하여 원천징수의무가 성립하는 것은 아니며, 당해 법인에 대한 소득금액변동통지가있어야만 비로소 법인의 원천징수 의무가 성립·확정되는 것이므로처분청의경정에 의하여 배당으로 소득처분한 사항을 청구법인에게 소득금액변동통지 없이 고지한 처분은 잘못이 있다고 판단된다.

(2) 쟁점(1)에서 처분청이 청구법인에 대하여 소득금액변동통지 없이 고지한처분에 대한 잘못이 있어 이 건 부과처분이 취소되는 이상 쟁점(2)는 심리의 실익이 없으므로 심리를 생략한다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.