가. OOO 외 12필지 3,775㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)의 소유자들이었던 청구인 등 23명(현재 17명으로 변경되었으며, 이하 “조합원들”이라 한다)은 1996.9.20. 쟁점토지 지상에 상가를 신축하여 분양 및 임대사업을 영위하기 위한 목적으로 OOO상가개발조합(이하 “쟁점조합”이라 한다)을 공동으로 설립하였고, 쟁점조합은 2000.12.30. 쟁점토지 지상에 1,878개 점포로 구성된 OOO빌딩(이하 “쟁점상가”라 한다)을 신축하여 2001.1.11. 쟁점조합 명의로 소유권보존등기를 마치고, 1,600여개의 점포를 일반분양(건물은 분양, 토지는 30년 임대조건)하면서 수분양자들과 사이에 분양받은 점포의 소유권을 보장하기 위하여 쟁점조합이 수분양자들에게 쟁점토지를 30년간 사용할 수 있는 권리를 부여하고, 그 대가로 수분양자들로부터 토지사용료 OOO원을 선납 받아 이를 선수임대료로 처리하고 토지사용기간(30년)에 안분하여 2001년부터 2008년까지 부가가치세를 신고·납부하였고, 쟁점조합의 소득금액에 대하여 조합원들에게 지분비율에 따라 배분하였으며, 조합원들은 2001년부터 2008년까지 쟁점조합에서 발생한 공동사업소득금액에 대하여 종합소득세를 신고·납부하였다.

나. 쟁점상가의 분양 이후 쟁점토지 중 상당수 조합원들의 소유권이 임의경매 등의 원인으로 제3자(이하 “비조합원들”이라 한다)에게 이전되었고, 이후 비조합원들 중 일부가 쟁점조합 또는 수분양자들을 상대로 부당이득금 반환청구 소를 제기하였는데, 대법원은 2009.4.23. “쟁점조합 및 수분양자들은 쟁점토지의 일부를 취득한 비조합원들에게 점포 부속 토지의 점유·사용으로 인한 임료 상당의 부당이득금을 반환할 의무가 있다”는 취지로 판결하였고, 쟁점조합은 2009.7.25. 위 대법원 판결을 근거로 쟁점토지에 대한 임대권한이 쟁점조합에게 없었던 이상 쟁점토지 사용에 따른 부가가치세도 납부할 의무가 없는 것으로 보아, OOO세무서장에게 2006년 제1기～2008년 제2기 부가가치세 OOO원의 환급을 구하는 경정청구를 하였으나, OOO세무서장의 경정거부 처분 등을 거쳐 2015.2.26. 대법원으로부터 최종 원고패소 판결을 받았으며, OOO세무서장은 쟁점조합이 2009년 제1기 이후 부가가치세 신고시 선수임대료를 매출액에서 제외하여 신고한 것에 대하여, 2011.2.1. 쟁점조합에게 2009년 제1기～2010년 제1기 부가가치세 OOO원을 경정·고지하였고, 동 부가가치세에 대하여 조합원들에게 연대납세의무자로 지정하여 통지하였는데, 쟁점조합은 2011.5.2. 쟁점토지에 대한 임대권한이 쟁점조합에게 없었던 이상 쟁점토지 사용에 따른 부가가치세도 납부할 의무가 없다는 뜻으로, OOO지방국세청장에게 2009년 제1기～2010년 제1기 부가가치세 OOO원의 부과처분 취소를 구하는 이의신청을 하였으나, 2011.5.27. OOO지방국세청으로부터 기각 결정을 받았고, 조합원들은 2011.9.2. 쟁점조합에 대한 2009년 제1기～2010년 제1기 부가가치세 OOO원의 연대납세의무 지정통지는 부당하다는 취지의 심판청구에 대한 우리 원의 기각 결정 등을 거쳐 2014.10.15. 대법원으로부터 최종 원고승소(쟁점조합은 독립된 부가가치세 납세의무자로서 조합원들에게 연대납세의무 지정·통지함은 부당) 판결을 받았다.

다. OOO세무서장은 2014.3.31.부터 2015.5.19.까지 쟁점조합에 대하여 부가가치세 부분조사를 실시하여, 쟁점조합이 2001년에 수분양자로부터 받은 선수임대료 OOO원 중 2011년～2013년 과세기간 해당분 OOO원을 신고누락한 것으로 보아, 조합원들(청구인 등 17명)의 지분(청구인 지분 0.72%)에 따른 공동사업 수입금액을 계산하여 주소지 관할 세무서에 과세자료를 통보하였고, 이에 따라 처분청은 2017.3.15. 쟁점조합으로부터 청구인 지분율로 분배된 2011년～2013년 귀속 공동사업 수입금액 OOO원(OOO원 × 3개 과세연도)에 대한 소득금액 OOO원(2011년 OOO원, 2012년 OOO원, 2013년 OOO원)을 추계(기준경비율)로 산정하여, 2017.3.15. 청구인에게 종합소득세 2011년 귀속분 OOO원 및 2012년 귀속분 OOO원을 경정·고지하였다.

라. 청구인은 이에 불복하여 2017.5.30. 이의신청을 거쳐 2017.10.10. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 쟁점조합이 받은 토지사용료선수금 OOO원은 건축공사비 지급, 유OOO과 류OOO에 대한 선배당 등으로 이미 집행이 이루어져 조합이 보유한 현금성 자산은 OOO원 수준에 불과하므로 조합원인 청구인이 수취한 배당 수입금액은 없었는바, 쟁점조합이 처분청에 신고한 2008년 재무제표 중 당좌자산(근거자료 2008년 세무조정계산서)의 내용을 요약하면 아래 <표1>과 같이 선배당 등 현금은 집행되었으나 비용처리되지 않은 가지급금이 OOO원에 달한다.

OOO

(2) 대법원 판결OOO로 쟁점조합이 독립된 납세의무가 있다는 사실을 알기 전까지 청구인 등은 동 사업을 공동사업자로 오인하고 있었기 때문에 실제로 분배받기로 약정하거나 분배받은 소득이 없음에도 불구하고 쟁점조합의 소득에 청구인 지분율을 곱하여 기계적으로 종합소득세 신고를 하는 오류를 범하였는데, 쟁점조합은 1998.11.1. OOO과 모든 조합원이 서명 날인한 기본합의서로 지분율과는 다른 손익분배비율을 명확하게 정하였고 그대로 조합의 이익이 배분되었다.

(가) 유OOO(38.16%)과 류OOO(22.15%)지분율을 합한 총 60.3%의 지분에 대한 배당은 분양실적에 상관없이 전체 물량이 등기분양된 것으로 간주하였을 경우 그 분양수입금을 기준으로 이익을 계산하고 그 이익의 60.3%는 다른 조합원에 우선하여 분양수입에서 지급할 수 있다는 합의를 한 것이고, 또한 기본합의서 제22조 제6항에 따르면 “조합원의 사업이익분배는 최종정산 확정 후에 한다”라고 기술되어 있다.

(나) 또한, 분양수입금에서 지급될 유OOO과 류OOO이 배당금한도는 기본합의서 22조[분양수입대금의 사용]에 기술되어 있는데 그 내용을 요약하면 아래의 <표2>와 같다.

OOO

(다) 기본합의서는 OOO물산, 쟁점조합, 모든 조합원이 기명날인하고 공증을 받았으며 또한, OOO물산은 기본합의서에 의해 조합의 사업과 관련된 모든 자금거래를 처리 할 수 있는 권한이 있었으므로 2000.1.1. 대위채권 변제통지로서 유OOO과 류OOO의 우선배당권을 행사하여 조합과 관련된 모든 채권을 회수하였고, 쟁점조합의 토지임대수입 및 상가분양수입은 공사비 및 관련 부대비용에 대한 지출과 유OOO과 류OOO 지분(60.3%)에 대한 우선배당으로 사용되었고 실제 다른 조합원이 쟁점조합으로부터 받은 배당금액은 없는바, 청구인에게 부과된 종합소득세는 취소되어야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 쟁점조합은 쟁점상가(1,878개 점포)를 신축한 후 쟁점조합 명의로 소유권보존등기를 마치고, 1,600여개의 점포를 일반분양(건물은 분양, 토지는 30년 임대조건)하면서, 수분양자들로부터 토지사용료 OOO원을 선납 받아 이를 선수임대료로 처리하고 토지사용기간(30년)에 안분하여 2001년부터 2008년까지 공동사업 소득금액에 대하여 청구인들을 포함한 조합원들에게 소득분배비율에 따라 배분하였으며, 청구인들을 포함한 조합원들은 쟁점조합으로부터 분배받은 사업소득금액에 대하여 2001년～2008년 과세연도의 종합소득세를 신고하였다.

(2) 청구인을 포함한 조합원들은 1996년 이미 공동사업자로 사업자등록을 하였고, 쟁점토지의 선수임대료에 대하여 2001년～2008년 귀속 종합소득세를 자진신고 하였던 사실과 같이 조합원들은 쟁점조합이 쟁점상가 수분양자들로부터 받은 선수임대료를 당연히 분배받았다고 봄이 타당하고, 쟁점조합은 2011년～2013년 귀속 선수임대료 수입금액 OOO원에 대하여 소득금액을 계산할 장부 또는 증빙서류가 없어 소득금액을 추계로 결정할 수밖에 없는 상황이고, 이렇게 추계로 소득금액을 결정하여 각 조합원들에게 소득금액을 분배하는 방법을 적용하더라도, 수입금액을 각 조합원들에게 분배한 다음 각 조합원들의 소득금액을 추계로 결정하는 방법을 적용한 것과 동일한 소득금액이 계산되는바, 청구인을 포함한 조합원들이 쟁점조합의 선수임대료를 분배받지 않았다는 것에 대하여 구체적으로 입증하지 않고 있으므로 청구인에게 종합소득세를 과세한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

청구인은 쟁점조합으로부터 분배받은 이익이 없으므로 종합소득세 과세처분이 취소되어야 한다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령

(1) 국세기본법 제13조【법인으로 보는 단체】① 법인( 「법인세법」제1조 제1호 및 제3호에 따른 내국법인 및 외국법인을 말한다. 이하 같다)이 아닌 사단, 재단, 그 밖의 단체(이하 "법인 아닌 단체"라 한다) 중 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로서 수익을 구성원에게 분배하지 아니하는 것은 법인으로 보아 이 법과 세법을 적용한다.

1. 주무관청의 허가 또는 인가를 받아 설립되거나 법령에 따라 주무관청에 등록한 사단, 재단, 그 밖의 단체로서 등기되지 아니한 것

2. 공익을 목적으로 출연(出捐)된 기본재산이 있는 재단으로서 등기되지 아니한 것

② 제1항에 따라 법인으로 보는 사단, 재단, 그 밖의 단체 외의 법인 아닌 단체 중 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 것으로서 대표자나 관리인이 관할 세무서장에게 신청하여 승인을 받은 것도 법인으로 보아 이 법과 세법을 적용한다. 이 경우 해당 사단, 재단, 그 밖의 단체의 계속성과 동질성이 유지되는 것으로 본다.

1. 사단, 재단, 그 밖의 단체의 조직과 운영에 관한 규정(規程)을 가지고 대표자나 관리인을 선임하고 있을 것

2. 사단, 재단, 그 밖의 단체 자신의 계산과 명의로 수익과 재산을 독립적으로 소유ㆍ관리할 것

3. 사단, 재단, 그 밖의 단체의 수익을 구성원에게 분배하지 아니할 것

제25조【연대납세의무】① 공유물(共有物), 공동사업 또는 그 공동사업에 속하는 재산에 관계되는 국세ㆍ가산금과 체납처분비는 공유자 또는 공동사업자가 연대하여 납부할 의무를 진다.

(2) 소득세법 제2조【납세의무】① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 개인은 이 법에 따라 각자의 소득에 대한 소득세를 납부할 의무를 진다.

1. 거주자

2. 비거주자로서 국내원천소득(國內源泉所得)이 있는 개인

제2조의2【납세의무의 범위】① 제43조에 따라 공동사업에 관한 소득금액을 계산하는 경우에는 해당 공동사업자별로 납세의무를 진다.

제43조【공동사업에 대한 소득금액 계산의 특례】① 사업소득이 발생하는 사업을 공동으로 경영하고 그 손익을 분배하는 공동사업[경영에 참여하지 아니하고 출자만 하는 대통령령으로 정하는 출자공동사업자(이하 "출자공동사업자"라 한다)가 있는 공동사업을 포함한다]의 경우에는 해당 사업을 경영하는 장소(이하 "공동사업장"이라 한다)를 1거주자로 보아 공동사업장별로 그 소득금액을 계산한다.

② 제1항에 따라 공동사업에서 발생한 소득금액은 해당 공동사업을 경영하는 각 거주자(출자공동사업자를 포함한다. 이하 "공동사업자"라 한다) 간에 약정된 손익분배비율(약정된 손익분배비율이 없는 경우에는 지분비율을 말한다. 이하 "손익분배비율"이라 한다)에 의하여 분배되었거나 분배될 소득금액에 따라 각 공동사업자별로 분배한다.

(3) 소득세법 시행령 제3조의2【거주자 또는 비거주자로 보는 단체의 구분】법 제2조 제3항에 따라 거주자 또는 비거주자로 보는 법인 아닌 단체에 대해서는 다음 각 호의 구분에 따라 법을 적용한다.

1. 구성원 간 이익의 분배방법이나 분배비율이 정하여져 있거나 사실상 이익이 분배되는 것으로 확인되는 경우에는 해당 구성원이 공동으로 사업을 영위하는 것으로 보아 구성원별로 과세

2. 구성원 간 이익의 분배방법이나 분배비율이 정하여져 있지 않거나 확인되지 않는 경우에는 해당 단체를 1 거주자 또는 1 비거주자로 보아 과세

(4) 부가가치세법(2013.6.7. 법률 제11873호로 전면개정되기 전의 것) 제2조【납세의무자】① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 이 법에 따라 부가가치세를 납부할 의무가 있다.

1. 사업목적이 영리이든 비영리이든 관계없이 사업상 독립적으로 재화(제1조에 따른 재화를 말한다. 이하 같다) 또는 용역(제1조에 따른 용역을 말한다. 이하 같다)을 공급하는 자(이하 "사업자"라 한다)

2. 재화를 수입하는 자

② 제1항에 따른 납세의무자는 개인ㆍ법인(국가ㆍ지방자치단체와 지방자치단체조합을 포함한다)과 법인격이 없는 사단ㆍ재단 또는 그 밖의 단체를 포함한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인의 2011년～2012년 귀속 종합소득세 신고시 쟁점조합 관련 수익금액은 신고하지 아니하였고, 처분청은 분배받은 수입금액을 추계로 하여 아래의 <표3> 및 <표4>와 같이 경정하였는바, 처분청이 제시한 심리자료의 주요내용은 다음과 같다.

OOO

(가) 쟁점조합 수입금액을 조합원에게 분배한 후 조합원들의 소득금액을 추계로 결정하는 방법과 쟁점조합의 소득금액을 추계로 결정하여 조합원들에게 분배하는 방법에 따른 청구인의 소득금액을 계산하면 동일한 결과가 나타나는데 그 계산 근거는 아래와 같다.

OOO

(나) OOO세무서장은 2011.2.1. 쟁점조합에게 2009년 제1기～2010년 제1기 부가가치세 OOO원을 경정·고지하고, 동 부가가치세에 대하여 조합원들에게 연대납세의무지정 통지를 하였는데, 대법원은 2014.10.15. 쟁점조합은 독립된 부가가치세 납세의무자이고 조합원들에게 연대납세의무자로 지정·통지함은 부당하다는 판결하였는바, 동 판결문OOO의 주요 내용은 아래와 같다.

1) 쟁점조합은 상가의 공동개발 및 분양임대, 상가 건물의 관리운영 업무 등의 영위라는 목적을 가지고 있는 점, 이러한 목적을 달성하기 위하여 정관을 만들고 이에 근거하여 총회, 이사회, 조합장, 이사, 감사 등의 조직을 갖추고 있는 점, 총회나 이사회 의결이 다수결의 원칙에 의하여 행해지고, 구성원의 탈퇴, 제명 등으로 인한 변경과 관계없이 단체 그 자체가 존속되는 점, 총회나 이사회 등의 운영, 대표의 방법, 재산의 관리 기타 단체로서의 주요 사항이 확정되어 있는 점 등을 종합하면 법인격 없는 사단에 해당한다.

2) 쟁점조합은 법인격 없는 사단으로서 「부가가치세법」(2013.6.7. 법률 제11873호로 전부개정되기 전의 것) 제2조 제2항에 따라 독립한 납세의무자의 지위를 가지므로 쟁점조합의 구성원인 조합원들에게 쟁점조합에 대하여 부과되어야 할 부가가치세를 연대하여 납부할 의무가 있다고 볼 수 없다.

(다) 국세통합전산망에 의하여 확인되는 쟁점조합의 사업자등록 기본사항은 아래 <표5>와 같다.

OOO

(라) 국세통합전산망에 의하여 확인되는 쟁점조합의 임대료 등 수입금액 자진신고 내역은 아래의 <표6>과 같고, 쟁점조합(대표 조OOO)이 부가가치세 신고시 제시한 쟁점조합의 공동사업자별 지분명세표는 아래의 <표7>과 같은바, 청구인의 지분율은 0.72%로 나타난다.

OOO

(2) 청구인은 이의신청시 조합에 대한 종합소득세 과세는 쟁점조합을 1거주자로 보아 소득금액을 확정해야 하고, 그 다음으로 소득분배비율이 있거나 사실상 분배받은 소득이 있는지 여부를 확인하여 과세하여야 함에도 처분청이 각 조합원들에 대해 각 지분별 수입금액을 배분하고 추계로 소득금액을 산정·결정하여 과세처분이 무효에 해당한다고 주장하였으나, OOO지방국세청에서 2017.7.6. 기각 결정받은 후, 우리 원에 심판청구시에는 쟁점조합원간의 손익분배비율이 정하여져 있고, 청구인은 실질적으로 분배받은 손익이 없다고 주장을 변경하면서 조합원 23명이고 청구인 지분 0.74%로 나타나는 기본합의서(1998.11.1.), 채권양도통지서(1998.2.14., 1998년 1월), 채무변제 최고(1999.4.2., 2000.1.20.), 기본합의서에 의한 유OOO 양도 수익채권OOO 처리방안(2000.1.31.) 사본 등을 제시하였다.

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점조합으로부터 실질적으로 분배받은 소득금액이 없음에도 종합소득세를 과세한 처분이 부당하다고 주장하나, 법인격 없는 사단을 「소득세법」상 1거주자로 보기 위해서는 이익의 분배방법이나 분배비율이 정하여져 있지 아니하여야 함에도 쟁점조합의 사업자등록내역 및 공동사업자별 지분명세표 등에 의하면 쟁점조합은 1996.6.12. 사업자등록 당시 공동사업자로 하면서 조합원들의 지분을 정한 것으로 나타나는바, 이는 이익의 분배비율을 정한 것으로 볼 수 있으므로 쟁점조합은 「소득세법」상 1거주자에 해당하지 아니하는 점OOO, 청구인 등 조합원들은 쟁점상가의 토지임대에 대한 선수임대료(임대기간 30년)를 일시금 형태로 수령하였고, 이에 따라 청구인 등 조합원들은 위 임대기간에 걸쳐 각 지분별 임대료수입에 대한 소득금액에 대하여 종합소득세 납부책임이 발생하였으나 청구인이 쟁점조합에서 발생한 소득금액을 종합소득세 신고시 누락하여 신고한 점, 선납토지임대료를 청구인 등 조합원들이 소유하고 이를 반환한 사실이 확인되지 않아 실질적으로 경제적 이익을 향유하고 있는 점, 쟁점조합 및 청구인이 소득금액 산정을 위한 장부를 기장하여 신고하지 아니하였고 소득금액 산정을 위한 증빙자료를 제시하지 아니하여 처분청이 「소득세법 시행령」제143조에 따라 기준경비율로 소득금액을 추계·결정하여 각 조합원들의 지분율에 따라 소득금액을 배분한 것인 점 등에 비추어 볼 때, 쟁점조합으로부터 실질적으로 분배받은 이익이 없으므로 종합소득세를 과세한 처분이 부당하다는 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.