2. 나머지 청구는 이를 기각한다.

청구인들(청구인들 4인 명세 별첨)은 1995.12.28 청구외 OOO의 사망으로 상속이 개시됨에 따라 1996.6.27 상속세를 신고하였다.

서울지방국세청에서는 청구인들에 대한 상속세를 조사하여 상속재산가액을 5,552,492,683원, 청구외 OOO식품주식회사(이하 “청구외법인”이라 한다)의 장부상 계상된 피상속인의 차입금 누계액 1,773,330,669원과 피상속인이 운영하였던 OOO수산의 장부상 계상된 피상속인의 가수반제금 누계액 1,127,128,824원 및 예금인출액 중 사용처 미소명액 312,070,447원 합계 3,212,529,940원을 상속개시전 2년 이내 처분재산 및 채무부담액 중 용도가 불분명한 것으로 보아 상속세과세가액에 가산하고, 상속세법 제4조 공제액을 4,174,981,027원, 상속세과세표준을 3,866,041,596원으로 결정하여 통보함에 따라 처분청은 98.2.4 청구인들에게 95년도분 상속세 2,376,917,570원을 결정고지하였고,

심사결정에 의하여 상속재산가액을 5,523,159,350원, 상속세법 제7조의 2 가산액 3,212,529,940원 중 1,420,048,093원(청구외법인으로부터의 차입금 누계액 1,773,330,669원 중 1,120,048,093원과 가수반제금 1,127,128,824원 중 300,000,000원)이 사용처가 밝혀지는 것으로 하여 이를 제외한 1,792,481,847원을 상속세과세가액에 산입하고, 상속세법 제4조 공제액을 4,185,033,647원, 상속세과세표준을 2,406,607,550원, 고지세액을 1,301,755,220원으로 경정결정하였다.

청구인들은 이에 불복하여 1998.4.3 심사청구를 거쳐 1998.8.24 이 건 심판청구를 하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구주장

(1) 피상속인은 개인사업체인 OOO식품공업사를 78.11.5 설립하여 운영하다가 90.1.1 청구외법인으로 법인전환하였고 원료공급원인 OOO수산(개인업체)를 93.4.1 개업하여 95.12.28 사망할 때까지 대표이사 및 대표로 재직하였으며 피상속인이 두사업체를 운영하면서 기존업체인 청구외법인으로부터는 차입이 누적적으로 이루어졌고 반면에 신설업체인 OOO수산에는 가수 및 동 금액의 변제가 누적적으로 이루어져 왔다.

처분청은 청구외법인의 대표이사인 피상속인이 동 법인에서 94년도에 1,639,795,500원 및 95년도에 1,626,135,169원 계 3,265,930,669원을 차입한 것으로 보아 위 금액에서 1,494,600,000원에 대하여 사용처가 확인되는 금액으로 보고 나머지 1,773,330,669원은 사용처가 불분명하다 하여 이를 상속세과세가액에 가산하였으며, 국세청장은 심사결정시 위 법인으로부터의 차입금 중 상속개시일 현재의 잔액인 653,282,576원을 상속세과세가액에 가산하는 것으로 하였으나 상속개시일 현재의 차입금 잔액 653,282,576원 중에서 상속개시일전 2년이후의 잔액인 203,715,976원은 소명대상이 아니므로 449,566,600원(653,282,576원-203,715,976원)만을 상속세과세가액에 산입하여야 한다.

(2) 또한 처분청은 위 OOO수산에 대한 피상속인의 상속개시일전 2년이내의 가수반제금을 3,147,174,383원으로 보고 사용처가 확인되는 금액을 2,020,045,559원으로 보아 나머지 1,127,128,824원을 상속세 과세가액에 가산하였으나 위 1,127,128,824원에서 심사결정시 국세청장이 사용처로 인정한 300,000,000원을 제외한 827,128,824원 중에서 412,000,000원은 청구외 OOO 등에게 지출된 금액이므로 이를 사용처로 인정하여야 한다.

(3) 처분청은 상속개시일전 2년이내의 피상속인과 위 OOO수산 명의 예금인출액을 3,270,919,480원으로 보고 2,958,849,033원에 대하여는 사용처가 확인되는 것으로 보아 나머지 312,070,447원을 상속세과세가액에 가산하였으나 상속인들은 위 312,070,447원을 증여받았거나 상속받은 사실이 없음에도 상속세과세가액에 가산하는 것은 부당하다.

나. 국세청장 의견

(1) 피상속인의 채무부담액을 상속세과세가액에 산입하기 위하여는 피상속인의 채무부담액이 상속 또는 사전증여의 형태로 상속인들에게 전달되었다는 사실에 대한 구체적인 입증을 하여 과세함이 타당하고 피상속인이 상속개시일 전 2년이내에 청구외법인으로부터 차입한 3,265백만원 중 2,612백만원을 상속개시전에 변제하였음이 확인되므로 비록 피상속인이 채무를 부담하고 받은 금전의 사용처가 명백하지 아니한다하더라도 이는 채무부담액으로 종전의 채무를 변제한 것으로 보아 사용 용도가 확인되는 것으로 보는 것이 타당하므로 채무변제액을 무시하고 막연히 수차례에 걸쳐 이루어진 채무부담액만을 문제삼아 일일이 소명을 요구하여 상속인이 사용처를 밝히지 못한 부분 전액을 상속세과세가액에 산입하여 과세하는 것은 잘못된 것이므로 상속개시일 현재 채무잔액인 653,282,576원만을 상속세과세가액에 산입하는 것이 타당하다.

(2) 또한, 상속개시일전 2년이내에 OOO수산으로부터의 가수반제금이 3,147백만원이며 93.12.31 이월된 649백만원을 포함한 가수금이 3,792백만원으로 상속개시일 현재 645백만원이 잔액으로 자본금 계정에 대체되어 있음이 OOO수산의 가수금계정에 의하여 확인되는 바, 가수와 반제가 반복적으로 이루어진 사안의 경우 처분청이 가수금은 전혀 무시하고 수차례에 걸쳐 이루어진 가수반제금만 문제삼아 일일이 소명을 요구하여 상속인이 밝히지 못한 부분 전액을 상속세과세가액에 산입하는 것은 가혹한 처분이라 하겠으나 피상속인이 당해 회사에 대여한 금액이 변제받은 금액과 관계없이 별도로 조성된 금액으로 조사되고 있으며 상속인들이 반론을 제기하지 못하고 있는 사실로 미루어 보아 용도가 분명하지 아니한 것으로 보아 상속세과세가액에 산입하는 것은 타당하나 처분청이 상속세 과세가액에 산입한 1,127,128,824원 중 300,000,000원은 청구외법인으로부터의 차입금상환과 상계처리하였음이 확인되므로 이를 상속세과세가액에서 제외하는 것이 타당하다.

(3) 피상속인의 예금계좌 관련 11개 계좌에서 상속개시전 2년내에 인출한 3,270백만원 중 OOO수산의 예금계좌와 관련한 2,441백만원 등 2,958백만원에 대하여는 거의 대부분이 사용처가 소명되었으나 나머지 32백만원에 대하여는 사용처를 밝히지 못하고 있으므로 이를 상속세과세가액에 산입하는 것은 타당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

이 건 심판청구는 다음과 같은 다툼이 있다.

(1) 피상속인이 청구외법인으로부터 차입한 상속개시일 현재의 채무부담액 잔액 653,282,576원을 상속개시일전 2년이내의 처분재산으로 보아 사용처가 불분명하다고 하여 상속세과세가액에 산입한 처분의 당부

(2) 피상속인이 운영하던 개인사업체인 OOO수산으로부터 받은 가수반제금 중 827,128,824원에 대하여 사용처가 불분명한 것으로 보아 상속세과세가액에 산입한 처분의 당부

(3) 피상속인 또는 OOO수산 명의 예금계좌로부터 인출된 금액 중 312,070,447원에 대하여 처분재산의 사용처가 불분명한 것으로 보아 상속세과세가액에 산입한 처분의 당부

나. 관련법령

상속세법(1994.12.31 법률 제4805호로 개정된 것) 제7조의 2【상속세과세가액 산입】제1항에서 『상속개시일전 2년이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 합산하여 1억원 이상으로서 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것 중 대통령령이 정하는 경우에는 이를 제4조의 과세가액에 산입한다.』고 규정하고 있고,

같은법시행령(1994.12.31 대통령령 제14469호로 개정된 것) 제3조【상속세과세가액에 산입되는 재산 또는 채무의 범위】제1항에서 『법 제7조의 2 제1항 및 제2항에서 “대통령령이 정하는 경우”라 함은 다음 각호의 1에 해당하지 아니하는 경우를 말한다. 다만, 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것의 금액이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금액의 100분의 20(재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금액이 10억원을 초과하는 경우 그 초과하는 금액에 대하여는 100분의 5)에 미달하는 경우를 제외한다.

1. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등을 지출한 거래상대방(이하 “거래상대방”이라 한다)이 거래의 증빙서류 등으로써 확인되는 경우

2. 거래상대방이 금전등의 수수사실을 인정하거나 거래상대방의 재산상태등으로 보아 금전등의 수수사실이 인정되는 경우

3. 거래상대방이 피상속인과 특수관계에 있는 자로서 사회통념상 지출사실이 인정되는 경우

4. 피상속인이 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금전 등으로 취득한 다른재산이 확인되는 경우

5. 피상속인의 성별·연령·직업·경력·소득 및 재산상태 등으로 보아 지출사실이 인정되는 경우』라고 규정하고 있다.

다. 사실 및 판단

(1) 쟁점1에 대하여

피상속인이 상속개시일전 2년이내에 청구외법인으로부터 차입한 채무부담액(3,266,930,669원) 중 상속세과세가액에 가산하는 금액에 대하여 청구인은 채무부담액(3,266,930,669원)에서 반제액(2,817,364,069원)을 제외한 나머지 449,566,600원을 상속세과세가액에 산입하여야 한다는 주장이고, 처분청은 상속개시일 현재의 차입금 잔액인 653,282,576원을 상속세과세가액에 산입하여야 한다는 의견이므로 이에 대하여 살펴본다.

피상속인이 청구외법인으로부터 빌린 차입금 잔액이 상속개시일(95.12.28)로부터 소급하여 2년이전이 되는 93.12.28 현재 203,715,976원이고, 상속개시일전 2년이내인 93.12.29～95.12.28사이의 차입금이 3,266,930,669원이며 동 기간의 차입금 변제액이 2,817,364,069원이고, 상속개시일 현재 차입금 잔액이 653,282,576원이라는 사실에는 청구인들과 처분청간에 다툼이 없고 이러한 사실이 청구외법인의 대여금계정, 처분청의 조사서 등에 의하여 확인된다.

상속세법 제7조의 2 제1항 및 같은 법 시행령 제3조 제1항의 취지는 피상속인이 사망을 예견하고 상속세의 부담을 부당히 감소시키기 위하여 소유재산을 처분하여 상속인들에게 미리 분배하거나 현금 등 과세관청에서 포착하기 어려운 자산형태로 전환하여 상속할 개연성이 많으므로 이를 방지하기 위하여 상속개시일 전 2년이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 것은 상속된 것으로 추정하여 상속세 과세가액에 산입하여 과세하기 위한 것이라 할 것인 바, 비록 그 용도가 구체적으로 입증되지 아니한다 하더라도 객관적으로 보아 사전에 상속을 은폐하기 위하여 재산을 처분한 것으로 인정되지 아니하고 상속인들에게 상속된 것으로 추정되지 아니하는 경우에는 이를 상속세 과세가액에 산입하지 아니하여야 할 것이다(헌법재판소 93헌바9, 94.6.30, 국심95서2168, 95.12.27 등 다수).

위 사실을 종합하여 관련법령을 적용하면 상속개시일전 2년이내의 채무부담액 등에 대하여 사용처 소명을 요구하는 취지는 사전상속 등을 통하여 상속세를 회피하고자 함을 방지하기 위한 것인 바, 피상속인의 채무부담액을 상속세과세가액에 산입하기 위하여는 피상속인의 채무부담액이 상속 또는 증여의 형태로 상속인들에게 전달되었다는 구체적인 입증을 하여 과세함이 타당하다할 것인 바, 이 건의 경우와 같이 피상속인이 대표이사로 있던 청구외법인으로부터의 차입과 반제가 계속적으로 이루어진 사실이 위 법인의 대여금계정, 처분청조사내용 등으로 확인되는 경우에는 비록 피상속인이 채무를 부담하고 받은 금전의 사용처가 명백하지 아니한다 하더라도 이는 채무부담액으로 종전의 채무를 변제한 것으로 보아 사용처가 확인되는 것으로 보는 것이 타당하다 할 것이다(국세청장도 이부분에 대하여는 같은 의견임).

한편, 상속세법령상 채무부담액과 그 반제액에 대한 사용처 소명기간은 2년이내의 것으로 한정하고 있으므로 피상속인이 청구외법인으로부터 빌린 상속개시일 현재의 차입금 잔액 653,282,576원을 상속세과세가액에 산입하는 것보다는 상속개시일전 2년동안(93.12.29～95.12.28)의 차입금 3,266,930,669원에서 동 기간의 차입금 변제액 2,817,364,069원을 제외한 449,566,600원을 사용처가 불분명한 금액으로 보아 이를 상속세과세가액에 산입하는 것이 타당하다고 판단되는 바, 상속개시일(95.12.28) 현재의 차입금 잔액 653,283,576원에서 상속세법 제7조의 2의 과세가액산입대상이 되지 아니하는 상속개시일로부터 소급하여 2년이전이 되는 93.12.28 현재의 차입금 잔액 203,715,976원을 차감한 금액도 449,566,600원으로서 위와같이 계산된 금액과 동일하므로 어느 방법에 의하더라도 449,566,600원을 사용처가 불분명한 금액으로 하여 상속세과세가액에 산입하여야 할 것이다.

(2) 쟁점2에 대하여

피상속인이 경영하던 개인사업체인 OOO수산의 가수금계정상에 상속개시전 2년이내에 대표자 가수금이 3,792,823,435원이고 대표자 가수금 반제액이 3,147,174,383원으로 되어 있는 사실에는 청구인과 처분청간에 다툼이 없으며 당초에 처분청은 가수금 반제액 3,147,174,383원 중 2,020,045,559원에 대하여는 사용처가 확인되는 것으로 인정하여 1,127,128,824원을 상속세과세가액에 산입하였으며 심사결정에서는 위 1,127,128,824원 중 300,000,000원이 추가로 사용처가 확인되다고 하여 827,128,824원을 상속세과세가액에 산입한 사실이 상속세경정결의서, 심사결정서 등에 의하여 확인된다.

청구인들은 상속세과세가액에 산입한 위 827,128,824원 중 412,000,000원에 대하여 피상속인이 타인으로부터 차입한 채무액으로서 다음과 같이 변제하였다고 주장하고 있으므로 이에 대하여 살펴본다.

①번은 피상속인(OOO수산)이 94.4.30 발행한 약속어음(OO은행 OO지점 당좌예금계좌번호 OOOOOOOOOOOOO, 어음번호 OOOOOOOO)으로서 피상속인의 골프회원권 구입대금으로 OOO관광(주)에 지급(OO은행 OO지점)된 사실이 배서내역 및 OOO수산의 가수금계정 등에 의하여 확인되고, ②번은 피상속인(OOO수산)이 94.11.5 발행한 약속어음(OO은행 OO지점 당좌예금계좌번호 OOOOOOOOOOOOO, 어음번호 OOOOOOOO)으로서 청구외 OO에게 채무변제로 지급된 사실이 배서내역 및 OOO수산의 가수금계정 등에 의하여 확인되며, ③번은 피상속인(OOO수산)이 94.12.6 발행한 약속어음(OO은행 OO지점 당좌예금계좌번호 OOOOOOOOOOOOO, 어음번호 OOOOOOOO)으로서 청구외 OOO에게 채무변제로 지급된 사실이 배서내역 및 OOO수산의 가수금계정 등에 의하여 확인되고, ④번은 피상속인(OOO수산)의 예금계좌(OO중앙회 영업부, OOOOOOOOOOOOO)에서 95.4.3 자기앞수표(번호 OOOOOOOOOO)로 출금되어 청구외 OOO에게 채무변제로 지급(OO은행 OO동지점)된 사실이 배서내역 및 OOO수산의 가수금계정 등에 의하여 확인되며, ⑤번은 피상속인(OOO수산)의 예금계좌(OO중앙회 영업부, OOOOOOOOOOOOO)에서 95.6.8 약속어음(번호 OOOOOOOOOO)으로 출금되어 청구외 OO에게 채무변제로 지급(OO중앙회 OO지점)된 사실이 배서내역 및 OOO수산의 가수금계정 등에 의하여 확인되고, ⑥번은 OOO수산 명의의 예금계좌(OO은행 OO동지점, OOOOOOOOOOOOOOOOO)에서 청구외 OO에게 채무변제로 95.11.4 온라인으로 대체지급된 사실이 관련통장 사본 및 OOO수산의 가수금계정 등에 의하여 확인되고 있다.

⑦～⑧번에 대하여는 피상속인이 채무변제로 지급하였다고 청구인들이 주장하는 청구외 OOO와 OOO의 확인서를 제시하고 있을 뿐 채무변제사실을 객관적으로 입증할 만한 차용증, 이자지급내역 등 증빙의 제시가 없다.

따라서 ①～⑥번의 262,000,000원은 피상속인이 OOO수산으로부터 가수금을 반제받아 피상속인의 채무변제로 사용된 사실이 인정되므로 이를 상속세과세가액에서 제외하는 것이 타당하다할 것이고, 나머지 ⑦～⑧의 150,000,000원은 사용처가 불분명하므로 상속세과세가액에 산입한 처분은 타당하다고 판단된다.

(3) 쟁점3에 대하여

피상속인 또는 OOO수산명의의 예금계좌에서 상속개시일전 2년이내에 인출액에 대하여 청구인들은 3,227,719,480원이 인출되었다는 주장이고 처분청은 동 기간에 3,270,919,480원이 인출되었다는 의견이며, 예금인출액 중 처분청이 사용처가 불분명하다고 하여 상속세과세가액에 산입(312,070,447원)한 내역은 다음과 같고 청구인들은 처분청이 상속세과세가액에 산입한 위 312,070,447원 중 197,400,000원에 대하여는 사용처가 밝혀지는 금액으로 인정하여야 한다는 주장이므로 이에 대하여 살펴본다.

위 상속세법령에 의하면 상속세과세가액에 산입되는 재산 또는 범위에 대하여 상속개시일전 2년이내에 피상속인이 상속재산을 처분한 경우 그 금액이 재산종류별로 합산하여 1억원이상으로서 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금액이 10억원이하인 경우에는 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 금액이 20퍼센트에 미달하는 경우는 이를 상속세과세가액에 산입하지 아니하고, 재산을 처분하거나 채무를 부담하고 받은 금액이 10억원을 초과하는 경우 그 초과하는 금액에 대하여는 용도가 객관적으로 명백하지 아니한 금액이 5퍼센트에 미달하는 경우에는 이를 상속세과세가액에 산입하지 아니하는 것으로 규정하고 있음을 알 수 있다.

(단위 : 원)

우리심판소에서 청구인들이 사용처로 주장하는 197,400,000원의 사용처에 대하여 문서번호 제46830-535호(99.4.19)로 OO중앙회 OOO지점(회신 : OOO 03912, 99.4.28, 접수번호 1342), 문서번호 제46830-1346호(98.10.8)로 OO은행 OO지점(회신 : 99.1.18, 접수번호 187), 문서번호 제46830-473호(99.4.6)로 OO은행 OOO지점(회신 : OO99-020, 99.4.22, 접수번호 1273), 문서번호 제46830-472호(99.4.6)로 OO은행 OO지점(회신 : 99.4.27, 접수번호 1337), 문서번호 제46830-495호(99.4.9)로 OO종합금융주식회사(회신 : 99.4.19, 접수번호 1245), 문서번호 제46830-470호(99.4.6)로 OO은행 OOO지점(회신 : 99.4.27, 접수번호 1338), 문서번호 제46830-1348호(98.10.8)로 OO중앙회 OO출장소(회신 : OOO 03912-145, 98.11.21, 접수번호 3649 ; 98.12.14, 접수번호 3890), 문서번호 제46830-1347호(98.10.8)로 OO중앙회 영업부(회신 : 영업03010-719, 98.10.22, 접수번호 3242) 등에 조회하여 회신받은 예금청구서, 자기앞수표발행신청서, 출금전표, 자기앞수표 배서내역, 거래실적명세서, 예금주 인적사항 등에 의하면 [별지1]기재의 청구주장 사용처 명세별 조사표와 같이 185,900,000원이 피상속인의 채무변제 목적으로 사용되었고 처분청의 금융자산 인출금액 사용처 검토조서에 의하면 처분청이 4,300,000원을 사용처가 확인되는 금액으로 인정한 사실이 확인되며 처분청이 피상속인 명의의 예금계좌로 본 OO중앙회 OOO 지점에 개설된 예금계좌(번호 OOOOOOOOOOOOO)는 상속인 OOO 명의의 예금계좌이며 OO은행 OOO 지점에 개설된 예금계좌(번호 OOOOOOOOOOOOO)는 청구외법인 명의의 예금계좌인 사실이 예금통장 등에 의하여 확인된다.

따라서 처분청이 피상속인 또는 OOO수산 명의의 예금계좌에서 상속개시일전 2년내에 인출하였다고 본 3,270,919,480원에서 43,200,000원(OOO 명의예금 21,500,000원＋청구외법인명의예금 21,700,000원)을 제외하면 동 기간의 인출액이 3,227,719,480원이 되고 상속세법령상 사용처 소명대상금액은 2,916,333,506원(800,000,000원＋2,227,719,480원×0.95)이 되며 처분청이 사용처로 인정한 2,927,149,033원과 우리심판소에서 사용처가 확인되는 것으로 추가로 인정한 금액 185,900,000원을 합하면 3,113,049,033원이 되어 상속세법령상 사용처 소명대상금액인 2,916,333,506원을 초과(본건의 경우 우리심판소에서 추가로 사용처가 확인된 것으로 인정한 185,900,000원을 제외하여도 사용처 소명대상금액을 초과함)하게 되므로 처분청이 사용처가 불분명한 것으로 보아 상속세과세가액에 산입한 312,070,447원 전액을 상속세과세가액에서 제외하는 것이 타당하다고 할 것이다.

라. 결론

따라서 이 건 심판청구는 청구인의 주장이 일부 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호 및 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.

[별지2]

청 구 인 명 세