가. 청구법인은 집합투자기구로부터 발생하는 투자 이익(이하 “쟁점 분배금”이라 한다)과 관련하여 원본전입 특약에 따라 이익 발생시 해당 집합투자기구로부터 쟁점분배금을 수령하는 대신, 기업회계기준에 따라 좌수만 조정(증가)한 후 별도의 회계처리를 하지 아니하고 이후 쟁점분배금을 사업연도 말 회계상 수익증권 평가이익으로 계상하였다가, 「법인세법」제42조의 원가법 적용에 따라 동 평가이익을 익금불산입하는 세무조정을 하였다.

나. 처분청은 쟁점분배금의 손익 귀속시기를 원본전입일로 보아 해당 원본전입일이 속하는 사업연도에 익금으로 산입하는 한편, 동 익금산입액을 교육세 과세표준에 가산하여 2014.2.27. 청구법인에게 2008～2011사업연도 법인세 합계 OOO원(2009사업연도 법인세 OOO원 환급) 및 2008년 제4기～2013년 제2기 교육세 합계 OOO원 환급)을 경정·고지하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2014.5.26. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 「법인세법 시행령」제70조 제2항은 법인이 수입하는 배당금에 대한 귀속시기를 정하고 있을 뿐, 원본전입을 배당의 수입으로 의제하는 별도의 규정이 없는 반면, 「소득세법 시행령」제46조 제7호 단서는 법인의 수익증권 분배금에 관한 귀속시기 판단에는 적용되지 아니한다 할 것이어서 실제 수입이 발생하는 않는 쟁점분배금은 「법인세법」제40조의 권리·의무확정주의에 근거하여 귀속시기를 판단하여야 하는바, 원본전입에 따른 수익증권보유좌수 증가는 투자법인 입장에서는 배당금의 수입이 아니며 투자법인이 환매 등을 요청하여 그 분배금을 수취하기 전까지는 해당 수익증권의 평가이익으로 미실현이익에 해당하므로 쟁점분배금의 손익 귀속시기는 환매·양도를 통하여 이익이 실현되는 때로 보아야 한다.

(2) 쟁점분배금의 손익 귀속시기에 대한 당초 청구법인의 판단은 앞에서 살펴본 바와 같이「법인세법」상 손익귀속시기의 원칙인 권리·의무확정주의에 따라 타당한 점, 이 건 과세처분은「법인세법」상 쟁점분배금에 대한 귀속시기를 명확히 규정하지 않고 입법 목적이 다른「소득세법」상 규정을 원용함에 기인한 것으로서 청구법인의 판단에 고의·과실 또는 의무해태가 있다고 볼 수 없는 점, 국내 대부분의 금융기관에서의 귀속시기에 대한 판단이 청구법인과 동일한 점 등에 비추어 「국세기본법」제48조 제1항의 “납세자가 의무를 이행하지 아니한 데에 정당한 사유가 있는 때”에 해당하므로 가산세를 적용하여 과세한 처분 또한 부당하다.

나. 처분청 의견

(1) 「법인세법 시행령」제70조 제2항에서 법인이 수입하는 배당금은 「소득세법 시행령」제46조에 따른 수입시기에 해당하는 날이 속하는 사업연도의 익금에 산입한다고 규정하고 있는 한편, 「소득세법 시행령」제46조 제7호에서 집합투자기구로부터의 이익의 수입시기는 집합투자기구로부터의 이익을 지급받은 날로 하되, 원본에 전입하는 뜻의 특약이 있는 분배금은 그 특약에 따라 원본에 전입되는 날로 한다고 규정하고 있는바, 청구법인은 집합투자기구와 쟁점분배금을 원본에 전입하는 특약을 체결하고 있으므로 쟁점분배금의 수입시기를 원본전입일로 보아 과세한 처분은 정당하다.

(2)청구법인은 유명 외국계 보험사로 국내 유수의 세무, 회계법인으로부터 기장 및 감사를 받고 있어 법인의배당금 수입시기에 대하여 충분히인지할 수 있는 위치임에도 불구하고 쟁점분배금의 손익 귀속시기를 잘못 판단한 점에 대하여 가산세를 면제할 정당한 사유가 있다는 청구주장은 이유 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

① 집합투자기구로부터 원본전입 특약에 따라 배분받은 이익분배금의 손익 귀속시기를 원본전입시점으로 보아 과세한 처분의 당부

② 가산세를 감면할 정당한 사유가 있는지 여부

나. 관련 법령

(1) 법인세법 제3조 [과세소득의 범위] ① 법인세는 다음 각 호의 소득에 대하여 부과한다. 다만, 비영리내국법인과 외국법인에 대하여는 제1호 및 제3호의 소득에 대하여만 법인세를 부과한다.

1. 각 사업연도의 소득

③ 비영리내국법인의 각 사업연도의 소득은 다음 각 호의 사업 또는 수입(이하 "수익사업"이라 한다)에서 생기는 소득으로 한다.

3. 「소득세법」제17조 제1항에 따른 배당소득

제16조 [배당금 또는 분배금의 의제] ① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금액은 법인으로부터 이익을 배당받았거나 잉여금을 분배받은 금액으로 보고 이 법을 적용한다.

1. 주식의 소각, 자본의 감소, 사원의 퇴사ㆍ탈퇴 또는 출자의 감소로 인하여 주주ㆍ사원 또는 출자자(이하 "주주등"이라 한다)가 취득하는 금전과 그 밖의 재산가액의 합계액이 주주등이 해당 주식 또는 출자지분(이하 "주식등"이라 한다)을 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액

2. 법인의 잉여금의 전부 또는 일부를 자본이나 출자에 전입(轉入)함으로써 취득하는 주식등의 가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 금액을 자본에 전입하는 경우는 제외한다.

가. 「상법」제459조 제1항에 따른 자본준비금으로서 대통령령으로 정하는 것

나. 「자산재평가법」에 따른 재평가적립금(같은 법 제13조 제1항 제1호에 따른 토지의 재평가차액에 상당하는 금액은 제외한다)

3. 법인이 자기주식 또는 자기출자지분을 보유한 상태에서 제2호 각 목에 따른 자본전입을 함에 따라 그 법인 외의 주주등의 지분 비율이 증가한 경우 증가한 지분 비율에 상당하는 주식등의 가액

4. 해산한 법인의 주주등(법인으로 보는 단체의 구성원을 포함한다)이 그 법인의 해산으로 인한 잔여재산의 분배로서 취득하는 금전과 그 밖의 재산의 가액이 그 주식등을 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액

5. 합병에 따라 소멸하는 법인[이하 "피합병법인"(被合倂法人)이라 한다]의 주주등이 합병에 따라 설립되거나 합병 후 존속하는 법인(이하 "합병법인"이라 한다)으로부터 그 합병으로 인하여 취득하는 합병법인 또는 합병법인의 모회사(합병등기일 현재 합병법인의 발행주식총수 또는 출자총액을 소유하고 있는 내국법인을 말한다. 이하 같다)의 주식등의 가액과 금전이나 그 밖의 재산가액의 합계액[이하 "합병대가"(合倂對價)라 한다]이 그 피합병법인의 주식등을 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액

6. 법인이 분할하는 경우 분할되는 법인(이하 "분할법인"이라 한다) 또는 소멸한 분할합병의 상대방 법인의 주주가 분할에 따라 설립되는 법인(이하 "분할신설법인"이라 한다) 또는 분할합병의 상대방 법인으로부터 분할로 인하여 취득하는 주식의 가액과 금전이나 그 밖의 재산가액의 합계액(이하 "분할대가"라 한다)이 그 분할법인 또는 소멸한 분할합병의 상대방 법인의 주식(분할법인이 존속하는 경우에는 소각 등에 의하여 감소된 주식만 해당한다)을 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액

제18조의3 [수입배당금액의 익금불산입] ① 내국법인(제1조 제2호의 비영리내국법인은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)이 해당 법인이 출자한 다른 내국법인으로부터 받은 수입배당금액(제18조의2를 적용받는 수입배당금액은 제외한다) 중 제1호와 제2호에 따라 계산한 금액의 합계액이 제3호에 따라 계산한 금액을 초과하는 경우 그 초과하는 금액은 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금에 산입하지 아니한다.

1. 내국법인이 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 50(주권상장법인의 경우에는 100분의 30)을 초과하여 출자한 다른 내국법인으로부터 받은 수입배당금액에 100분의 50을 곱하여 산출한 금액. 다만, 발행주식총수 또는 출자총액 전액을 출자한 경우에는 다른 내국법인으로부터 받은 수입배당금액 전액에 상당하는 금액을 말한다.

2. 내국법인이 제1호에서 정한 비율 이하로 출자한 다른 내국법인으로부터 받은 수입배당금액에 100분의 30을 곱하여 산출한 금액

3. 내국법인이 각 사업연도에 지급한 차입금의 이자가 있는 경우에는 제18조의2 제1항 제3호를 준용하여 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액

제40조 [손익의 귀속사업연도] ① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.

② 제1항에 따른 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(2) 법인세법 시행령 제70조 [이자소득 등의 귀속사업연도] ② 법 제40조 제1항 및 제2항을 적용할 때 법인이 수입하는 배당금은 「소득세법 시행령」제46조에 따른 수입시기에 해당하는 날이 속하는 사업연도의 익금에 산입한다. 다만, 제61조 제2항 각 호의 금융회사 등이 금융채무등불이행자의 신용회복 지원과 채권의 공동추심을 위하여 공동으로 출자하여 설립한 「자산유동화에 관한 법률」에 따른 유동화전문회사로부터 수입하는 배당금은 실제로 지급받은 날이 속하는 사업연도의 익금에 산입한다.

(3) 소득세법 시행령 제26조의2 [집합투자기구의 범위 등] ① 법 제17조 제1항 제5호에서 "대통령령으로 정하는 집합투자기구"란 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 집합투자기구를 말한다.

1. 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 집합투자기구(같은 법 제251조에 따른 보험회사의 특별계정은 제외하되, 금전의 신탁으로서 원본을 보전하는 것을 포함한다. 이하 "집합투자기구"라 한다)일 것

2. 해당 집합투자기구의 설정일부터 매년 1회 이상 결산·분배할 것. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 이익금은 분배를 유보할 수 있으며,「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」제242조에 따른 이익금이 0보다 적은 경우에도 분배를 유보할 수 있다(같은 법 제9조 제22항에 따른 집합투자규약에서 정하는 경우에 한정한다).

가. 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」제234조에 따른 상장지수집합투자기구가 지수 구성종목을 교체하거나 파생상품에 투자함에 따라 계산되는 이익

나. 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」제238조에 따라 평가한 집합투자재산의 평가이익

3. 금전으로 위탁받아 금전으로 환급할 것(금전 외의 자산으로 위탁받아 환급하는 경우로서 해당 위탁가액과 환급가액이 모두 금전으로 표시된 것을 포함한다)

제46조 [배당소득의 수입시기] 배당소득의 수입시기는 다음 각 호에 따른 날로 한다.

7. 집합투자기구로부터의 이익

집합투자기구로부터의 이익을 지급받은 날. 다만, 원본에 전입하는 뜻의 특약이 있는 분배금은 그 특약에 따라 원본에 전입되는 날로 한다.

(4) 교육세법 제5조 [과세표준과 세율] ① 교육세는 다음 각 호의 과세표준에 해당 세율을 곱하여 계산한 금액을 그 세액으로 한다. 다만, 제1호의 경우에 「한국은행법」에 따른 한국은행과의 환매조건부외화자금매각거래(이하 "스와프거래"라 한다)와 관련하여 발생하는 수익금액에 대한 교육세액은 대통령령으로 정하는 바에 따라 스와프거래와 관련하여 발생하는 수익금액에서 그와 관련된 모든 비용을 공제한 금액을 초과하지 못한다.

③ 제1항 제1호의 과세표준이 되는 수익금액이란 금융ㆍ보험업자가 수입한 이자, 배당금, 수수료, 보증료, 유가증권의 매각익ㆍ상환익(유가증권의 매각 또는 상환에 따라 지급받은 금액에서 「법인세법」제41조에 따라 계산한 취득가액을 차감한 금액을 말한다), 보험료(책임준비금 및 비상위험준비금으로 적립되는 금액과 재보험료를 공제한다), 그 밖에 대통령령으로 정하는 금액을 말하며, 그 계산에 관하여는 대통령령으로 정한다.

제7조 [금융ㆍ보험업자의 수익금액의 귀속시기] 금융·보험업자의 수익금액의 귀속시기에 관하여는 「법인세법」 제40조 및 제43조를 준용한다.

(5) 교육세법 시행령(2014.2.21. 대통령령 제25206호로 개정되기 전의 것) 제4조 [금융보험업의 수익금액] ① 법 제5조 제3항에서 "대통령령으로 정하는 금액"이란 다음 각 호의 금액을 말한다.

1. 수입할인료

2. 위탁자보수 및 이익분배금

3. 신탁보수

4. 대여료

5. 다음 각 목의 금액을 합산한 후의 순이익

가. 외환[「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」제4조 제7항에 따른 파생결합증권 및 같은 법 제5조제1항에 따른 파생상품(이하 이 호에서 "파생상품등"이라 한다)은 제외한다] 매매손익

나. 파생상품등 거래의 손익을 통산(通算)한 순손익

6. 수입임대료

7. 고정자산처분익

8. 기타영업수익 및 영업외수익

(6) 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 제9조 [그 밖의 용어의 정의] 이 법에서 "집합투자기구"란 집합투자를 수행하기 위한 기구로서 다음 각 호의 것을 말한다.

1. 집합투자업자인 위탁자가 신탁업자에게 신탁한 재산을 신탁업자로 하여금 그 집합투자업자의 지시에 따라 투자ㆍ운용하게 하는 신탁 형태의 집합투자기구(이하 "투자신탁"이라 한다)

2. 「상법」에 따른 주식회사 형태의 집합투자기구(이하 "투자회사"라 한다)

3. 「상법」에 따른 유한회사 형태의 집합투자기구(이하 "투자유한회사"라 한다)

4. 「상법」에 따른 합자회사 형태의 집합투자기구(이하 "투자합자회사"라 한다)

5. 「민법」에 따른 조합 형태의 집합투자기구(이하 "투자조합"이라 한다)

6. 「상법」에 따른 익명조합 형태의 집합투자기구(이하 "투자익명조합"이라 한다)

7. 경영권 참여, 사업구조 또는 지배구조의 개선 등을 위하여 지분증권 등에 투자ㆍ운용하는 투자합자회사로서 지분증권을 사모로만 발행하는 집합투자기구(이하 "사모투자전문회사"라 한다)

제242조 [이익금의 분배] ① 투자신탁이나 투자익명조합의 집합투자업자 또는 투자회사등은 집합투자기구의 집합투자재산 운용에 따라 발생한 이익금을 투자자에게 금전 또는 새로 발행하는 집합투자증권으로 분배하여야 한다. 다만, 집합투자기구의 특성을 고려하여 대통령령으로 정하는 집합투자기구의 경우에는 집합투자규약이 정하는 바에 따라 이익금의 분배를 집합투자기구에 유보할 수 있다.

(7) 자본시장과 금융투자업에 관한 법률 시행령 제266조 [이익금의 분배 등] ① 법 제242조 제1항 단서에서 "대통령령으로 정하는 집합투자기구"란 집합투자기구(제241조에 따른 단기금융집합투자기구는 제외한다)를 말한다.

② 법 제242조 제1항에 따른 이익금의 분배방법 및 시기는 집합투자규약에서 정하는 바에 따른다.

(8) 국세기본법 제48조 [가산세 감면 등] ① 정부는 이 법 또는 세법에 따라 가산세를 부과하는 경우 그 부과의 원인이 되는 사유가 제6조 제1항에 따른 기한연장 사유에 해당하거나 납세자가 의무를 이행하지 아니한 데 대한 정당한 사유가 있는 때에는 해당 가산세를 부과하지 아니한다.

다. 사실관계 및 판단

(1)청구법인과 처분청이 제출한 심리자료 등에 의하면 아래 사실들이 각 확인된다.

(가) 청구법인은 원본전입 특약이 있는 집합투자기구(수익증권)에 투자하고 동 수익증권에서 발생하는 분배금을 원본전입 특약에 따라 해당 집합투자기구(투자신탁)의 결산일에 이익금을 수령하는 대신에 기업회계기준에 따라 결산일에 좌수만 조정한 후 별도의 회계처리를 하지 아니하였다.

(나) 이후 청구법인은 쟁점분배금에 대하여 사업연도말에 회계상 수익증권의 평가손익으로 계상하였고 「법인세법」제42조의 원가법에 의하여 평가손익을 부인하는 세무조정을 하였다가 그 후 수익증권의 환매 혹은 양도시점에서 원본전입 약정이 있는 수익증권의 분배금의 손익 귀속시기가 도래한 것으로 하여 세무조정을 하였다.

(다) 처분청은 쟁점분배금의 손익 귀속시기를 원본전입일로 보아 해당 원본전입일이 속하는 사업연도에 익금으로 산입하는 한편, 동 익금산입액을 교육세 과세표준에 가산하여 이 건 법인세 등을 과세처분하였다.

(2)「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」(이하 “자본시장법”이라 한다) 제242조 제1항에서 집합투자기구의 집합투자재산 운용에 따라 발생한 이익금은 투자자에게 금전 또는 새로 발행하는 집합투자증권으로 분배하도록 규정하고 있고, 「법인세법」제3조 제3항 제1호 및 같은 법 73조 제1항 제2호 등에서 집합투자기구로부터의 이익을 배당소득으로 하여 과세(영리법인과 달리 비영리법인은「법인세법」에서 열거된 범위내의 수익사업에서 발생한 소득 등을 과세하는 현행「법인세법」의 과세체계상 비영리법인의 과세소득에 열거된 소득이라면 청구법인과 같은 영리법인도 과세소득인 것으로 해석된다)하거나 원천징수 하도록 규정하고 있으며,

한편 같은 법 시행령 제70조 제2항 등에서 법인이 수입하는 배당금은 「소득세법 시행령」제46조에 따른 수입시기에 해당하는 날이 속하는 사업연도의 익금에 산입하도록 규정하고 있고, 「소득세법 시행령」제46조 제7호에서 집합투자기구로부터의 이익을 지급받은 날을 수입시기로 하되, 원본에 전입하는 뜻의 특약이 있는 분배금은 그 특약에 따라 원본에 전입되는 날로 하도록 규정하고 있다.

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인이 투자한 집합투자기구는 자본시장법에 따라 그 이익을 현금 또는 집합투자증권으로 분배할 수 있고, 청구법인은 이 법률에 따라 집합투자증권으로 분배(곧, 원본전입액 상당액의 수익증권 좌수를 증가시킨 것)받았으며, 이와 같은 집합투자기구로부터의 이익분배액에 대하여 법인세법령 및 소득세법령은 그 이익분배액을 배당소득으로 하고 이를 현금으로 지급받는 경우에는 그 지급받은 날, 원본전입하는 경우에는 원본에 전입되는 날을 그 귀속시기로 하도록 규정하고 있으므로 쟁점분배금에 대하여 수익증권 처분시점을 귀속시기로 보아야 한다는 청구주장은 이러한 법령에 맞지 아니하고, 수익증권의 처분시까지 이익분배액에 대한 과세가 제한없이 이연되고 그에 따라 이익의 실현시점을 임의조절할 수 있게 되며, 집합투자기구의 이익 분배시 현금분배 보다는 원본전입이 선호되어, 특별한 정책적 고려 없이 조세가 이익 분배방식에 영향을 끼치게 되는 결과를 초래하는 등 이를 받아들일 수 없다 할 것이다. 따라서, 쟁점분배금의손익 귀속시기를 원본전입일로 보아그 원본전입일이 속하는 사업연도에 귀속시켜 과세한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다(조심 2014서4469, 2014.11.10. 같은 뜻임).

(4) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 개별세법이 정하는 바에 따라 부과되는 행정상의 제재로서 납세자의 고의, 과실은 고려되지 않는 것이고, 다만, 납세의무자가 그 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다거나 그 의무의 이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 부과할 수 없는 것인바(대법원 1999.3.9. 선고 98두2379 판결, 같은 뜻임), 쟁점분배금의 손익 귀속시기 등에 대하여 과세당국이 어떠한 의사표시를 표명한 사실이 있다거나, 청구법인이 쟁점분배금에 대하여 법인세 등의 신고·납부의무를 해태한 점에 대하여 불가피한 사유 등을 인정할 사정이 보이지 아니하므로 가산세를 감면하여야 한다는 청구주장도 받아들이기 어렵다 하겠다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.