국세기본법 제40조 에 규정된 법인의 제2차 납세의무제도는 원래의 납세의무자인 출자자의 재산에 대해 체납처분을 하여도 징수하여야 할 조세에 부족이 있다고 인정되는 경우에 사법질서를 어지럽히는 것을 최소화하면서도 실질적으로 출자자와 동일한 이해관계에 의해 지배되는 법인으로 하여금 보충적으로 납세의무를 지게 함으로써 조세징수를 확보하고 실질적 조세평등을 이루기 위한 것이다.

그러나 이러한 법인의 제2차 납세의무는 출자자와 법인이 독립된 권리의무의 주체임에도 예외적으로 본래의 납세의무자가 아닌 제3자인 법인에 출자자의 체납액에 대하여 보충적인 성질의 납세의무를 부과하는 것이고, 또한 조세법규의 해석은 엄격하게 하여야 하므로 그 적용 요건을 엄격하게 해석하여야 한다.

국세기본법 제40조 제1항 은 같은 항 각호의 1에 해당하는 경우에 한하여 법인이 제2차 납세의무를 진다고 한정적으로 규정하고, 그중 제2호 는 ‘법률 또는 그 법인의 정관에 의하여 출자자의 소유주식 또는 출자지분의 양도가 제한된 경우’(이하 ‘위 조항’이라 한다)를 규정하고 있다. 앞서 본 법인의 제2차 납세의무제도의 취지, 그 적용 요건에 관한 엄격 해석의 원칙에 위 조항의 문언 및 양도 제한과 압류 제한의 성격·관계 등을 종합하여 보면, 출자자의 소유주식 등에 대하여 법률 등에 의한 양도 제한 이외의 사유로 국세징수법에 의한 압류 등 체납처분절차가 제한되는 경우까지 위 조항에서 정한 요건에 해당한다고 볼 수는 없다. 따라서 출자자의 소유주식 등이 외국법인이 발행한 주식 등으로서 해당 외국법인의 본점 또는 주사무소 소재지국에 있는 재산에 해당하여 국세징수법에 따른 압류 등 체납처분절차가 제한된다고 하더라도, 이러한 사유는 위 조항에서 말하는 ‘법률에 의하여 출자자의 소유주식 등의 양도가 제한된 경우’라고 할 수 없다.

1. 법인의 제2차 납세의무 성립 요건

가. 국세기본법 제40조 제1항 은 국세의 납부기간 종료일 현재 법인의 무한책임사원 또는 과점주주(이하 ‘출자자’라 한다)의 재산으로 그 출자자가 납부할 국세, 가산금과 체납처분비에 충당하여도 부족한 때에 그 법인은 일정한 경우에 한하여 출자자의 소유주식 또는 출자지분의 가액을 한도로 그 부족액에 대하여 제2차 납세의무를 진다고 규정하고 있다 .

국세기본법 제40조 에 규정된 법인의 제2차 납세의무제도는 원래의 납세의무자인 출자자의 재산에 대해 체납처분을 하여도 징수하여야 할 조세에 부족이 있다고 인정되는 경우에 사법질서를 어지럽히는 것을 최소화하면서도 실질적으로 출자자와 동일한 이해관계에 의해 지배되는 법인으로 하여금 보충적으로 납세의무를 지게 함으로써 조세징수를 확보하고 실질적 조세평등을 이루기 위한 것이다 .

그러나 이러한 법인의 제2차 납세의무는 출자자와 법인이 독립된 권리의무의 주체임에도 예외적으로 본래의 납세의무자가 아닌 제3자인 법인에 출자자의 체납액에 대하여 보충적인 성질의 납세의무를 부과하는 것이고, 또한 조세법규의 해석은 엄격하게 하여야 하는 것이므로 그 적용 요건을 엄격하게 해석하여야 한다 .

나. 국세기본법 제40조 제1항 은 같은 항 각호의 1에 해당하는 경우에 한하여 법인이 제2차 납세의무를 진다고 한정적으로 규정하고, 그중 제2호 는 ‘법률 또는 그 법인의 정관에 의하여 출자자의 소유주식 또는 출자지분의 양도가 제한된 경우’(이하 ‘이 사건 조항’이라 한다)를 규정하고 있다. 앞서 본 법인의 제2차 납세의무제도의 취지, 그 적용 요건에 관한 엄격 해석의 원칙에 이 사건 조항의 문언 및 양도 제한과 압류 제한의 성격·관계 등을 종합하여 보면, 출자자의 소유주식 등에 대하여 법률 등에 의한 양도 제한 이외의 사유로 국세징수법에 의한 압류 등 체납처분절차가 제한되는 경우까지 이 사건 조항에서 정한 요건에 해당한다고 볼 수는 없다. 따라서 출자자의 소유주식 등이 외국법인이 발행한 주식 등으로서 해당 외국법인의 본점 또는 주사무소 소재지국에 있는 재산에 해당하여 국세징수법에 따른 압류 등 체납처분절차가 제한된다고 하더라도, 이러한 사유는 이 사건 조항에서 말하는 ‘법률에 의하여 출자자의 소유주식 등의 양도가 제한된 경우’라고 할 수 없다 .

2. 상고이유 제2점에 대하여

가. 원심판결 이유와 기록에 의하면 다음과 같은 사실을 알 수 있다.

1) 원고는 2006년 홍콩에서 설립된 외국법인이다. 바하마 국적의 Aurora Melba Holding Co., Ltd.(이하 ‘오로라’라 한다)가 원고의 지분 100%를 가지고 있는 주주로 되어 있고, 오로라의 지분 100%는 소외인이 가지고 있는데, 소외인은 이 주식을 바하마 국적의 Lyford Business Inc.에 명의신탁하였다.

2) 피고는 2011. 4. 13. 소외인에게 2006년 내지 2010년 종합소득세를 각 부과·고지하였다.

3) 피고는 소외인의 재산으로 체납 국세를 징수하기에 부족하자 소외인이 실제로는 원고 지분 100%를 가진 주주임을 전제로 국세기본법 제40조 에 의하여 원고를 소외인의 제2차 납세의무자로 지정하고, 원고의 순자산가액을 한도로 2013. 4. 3. 원고에게 납부기한을 2013. 4. 25.로 하여 종합소득세 등 부과처분을 하였으며, 2013. 4. 12. 원고가 국세를 포탈할 우려가 높다는 이유로 국세징수법 제14조 제1항 제7호 에 따라 납부기한을 2013. 4. 20.로 변경하였다.

4) 피고는 2013. 4. 23. 원고가 서산시 (주소 생략) 소재 임야 및 서울 서대문구 소재 목조 기와지붕 주택을 소유하고 있음을 전제로 원고에 대한 위 조세채권에 기하여 위 각 부동산을 압류하였다.

5) 피고는 2015. 6. 22. 원고가 디에스에이치아이 주식회사, 시도상선 주식회사, 대상중공업 주식회사, 유도해운 주식회사의 각 발행주식 및 그 주식에 대한 주권교부청구권과 이익배당청구권 등 채권을 소유하고 있음을 전제로 원고에 대한 조세채권에 기하여 위 각 채권을 압류하였다.

나. 이러한 사실관계를 앞서 본 법리에 비추어 살펴보면, 소외인이 실제로는 원고의 지분 100%를 가진 주주라 하더라도, 소외인이 소유한 원고의 주식이 외국법인이 발행한 주식으로서 국세징수법에 따른 압류 등 체납처분절차가 제한된다는 사유는 이 사건 조항의 ‘법률에 의하여 출자자의 소유주식 등의 양도가 제한된 경우’로 볼 수 없고, 달리 국세기본법 제40조 제1항 각호의 요건을 충족하였다는 주장과 증명이 없는 이상 원고에게 소외인이 체납한 국세에 대하여 국세기본법 제40조 에 따른 제2차 납세의무가 있다고 볼 수 없다.

다. 그런데도 원심은 그 판시와 같은 사실을 인정한 다음, 원고의 주식이 국외에 소재하여 과세관청의 강제집행권이 미치지 않는다는 사정만으로 국내법과 같은 효력을 가지는 국제관습법에 의하여 원고의 주식 양도가 제한된 경우에 해당한다는 이유를 들어, 피고가 원고에게 이 사건 조항에 따라 소외인의 국세체납액에 대한 제2차 납세의무를 부담하도록 한 것은 적법하다고 판단하였다. 이러한 원심판단에는 이 사건 조항의 ‘법률상 양도가 제한되는 경우’의 해석에 관한 법리를 오해하여 판결에 영향을 미친 잘못이 있다. 이 점을 지적하는 상고이유 주장은 이유 있다.

3. 결론

그러므로 나머지 상고이유에 대한 판단을 생략한 채 원심판결을 파기하고, 사건을 다시 심리·판단하게 하기 위하여 원심법원에 환송하기로 하여, 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.