가. 청구인은 1991.5.29.부터OOO을 영위하다 2014.3.31. 폐업한 OOO(이하 “쟁점법인”이라 한다)의 OOO으로 재직한 자로, 쟁점법인의 발행주식을 2011.3.3. 전 OOO로부터13,625주, 2011.11.3. 전 OOO으로부터 9,812주합계 23,437주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 각 무상으로 이전받았다.

나. OOO(이하 “조사청”이라 한다)은 2013.10.4.부터 2013.12. 1.까지 기간 동안 주식변동 조사를 실시하여 쟁점주식의 실질소유자인 OOO로부터 쟁점주식을 명의신탁받은 것으로 보아 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증법”이라 한다) 제45조의2 규정에 따라 보충적 평가방법으로 평가한 1주당 가액OOO, 평가기준일 2011.3.31.)으로 증여재산가액을 산정한 과세자료를 처분청에 통보하였고, 처분청은 이에 따라 2014.9.12. 청구인에게 2011.3.3. 증여분 증여세OOO원을 각 결정·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2014.11.27. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 청구인은 쟁점주식의 명의신탁 사실을 인지하지 못한 채 OOO로부터 명의도용을 당한 것이고, 쟁점주식 명의신탁에 조세회피목적이 없었는데도 처분청이 명의신탁 증여의제 규정을 적용하여 과세한 처분은 부당하다.

(가) 권리의 이전이나 행사에 등기 등을 요하는 재산에 있어서 실질소유자와 명의자가 다른 경우라도 실질소유자가 명의자의 의사와는 관계없이 일방적으로 명의자의 명의를 사용하여 등기 등을 한 때에는 명의신탁 증여의제 규정이 적용되지 않는 것(대법원 1996.5.31. 선고 95누13531 판결 외 다수)인바, 청구인은 쟁점법인의 임원으로 근무한 자로서 아무런 경제적 이익을 기대할 수 없는 쟁점주식을 증여세 및 과점주주의 책임을 부담하면서까지 증여받을 이유가 없었고, 쟁점주식이 본인 명의로 이전되는 과정에서 동의나 승낙한 사실이 없었으므로 명의를 도용당한 것이다.

(나) 쟁점주식의 명의신탁 사유는 쟁점법인의 설립 당시 발기인 수를 충족하기 위한 필요에 의해 시작되어 타인의 명의로 관리(명의자가 퇴사시 재직 중인 자의 명의로 이전)되다가 최종 청구인 명의로 이전된 것으로 쟁점주식 명의신탁으로 회피할 수 있는 조세는 실질소유주의 배당소득의 종합소득 합산과세에 따른 누진세율 회피, 법인세 등 체납시 과점주주로서의 제2차 납세의무, 과점주주 간주취득세, 쟁점주식 양도시 발생하는 양도소득세, 상속세 등이 있을 것이나, 쟁점법인은 설립 이후 한번도 배당을 실시한 사실이 없는 점, 쟁점법인은 세금을 체납한 사실도 없는 점, 지배주주와 특수관계에 없던 자들로부터 특수관계 있는 청구인으로 명의 이전시 오히려 취득세 부담이 증가하게 되는 점, 쟁점주식 명의신탁 당시 분식회계를 통해 계상된 공사미수금OOO 감안시 쟁점법인의 배당가능이익이 전혀 없었던 점 등에 비추어 쟁점주식 명의신탁은 조세회피목적이 없는 것으로 보아야 한다.

(2) 설령, 쟁점주식 명의신탁 증여의제 규정을 적용하는 것이 타당하다 하더라도 쟁점주식 1주당 가액을 상증법상 보충적 평가방법으로 평가시 쟁점법인이 수주를 위해 분식회계(OOO 주식회사에 대한 공사미수금 과다계상)를 통하여 가공자산인 공사미수금 OOO원을 계상하였는바, 해당 금액은 1주당 순자산가치 및 1주당 순손익가치 계산시 제외되어야 하고, 쟁점법인이 보유한 자기주식 OOO원은 감자목적으로 취득한 것으로 1주당 순자산가치 평가시 이를 제외하고 평가하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인은 쟁점주식 실질 소유자이자 쟁점법인 OOO와 특수관계에 있는 자에 해당되고, 쟁점법인의 대표이사 등 임원으로 재직하였으며, 관련자들의 진술에 의하면 쟁점법인 경영 전반에 관여한 것으로 나타나 쟁점주식의 명의신탁 사실을 인지하지 못하였다는 주장은 받아들이기 어렵고, 조세회피목적이 없었다는 구체적인 입증은 청구인이 제시하여야 할 것이나 청구인은 구체적인 입증자료를 제시하지 못하고 있고, 명의신탁자 OOO의 타소득이 존재하여 쟁점법인으로부터의 배당소득 등에 따른 종합소득세를 회피할 개연성이 있어 이 건 쟁점주식 명의신탁에 조세회피목적이 없었다는 청구주장은 타당하지 아니하다.

(2) 조사청이 OOO 주식회사에 관련 서류를 요구하여 제시받은 장부내용에 비추어 분식회계를 통해 공사미수금 OOO원을 가공자산으로 계상하였다는 주장은 신빙성이 없는 것으로 보이고, 쟁점법인 OOO는 공사진행률 과다산정 사실을 전혀 인지하지 못한 것으로 진술한바 있어 쟁점주식 1주당 가액 평가시 공사미수금 OOO원을 제외하여야 한다는 청구주장은 받아들이기 어려우며, 쟁점법인은 2009.12.28. 대주주인 OOO로부터 자기주식 23,334주를 취득한 후 2014년 3월 폐업시까지 이를 소각하지 아니하여 동 자기주식 보유목적이 주식소각 목적이어서 쟁점주식 1주당 가액 평가시 이를 제외하여야 한다는 주장도 이유 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 쟁점주식에 대해 명의신탁 증여의제 규정을 적용하여 과세한 처분의 당부

② 쟁점주식의 1주당 가액에 대한 평가액의 적정 여부

나. 관련 법령

(1) 상속세 및 증여세법(2011.12.31. 법률 제11130호로 개정되기 전의 것)

제45조의2【명의신탁재산의 증여 의제】① 권리의 이전이나 그 행사에 등기등이 필요한 재산(토지와 건물은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)의 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 「국세기본법」 제14조에도 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 해의 다음 해 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 조세회피의 목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우

2. 주식 또는 출자지분(이하 이 조에서 "주식등"이라 한다) 중 1997년 1월 1일 전에 신탁이나 약정에 의하여 타인 명의로 주주명부 또는 사원명부에 기록되어 있거나 명의개서 되어 있는 주식등에 대하여 1998년 12월 31일까지의 기간(이하 이 조에서 "유예기간"이라 한다)에 실제소유자 명의로 전환한 경우. 다만, 그 주식등을 발행한 법인의 주주 또는 출자자(이하 이 조에서 "주주등"이라 한다)와 특수관계에 있는 자 및 1997년 1월 1일 현재 미성년자인 사람의 명의로 전환한 경우에는 그러하지 아니하다.

② 타인의 명의로 재산의 등기등을 한 경우, 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우 및 유예기간에 주식등의 명의를 실제소유자 명의로 전환하지 아니하는 경우에는 조세회피 목적이 있는 것으로 추정한다. 다만, 양도자가 「소득세법」 제105조 및 제110조에 따른 양도소득 과세표준신고 또는 「증권거래세법」 제10조에 따른 신고와 함께 소유권 변경 내용을 신고하는 경우에는 그러하지 아니하다.

③ 제1항을 적용할 때 주주명부 또는 사원명부가 작성되지 아니한 경우에는 「법인세법」 제109조 제1항 및 제119조에 따라 납세지 관할세무서장에게 제출한 주주등에 관한 서류 및 주식등변동상황명세서에 의하여 명의개서 여부를 판정한다.

제63조【유가증권 등의 평가】① 유가증권 등의 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.

1. 주식 및 출자지분의 평가

가.·나. (생 략)

다. 나목 외의 주식 및 출자지분으로서 거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분은 해당 법인의 자산 및 수익 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한다.

② (생략)

③ 제1항 제1호, 제2항 및 제60조 제2항을 적용할 때 대통령령으로 정하는 최대주주 또는 최대출자자 및 그의 대통령령으로 정하는 특수관계인에 해당하는 주주 또는 출자자(이하 이 항에서 "최대주주등"이라 한다)의 주식등(평가기준일이 속하는 사업연도 전 3년 이내의 사업연도부터 계속하여 「법인세법」 제14조 제2항에 따른 결손금이 있는 법인의 주식등 대통령령으로 정하는 주식등은 제외한다)에 대해서는 제1항제1호 및 제2항에 따라 평가한 가액 또는 제60조 제2항에 따라 인정되는 가액에 그 가액의 100분의 20(대통령령으로 정하는 중소기업의 경우에는 100분의 10으로 한다)을 가산하되, 최대주주등이 해당 법인의 발행주식총수등의 100분의 50을 초과하여 보유하는 경우에는 100분의 30(대통령령으로 정하는 중소기업의 경우에는 100분의 15로 한다)을 가산한다. 이 경우 최대주주등이 보유하는 주식등의 계산방법은 대통령령으로 정한다.

(2) 상속세 및 증여세법 시행령 제54조【비상장주식의 평가】 ① 법 제63조 제1항 제1호 다목에 따른 한국거래소에 상장되지 아니한 주식 및 출자지분(이하 이 조 및 제56조의2에서 "비상장주식"이라 한다)은 다음의 산식에 따라 평가한 가액(이하 "순손익가치"라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율로 가중평균한 가액으로 한다. 다만, 부동산과다보유법인( 「소득세법 시행령」 제158조 제1항 제1호 가목에 해당하는 법인을 말한다)의 경우에는 1주당 순손익가치와 순자산가치의 비율을 각각 2와 3으로 한다.

1주당 가액 ＝ 1주당 최근 3년간의 순손익액의 가중평균액 ÷ 금융기관이 보증한3년만기회사채의 유통수익률을 감안하여 기획재정부장관이 정하여 고시하는 이자율(이하 "순손익가치환원율"이라 한다)

② 제1항의 규정에 의한 1주당 순자산가치는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다.

1주당 가액 ＝ 당해법인의 순자산가액 ÷ 발행주식총수(이하 "순자산가치"라 한다)

(이하 생략)

(3) 상법

제341조【자기주식의 취득】회사는 다음의 경우 외에는 자기의 계산으로 자기의 주식을 취득하지 못한다.

1. 주식을 소각하기 위한 때

2. 회사의 합병 또는 다른 회사의 영업전부의 양수로 인한 때

3.회사의 권리를 실행함에 있어 그 목적을 달성하기 위하여 필요한 때

4. 단주의 처리를 위하여 필요한 때

5. 주주가 주식매수청구권을 행사한 때

제341조의2【주식매수선택권부여목적 등의 자기주식취득】① 회사는 제340조의2 제1항의 규정에 의하여 자기의 주식을 양도할 목적으로 취득하거나 퇴직하는 이사·감사 또는 피용자의 주식을 양수함으로써 자기의 주식을 취득함에 있어서는 발행주식총수의 100분의 10을 초과하지 아니하는 범위 안에서 자기의 계산으로 자기의 주식을 취득할 수 있다. 다만, 그 취득금액은 제462조 제1항에 규정된 이익배당이 가능한 한도이내이어야 한다.

② 회사가 제1항의 주식을 발행주식총수의 100분의 10 이상의 주식을 가진 주주로부터 유상으로 취득하는 경우에는 다음 각 호의 사항에 관하여 제434조의 규정에 의한 주주총회의 결의가 있어야 한다. 이 경우 회사는 주주총회 결의 후 6월 이내에 주식을 취득하여야 한다.

1. 주식을 양도하고자 하는 주주의 성명

2. 취득할 주식의 종류와 수

3. 취득할 주식의 가액

③ 회사가 제1항의 규정에 의하여 자기의 주식을 취득한 경우에는 상당한 시기에 이를 처분하여야 한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점법인의 2010·2011사업연도 주식등변동상황명세서상 주주변동 내역 및 매매내역은 다음 <표>와 같고,2011.3.3.OOO 명의 27,250주가 청구인(13,625주)과OOO 명의로 각 명의개서 되었으며, 2011.11.3. OOO 명의19,625주가 청구인(9,812주)과 OOO(9,813주) 명의로 각 명의개서된 사실이 나타나며, 조사청은 주식변동조사를 실시하여 2009.12.28. OOO가 쟁점법인에 쟁점법인 주식 OOO원에 양도(청구법인 소유 임차보증금으로 양수대금을 지급)한 것에 대해 「법인세법」 제52조의 부당행위계산부인 규정을 적용하여 양도 당시 평가액OOO에 대해 OOO의 상여로 소득처분하여 소득금액변동통지한 사실이 나타난다.

(2) 조사청의 주식변동조사 조사복명서에 의하면 다음과 같은 사실이 나타난다.

(가) 쟁점법인의 실질적인 지배권 및 경영권을 행사할 수 있는 자는 OOO, 청구인으로 주식양도 관련 대금증빙이 없음을 시인하였고 액면가액 OOO원으로 한 주식양도가 사실상 무상증여된 것임을 확인하였다.

(나) OOO은 쟁점법인의 직원 및 현장근로자에 불과하고 OOO, 청구인이 사전합의나 동의 없이 명의를 도용하였고, 배당 및 기타 금전을 수령한 사실이 없으며, 조사청 조사 당시에서야 쟁점법인 주식이 본인들 명의로 되어 있었다는 사실을 인지하게 되었다는 취지의 확인서를 제시하였다.

(다) 청구인은 2014.5.9. 조사청에 과세전적부심사를 청구하였고, 조사청은 재조사로 결정하였는바, 2014년 8월 조사청의 주식변동 재조사 종결보고서의 주요내용은 다음과 같다.

1) 청구인의 주장 확인을 위해 주주명부, 임원명부, 주식변동 관련 이사회회의록, 주식변동상황명세서, 주식양도양수 계약서 등 장부제출 및 출석을 청구인측에 요구하였으나 세무대리인이 일부 쟁점법인 원장 등 내역을 제시하였고, 쟁점주식 금융거래 내역 등 청구인이 주장하는 내용에 대한 사실관계를 확인할 만한 증빙은 제시하지 않은 것으로 되어 있다.

2) 쟁점법인의 주식변동 관련인 중 OOO 외 9명 등 임직원은 주식 명의이전 경위에 대해 본인들 의사와 무관하게 OOO의 지시로주식변동이 이루어졌음이 확인되어 명의도용으로 추정된다고 되어 있다.

3) OOO가 제시한 확인서에 의하면 OOO 등 명의이전은 본인들의 의사와 무관하게 OOO의 지시에 의해 변경되었다는 사실을 확인하였고, 청구인과 OOO에게 쟁점법인의 전반적인 경영을 맡겼다고 하였으나 OOO는 경영에 참여한 사실이 확인되지 아니하는 등 사실상 OOO가 청구인과 OOO에게 쟁점주식 명의신탁을 시인하였으며, 당초 조사시에도 쟁점법인 OOO은 쟁점법인의 자금관리 등 OOO가 직접 경영하였다고 진술한 것으로 되어 있다.

4) 이 건 조세회피목적이 없었다는 구체적인 입증은 청구인이 제시하여야 할 것이나 이를 제시하지 아니하였고, 쟁점법인 경리직원 OOO의 진술에 의하면 OOO 재직 당시 건실하였으나 OOO, 청구인으로 변경되면서 OOO가 자금관리를 하면서 수익 발생시 개인적으로 인출하여 자금사정이 나빠졌다고 진술하였는바, OOO나 청구인이 대표이사 재직시에도 OOO가 직접 자금관리를 하였던 점, OOO의 타 소득이 있다는사실만으로도 명의신탁을 통해 종합소득세가 회피되는 점에 비추어 이 건 명의신탁에 조세회피목적이 없었다고 할 수 없다고 되어 있다.

(3) 청구인은 쟁점주식 명의신탁에 조세회피목적이 없었다고 주장하며 분식회계 관련 공사미수금 관련 회계처리 내역이 나타나는 보조기입장 및 보조원장, OOO 주식회사와의 공사계약서, 채권채무조회서 등을 제시하였고, 쟁점법인 급여대장에 의하면 청구인은 2010년 12월부터 2011년 3월까지 상무이사로, 2011년 4월부터 2011월까지 공동대표이사로, 2011년 12월부터 2013년 4월까지 대표이사로, 2013년 5월부터 2013년 11월까지 전무이사로 재직한 사실이 나타난다.

(4) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 쟁점주식이 본인 명의로 이전된 사실을 인지하지 못하였으므로 명의도용을 당하였고, 설령 명의신탁을 인정하더라도 쟁점주식 명의신탁에는 조세회피목적이 없었다고 주장하나, 청구인이 쟁점주식 명의신탁 전·후 기간 동안 쟁점법인의 임원으로 재직하면서 경영에 직접 관여한 사실이 나타나며, 명의를 도용당하였다거나 명의신탁에 조세회피목적이 없었다는 사실을 입증할 만한 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있어 쟁점주식 명의신탁 과정에 명의를 도용당하였다는 등의 청구주장을 받아들이기 어려운 점등에비추어 처분청이 쟁점주식에 대해 명의신탁 증여의제 규정을 적용하여청구인에게 증여세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

(5) 다음으로, 쟁점②에 대하여 살펴본다.

(가) 2014년 8월 조사청의 주식변동 재조사 종결보고서상 자기주식이 소각목적으로 취득한 것인지 여부와 공사미수금 분식회계 여부에 대해 검토한 내용은 다음과 같다.

1) 자기주식 소각목적 여부와 관련하여 쟁점법인은 2009.12.28. OOO로부터 쟁점법인 발행주식 23,334주를 양수하여 2014.3.31. 폐업시까지 4년 3개월 동안 보관하고 있어 이는 주식소각목적으로 보기 어렵고, 청구인은 당시 주총회의록이나 이사회의사록 등 동 자기주식 취득이 소각목적이라는 주장을 입증할 만한 자료를 제시하지 아니한 것으로 되어 있다.

2) OOO 공사미수금 OOO원의 분식회계 진위 여부와 관련하여 청구인은 공사미수금 OOO원의 회계처리 관련 보조기입장 및 보조원장을 제시하였으나, 쟁점법인이 당초 기재하였던 장부내용과 크게 상이하다고 볼 수 없고, 쟁점법인 전 경리직원 및 전 대표이사 OOO는 작업진행률 과다산정 사실에 대해 인지하지 못하였다고 진술한 점, 허위로 가공자산을 장부에 계상하였다면 그에 대응되는 부채 계정도 허위로 추정될 수 밖에 없어 이에 대해 청구인은 출석 및 추가 자료를 제시하지 아니한 점 등에 비추어 청구인의 주장은 사실과 다르다.

(나) 청구인은 명의신탁 증여일 당시 쟁점주식 1주당 가액 평가시 보유 중이던 자기주식은 소각목적이므로 동 평가에서 제외(자산가액 및 총발행주식수에서 각 제외)하여야 하고, 수주 등의 목적으로 재무상태 및 경영성과를 좋게 보이게 하기 위해 가공자산 OOO원을 계상하였으므로 이를 제외하여야 한다고 주장하며 다음과 같은 자료를 제시하였다.

1) 청구인은 자기주식의 경우 비상장법인 주식으로 매수자가 있을 수 없어 사실상 매각이 불가능하였고, 사실상 유상감자와 동일하며, 감자 이외의 다른 목적이 있을 수 없다고 주장하였으나, 이와 관련된 별도의 증빙은 제시하지 아니하였다.

2) 쟁점법인은 2011.3.31. 결산시 OOO 주식회사에 대한 공사미수금 OOO원을 공사진행률에 의한 매출을 통해 가공자산을 계상하였으므로 동 수익 및 미수금은 1주당 순손익가치 및 1주당 순자산가치 산정시 제외되어야 한다며 다음과 같은 자료를 제시하였다.

가) 쟁점법인은 OOO로부터 낙찰받은 OOO 공사를 하도급받았는바, 2007. 5.31. 착공하였고, 2012.3.30. 다음과 같이 변경계약을 체결하였다.

나) 청구법인이 위 공사와 관련하여 OOO 주식회사 등에 매출세금계산서를 발행하여 부가가치세 신고한 내역은 다음과 같다.

다) 쟁점법인이 OOO 주식회사에 채권채무조회서를 요구하여 다음과 같이 회신받은 내역(OOO 주식회사 직인 날인)을 제시하였는바, 공사진행률에 따른 미수금은 채권채무조회서에 나타나지 아니한다.

라) 쟁점법인이 OOO 주식회사의 공사미수금을 진행률에 따라 계상한 사실이 나타나는 계정별원장, 공사수입금원장, 쟁점법인이 OOO 주식회사와 체결한 공사계약서를 각 제시하였다.

마) 쟁점주식 평가에 활용된 쟁점법인의 2010사업연도 손익계산서상 매출총이익률이 OOO원(매출액)]로 국내 유사업종 하도급건설사의 통상적인 이익률에 비추어 지나치게 높은 것으로 나타나 이는 가공자산을 계상을 통해 이익이 부풀려진 분식회계 사실을 방증한다고 주장하였다.

(다) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 쟁점법인은 2009.12.28. OOO로부터 자기주식 23,334주를 취득한 후 2014년 3월 폐업시까지 이를 소각하지 아니하였는바 동 자기주식 보유 목적이 주식소각 목적이었다는 청구주장과 배치되는 점, OOO는 동 주식 양도에 대해 양도소득세를 신고·납부한 사실이 나타나는 점, 청구인은 쟁점법인이 소각 목적으로 자기주식을 취득하였다는 사실을 입증할 수 있는 객관적 증빙을 제시하지 못하고 있는 점 등에 비추어 쟁점주식의 1주당 가액 평가시 자기주식 평가액을 자산에서 제외하여 달라는 청구주장을 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

또한, 청구인이 쟁점법인의 공사미수금 OOO원이 가공자산이라는 청구주장과 관련하여 쟁점법인이 2012.3.31. 계상한 공사미수금 OOO원은 쟁점주식 평가 기준일 이후여서 쟁점주식의 평가에 영향을 미치지 아니하는 점, 조사청 조사 당시 쟁점법인의 전 경리직원과 OOO는 공사진행률 과다산정을 통한 가공의 공사미수금 계상사실을 전혀 인지하지 못하였다고 진술한 점, 청구인이 제시한 자료만으로 분식회계 사실이 명확히 입증되었다고 볼 수 없는 점 등에 비추어 쟁점주식의 1주당 가액 평가시 분식회계로 계상된 공사미수금 등을 평가에서 제외하여야 한다는 청구주장도 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.