청구법인은 1992.4.10. 개업하여 휴대폰단말기 등 전자제품제조업을 영위하다 청산절차중에 있는 법인(대표 파산관재인 조OO)인 바,

OO지방국세청장은 2003.3월 청구법인에 대한 세무조사결과, 청구법인이 1998～2001사업연도 기간동안 특수관계법인인 (주)OOO에게 휴대폰단말기제조에 사용되는 계측기 등 기계장치(이하 “쟁점기계장치”라 한다)를 무상대여하였고, 2000.5월 OOOOOO공사에 PCS단말기 28,000대(이하 “쟁점단말기”라 한다)를 판매하면서 대당 50,000원의 판매장려금(이하“쟁점판매장려금”이라 한다)을 지급하고 2000사업연도 법인세신고시 판매부대비용(지급수수료)으로 손금산입한데 대하여, 정기예금이자율상당액 또는 감가상각비상당액(합계 5,699,812,712원)을 쟁점기계장치의 적정임대료로 보아 부당행위계산부인규정을 적용하여 각 사업연도에 익금산입하고, 또 쟁점판매장려금은 특정거래처에 지급한 접대성 경비로 보아 시부인계산하여 접대비한도초과액 1,402,581,111원을 익금산입하는 내용의 과세자료를 처분청에 통보하였고,

처분청은 통보받은 자료에 의하여 2003.3.26. 청구법인에게 1998～2001사업연도 법인세 4건 2,961,545,190원(1998년 576,744,150원, 1999년 1,088,125,140원, 2000년 1,032,472,930원, 2001년 264,202,970원)을 경정고지하였다.

청구법인은 이에 불복하여 2003.6.17. 이의신청을 거쳐 2003.11.19 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 청구법인의 쟁점기계장치를 사용하는 (주)OOO가 청구법인과 특수관계자에 해당함에는 다툼이 없으나 (주)OOO는 청구법인의 제품을 임가공하여 납품하는 업체로서 청구법인이 직접 쟁점기계장치를 사용하는 경우의 제조경비(감가상각비, 수선유지비 등)를 절감하기 위하여 거래처인 (주)OOO에게 쟁점기계장치를 사용하도록 한 것이며, 따라서 청구법인이 수입할 기계임대료만큼 지급할 임가공비와 상계된 것이므로 부당행위에 해당하지 아니하고, 설령 부당행위계산부인을 하는 경우에도 이 건 처분중 1999～2000사업연도분에 대하여 기계장치감가상각비를 부인하는 것은 부당하고 다른 사업연도와 같이 장부가액에 정기예금이자율을 적용한 금액상당액을 부인하여야 타당하다.

(2) OOOOOO공사에 판매한 쟁점단말기는 진부한 재고품으로 판매시기를 놓치면 영원히 판매가 불가능하여 손실을 감수하고 판매단가를 인하하지 않을 수 없었던 것이며 거래당시는 어느 거래처라 하더라도 같은 기준으로 판매단가를 인하하여 판매하지 않을 수 없었던 바, 진부화되기 직전 제품판매단가를 인하하여 준 금액을 접대비로 보아 이 건 과세함은 부당하다.

나. 처분청 의견

(1) 청구법인이 (주)OOO에 대여한 쟁점기계장치는 (주)OOO가 생산하는 모든 제품에 사용되는 계측기 등이고 양사는 동 기계사용과 관련하여 사용대가, 사용기간 등 사용조건에 관하여 구체적으로 약정된 사실이 없으므로 막연하게 수입할 기계임대료액 만큼 지급할 임가공비와 상계되었다는 청구주장은 받아들이기 어렵다 할 것이며,

처분청이 1998～2001사업연도 익금산입한 쟁점기계임장치의 임대료상당액 중 1999～2000사업연도분에 대하여 청구법인이 계상한 기계장치감가상각비를 적정임대료로 산정한 것은 불합리하다는 주장이나, 청구법인이 특수관계자에게 쟁점기계장치를 무상대여하면서도 관련 감가상각비를 손비계상한 것은 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 부당행위부인대상에 해당하며 동 감가상각비를 임대료로 계상한 것은 관련법령에 의하여 산정한 것으로 이에 대한 청구주장은 받아 들이기 어렵다.

(2) 청구법인의 주장과 같이 OOOOOO공사에 대한 판매단가 인하로 인한 감액을 접대비로 본 것이 아니고 다른 거래처와는 달리 동일제품의 PCS단말기를 OOOOOO공사에 판매하면서 동 업체에만 1대당 5만원씩의 판매장려금 1,400백만원을 지급한데 대하여 이를 접대비로 보아 이 건 과세한 것으로 당초 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

(1) 청구법인이 기계장치를 특수관계법인에 무상대여한데 대하여 정기예금이자율상당액 또는 감가상각비상당액을 기계사용대가로 보아 이를 부당행위계산부인하여 과세한 처분의 당부

(2) OOOOOO공사에 지급한 판매장려금을 특정거래처에 지급한 접대비로 보아 과세한 처분의 당부

나. 쟁점(1)에 대하여 본다

(1) 관련법령

법인세법 제52조 【부당행위계산의 부인】

① 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령이 정하는 특수관계에 있는 자(이하 특수관계자 라 한다)와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 부당행위계산 이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서는 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격(요율 이자율 임대료 및 교환비율 기타 이에 준하는 것을 포함하며, 이하 이 조에서 시가 라 한다)을 기준으로 한다.

④ 제1항 내지 제3항의 규정을 적용함에 있어서 부당행위계산의 유형 및 시가의 산정 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

같은 법 시행령 제88조 【부당행위계산의 유형 등】

① 법 제52조 제1항에서 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우 라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다.

6. 금전 기타 자산 또는 용역을 무상 또는 시가보다 낮은 이율 요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 주주 등이나 출연자가 아닌 임원(제87조 제2항의 규정에 의한 소액주주인 임원을 포함한다) 및 사용인에게 사택을 제공하는 경우를 제외한다.

같은 법 시행령 제89조(2000.12.29. 대통령령 제17033호로 개정되기 전의 것) 【시가의 범위 등】

④ 제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정에 의한 자산(금전을 제외한다) 또는 용역의 제공에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다.

1. 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우에는 다음 각목의 금액 중 큰 금액

가. 당해 자산의 시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액

나. 당해 자산의 감가상각비(기준내용연수와 그에 따른 상각률 및 제26조 제4항의 규정에 의한 감가상각방법에 의하여 계산한 당해 사업연도 중의 임대차기간에 해당하는 상각범위액을 한도로 한다) 및 공과금 수선비 등 그 자산을 유지 관리함으로써 발생하는 비용의 합계액

같은 법 제89조(2000.12.29. 대통령령 제17033호로 개정된 것) 【시가의 범위 등】

④ 제88조 제1항 제6호 및 제7호의 규정에 의한 자산(금전을 제외한다) 또는 용역의 제공에 있어서 제1항 및 제2항의 규정을 적용할 수 없는 경우에는 다음 각호의 규정에 의하여 계산한 금액을 시가로 한다.

1. 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 자산 시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액

2. 건설 기타 용역을 제공하거나 제공받는 경우에는 당해 용역의 제공에 소요된 금액(직접비 및 간접비를 포함하며, 이하 이 호에서 원가 라 한다)과 원가에 당해 사업연도 중 특수관계자외의 자에게 제공한 유사한 용역제공거래에 있어서의 수익률(기업회계기준에 의하여 계산한 매출액에서 원가를 차감한 금액을 매출액으로 나눈 율을 말한다)을 곱하여 계산한 금액을 합한 금액

국유재산법 제25조【사용료】

① 행정재산 또는 보존재산(이하 이장에서 “행정재산 등”이라 한다)의 사용·수익을 허가한 때에는 대통령령이 정하는 요율과 산출방법에 의하여 매년 사용료를 징수한다

국유재산법시행령 제26조【사용요율과 평가방법】

① 법 제25조 제1항의 규정에 의한 연간 사용료는 당해 재산의 가액에 다음 각호의 요율을 곱한 금액으로 하되, 월할 또는 일할계산할 수 있다. 다만, 다른 법령에서 국유재산의 사용료에 대하여 달리 규정하고 있는 경우에는 그 법령에 의한다

1～2.(생략)

3. 기타의 경우 「1천분의 50이상」이라고 규정하고 있다.

(2) 사실관계 및 판단

(가) 처분청은 쟁점기계장치의 무상임대에 대하여 부당행위계산부인규정을 적용하여 1998사업연도는 국유재산법시행령 제26조의 규정에 의한 국유재산사용료율을, 1999～2001년 귀속은 법인세법시행령 제89조 제4항에 규정된 계산방법을 적용하여 아래와 같이 적정임대료 5,699,812,712원을 산출하여 이 건 처분하였음이 심리자료에 의하여 확인된다.

(OO O O)

(나) 청구법인은 (주)OOO에게 쟁점기계장치를 무상대여한 것은 사실상 쟁점기계장치의 임대료상당액 만큼 지급할 임가공비와 상계된 것이므로 부당행위계산부인대상에 해당하지 아니하고, 부당행위계산부인을 하는 경우에도 이 건 처분중 1999～2000사업연도분에 대하여 기계장치감가상각비를 부인하는 것은 부당하고 다른 사업연도와 같이 장부가액에 정기예금이자율을 적용하여 계산된 금액을 부인하여야 한다는 주장이다.

(다) 청구법인은 쟁점기계장치를 (주)OOO의 사업장에 설치하여 무상사용하게 하고 자재를 매출한 후 완제품을 다시 매입하는 임가공 형태의 거래를 하였는 바, 청구법인과 (주)OOO간에 특수관계에 해당하고 (주)OOO의 직접 관리하에 쟁점기계장치를 사용하고 있으나 사용대가 등의 임대조건에 대한 약정없이 무상대여한데 대하여 당사자간 다툼이 없으며,

청구법인이 실제 (주)OOO로부터 임대료를 받았거나 수입할 임대료를 임가공비상당액과 상계처리한 증빙자료를 제출하지 못하고 있고

반면, 쟁점기계장치를 무상사용하는 (주)OOO의 감사보고서 등에 의하면 (주)OOO의 1998～2001사업연도중 총매출액은 2,082억원이나 청구법인에 대한 매출액은 1,383억원으로 66.4%에 불과하고 매출처도 청구법인을 포함하여 327개(1999년의 경우) 이상으로 확인된다.

(라) 법인세법시행령 제88조 제1항 및 제89조 제4항(1998.12.31. 대통령 제15970호로 개정된 것) 등의 부당행위계산부인규정에 의하면, 특수관계자에게 자산을 무상으로 대여하여 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 시가에 의하여 적정임대료를 계산할 수 있도록 규정하고 있는 바, 그 적정임대료로 보는 시가에 대하여 ① 무상대여자산의 시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율을 곱하여 산출한 금액과 ②당해 자산의 감가상각비 및 유지·관리비 등 비용의 합계액 중 큰 금액을 시가로 결정하도록 규정하고 있고, 동 법령은 2000.12.29. 개정되어 그 적정임대료를 위의 ①의 금액으로 산정하도록 규정(2000.12.29. 대통령령 제17033호로 개정된 것)하고 있다.

(마) 위의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴보면, 청구법인은 (주)OOO에게 쟁점기계장치를 무상대여한 것은 사실상 쟁점기계장치의 임대료상당액 만큼 지급할 임가공비와 상계된 것이므로 부당행위에 해당하지 아니한다고 주장하나, 청구법인과 (주)OOO는 법인세법시행령 제82조에 의한 특수관계에 해당하고 청구법인이 쟁점기계장치를 (주)OOO에게 무상대여한 사실에 다툼이 없으며 쟁점기계장치에 대한 (주)OOO의 임대료상당액과 청구법인이 (주)OOO에 지급할 임가공비상당액이 상계된 사실이 확인되지 아니하므로 이 건 청구법인의 쟁점기계장치 무상임대사실은 법인세법 제52조 및 같은 법 시행령 제88조 등의 규정에 의하여 부당행위계산의 부인대상에 해당하는 것으로 판단되며,

처분청이 결정한 1998～2000사업연도 쟁점기계장치의 적정임대료에 대하여 보면, 1998사업연도의 경우 국유재산법 제25조 제1항 및 같은 법 시행령 제26조 제1항과 제2항에서 규정하는 사용료율(5%)을 적용하여 적정임대료를 산정하였는 바, 동 사용료율은 정부가 보유한 국유재산에 대하여 일반 사경제부문에 있어서의 지가 및 임대료 수준 등을 종합적으로 감안하여 가장 합리적 수준에서 책정하여 법제화한 것으로 보아야 할 것이므로 달리 임대실례가액 또는 감정가액 등의 마땅한 비교기준이 없는 경우에는 국유재산법령에서 규정하는 토지사용료율을 적용하여 적정임대료를 계산할 수 있다 할 것이며(국심 2001부2856, 2002.2.26 같은 뜻임), 1999～2000사업연도의 경우 법인세법시행령 제88조 제1항 및 제89조 제4항 등에 의거 당해 쟁점기계장치의 감가상각비와 정기예금이자율상당액 중 큰 금액을 적정임대료로 결정하도록 규정하고 있으므로 동 법령에 따라 1999～2000사업연도 적정임대료를 산정하여 부당행위부인한 처분청의 이 건 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

다. 쟁점(2)에 대하여 본다.

(1) 관련법령

법인세법 제25조 【접대비의 손금불산입】 ① 내국법인이 각 사업연도에 지출한 접대비(제2항에 해당하는 금액을 제외한다)로서 다음 각호의 금액을 합한 금액을 초과하는 금액은 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하지 아니한다.

1.-2. (생략)

⑤ 제1항 내지 제3항에서 접대비 라 함은 접대비 및 교제비 사례금 기타 명목여하에 불구하고 이에 유사한 성질의 비용으로서 법인이 업무와 관련하여 지출한 금액을 말한다.

같은 법 시행령 제19조 【손비의 범위】 법 제19조 제1항의 규정에 의한 손비는 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각호에 규정하는 것으로 한다.

1. 판매한 상품 또는 제품에 대한 원료의 매입가액(기업회계기준에 의한 매입에누리금액 및 매입할인금액을 제외한다)과 그 부대비용

같은 법 시행규칙 제10조 【판매부대비용의 범위】 영 제19조 제1호의 규정에 의한 판매한 상품 또는 제품에 대한 부대비용은 건전한 사회통념과 상관행에 비추어 정상적인 거래라고 인정될 수 있는 범위안의 금액으로서 기업회계기준(영 제79조 각호의 규정에 의한 회계기준을 말한다. 이하 같다)에 따라 계상한 금액으로 한다.

(2) 사실관계 및 판단

(가) 처분청은 청구법인이 2000.5월 OOOOOO공사에 쟁점단말기를 판매하면서 다른 거래처(OOOOOOO)와는 달리 대당 50,000원의 쟁점판매장려금(1,400백만원)을 지급하고 2000사업연도 법인세신고시 판매부대비용(지급수수료)으로 손비계상한데 대하여 이를 접대비로 보아 이 건 과세하였음이 법인세경정결의서 등에 의하여 확인된다.

(나) 처분청의 과세자료인 쟁점단말기의 매매약정서(2000.5월)에 의하면, 청구법인은 2000.5월 OOOOOO공사에 쟁점단말기(모델명 : OOOOOOOO, 28,000대)를 특판용으로 공급하면서 1대당 판매단가는 248,500원(VAT 포함), 판매장려금은 1대당 50,000원을 지급하는 것으로 약정하였고 반면, 2000.3월 OOOOOOO(주)에 동일제품 20,000대를 판매하면서 판매단가는 1대당 286,000원(VAT 포함)으로 하였으나 별도의 장려금은 지급하지 않았음이 OOOOOOO(주)의 매매계약서(2000.3.2)에 의하여 확인된다.

(다) 청구법인은 쟁점단말기는 진부한 재고품으로 손실을 감수하고 단가를 인하하여 판매한 것으로 처분청이 진부화되기 직전 제품판매단가를 인하하여 준 금액을 접대비로 보아 과세함은 부당하다는 주장이나 처분청의 이 건 과세금액은 판매단가의 인하금액이 아니고 특정거래처인 OOOOOO공사에 지급한 쟁점판매장려금임을 알 수 있으므로 청구법인은 이 건 사실관계를 오해한 것으로 보인다.

(라) 위의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴보면, 사업자가 그 거래처에 판매장려금 등을 지급함에 있어서 모든 거래처에 동일한 조건에 의하여 차별없이 관행적으로 계속하여 지급한 것으로서 건전한 사회통념과 상관행에 비추어 정상적인 거래라고 인정될 수 있는 범위안의 금액은 법인세법시행령 제19조 제1호의 규정에 의한 “손비(판매부대비)”에 해당하는 것이나(법인 46012-1522, 2000.7.7 같은 뜻임), 청구법인이 지급한 쟁점판매장려금은 특정거래처인 OOOOOO공사에 한하여 지급하였고 동일제품을 판매하면서 OOOOOOO(주)의 판매단가(286,000원)보다 저가인 248,500원의 단가를 적용하면서도 별도의 쟁점판매장려금을 지급한 것은 정상적인 거래금액이라고 인정되지 아니 하므로 처분청이 쟁점판매장려금을 접대비로 보아 이 건 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

라. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의거 주문과 같이 결정한다.