청구인은 83.9.13 대구광역시 남구 OO동 OOOOOO 대지 255.7㎡ 및 겸용주택 341.37㎡(이하 “쟁점건물”이라 한다)을 취득하여 90.3.30 양도하고 자산양도차익예정신고나 과세표준확정신고를 하지 아니하였다.

처분청은 쟁점건물(341.37㎡)중 주택의 면적(128.88㎡)이 주택이외의 면적(212.49㎡)보다 작다는 이유로 주택초과분 면적(212.49㎡) 및 그 부속토지(159.16㎡)를 1세대1주택으로 보지 아니하고 구 소득세법 제60조의 규정에 의한 기준시가를 적용하여 96.4.16 청구인에게 90년도 귀속분 양도소득세 9,391,160원 및 동 방위세 1,878,230원 합계 11,269,390원을 결정고지하였으며, 이의신청 과정에서 용도불분명한 지하실 면적 58.5㎡ 중 주택부분을 안분계산하여 96.7.10 양도소득세 1,337,500원 및 동 방위세 267,800원을 경정감 결정하였다.

청구인은 이에 불복하여 96.9.5 심사청구를 거쳐 96.10.24 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견

가. 청구인 주장

① 헌법재판소의 결정(헌법재판소 공시 제269호, 95.12.18)에 의하면 구 소득세법 제60조의 규정은 헌법에 불합치한 규정이므로 위 법률 조항을 적용하여 행한 이 건 양도소득세 부과처분은 무효이다.

② 쟁점건물의 지하실은 주택에 부속되는 용도로만 사용하였고 이에 따라 주택면적이 주택이외의 면적보다 크므로, 쟁점건물 전체를 1세대1주택의 양도로 보아 비과세하여야 한다.

나. 국세청장 의견

(1) 청구주장①에 대하여 본다.

청구인은 구 소득세법 제60조의 규정이 헌법에 불합치되는 규정이므로 이 건 부과처분은 취소하여야 한다고 주장하나,

헌법재판소에서는 위 규정이 헌법에 불합치된다는 판결을 하면서도 동 규정의 위헌성은 단지 국회에서 법률로 제정하지 아니한 입법형식의 잘못에 기인하는 것이므로, 이를 한시적으로 계속 적용하더라도 그것이 반드시 구체적 타당성을 크게 해쳐 정의와 형평 등 헌법적 이념에 심히 배치되는 것이 아니라고 판시하고 있는 바,

공시지가를 기준시가로 한다는 소득세법 개정규정을 적용할 수 없는 부득이한 사유가 있는 경우에는 구 소득세법 제60조의 규정을 한시적으로 적용하여 과세할 수 있는 예외를 인정한 것으로 해석되므로(서울 고법 95구3130, 96.5.30 같은 뜻임) 구 소득세법 제60조 및 같은법 시행령 제115조의 규정에 의거 기준시가에 의하여 과세한 처분청의 처분은 달리 잘못이 없다 할 것이다.

(2) 청구주장②에 대하여 본다.

쟁점건물의 건축물관리대장에는 지층: 58.5㎡(용도 미표기), 1층: 소매점 147.99㎡ 및 화장실 4.8㎡, 2층: 주택 128.88㎡ 및 화장실 1.2㎡로 등재되어 있고,

청구인은 쟁점건물의 지하실을 청구인의 주택에 부속되는 용도로만 사용하였다고 주장하나, 이에 대한 거증자료는 제시하지 못하고 있다.

위 사실관계로 보아 쟁점건물의 지하실 58.5㎡는 그 사용용도가 불분명한 경우에 해당한다 할 것이고, 이를 건물전체 연면적에서 주택부분의 연면적과 점포부분의 연면적이 각각 차지하는 비율에 따라 안분계산하면 주택의 면적이 주택이외의 면적보다 작음을 알 수 있고,

따라서 처분청이 주택면적 및 그 부속토지(1세대1주택 비과세적용)를 제외한 대지 138.115㎡ 및 건물 184.389㎡에 대하여 양도소득세를 부과한 처분은 달리 잘못이 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 헌법불합치 결정을 받은 구 소득세법 제60조의 규정에 의거 양도소득세를 결정한 처분의 당부

② 쟁점건물의 지하실 용도가 불분명한 것으로 보아 주택부분과 주택이외의 부분이 차지하는 비율에 따라 안분계산한 처분의 당부를 가리는데 있다.

나. 관련법령

구소득세법(94.12.22 개정되기 전의 것) 제5조 제6호 (자)목 및 같은법 시행령 제15조 제1항의 규정을 모아 보면, 『거주자 및 그 배우자가 그들과 동일한 주소 또는 거소에서 생계를 같이하는 가족과 함께 구성하는 1세대가 국내에 1개의 주택을 소유하고 3년이상 거주한 주택과 이에 부수되는 일정범위내의 토지를 양도하는 경우의 양도소득은 양도소득세를 부과하지 아니하도록 규정』되어 있고, 같은조 제3항에서는 『주택의 일부에 점포 등 다른 목적의 건물이 설치되어 있거나 동일지번상에 주택과 다른 목적의 건물이 설치되어 있는 경우에는, 주택부분의 면적이 주택이외의 면적보다 크면 그 전부를 주택으로 보고 주택부분의 면적이 주택이외의 면적보다 작거나 같을 때에는 주택부분 이외의 건물은 주택으로 보지 아니하도록 규정』되어 있으며,

『점포와 주택에 공통으로 사용되는 면적이 있는 경우는 건물전체 연면적에서 주택부분의 연면적과 점포부분의 연면적이 각각 차지하는 비율에 따라 안분계산』하도록 국세기본통칙 1-2-48…5 및 1-2-49…5에서 규정하고 있다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점①에 대하여 살펴 본다.

(가) 처분청이 이 건 기준시가로 양도차익을 계산하여 과세한데 대하여, 청구인은 쟁점건물의 양도당시 시행된 구 소득세법 제60조가 포괄위임금지의 원칙에 위배되어 이를 근거로 과세할 수 없다고 주장함으로써 다툼이 있는 바, 이를 살펴 본다.

(나) 구 소득세법 제60조에 대한 95.11.30자 헌법재판소의 결정요지를 보면, 구 소득세법 제60조가 조세법률주의 및 위임입법의 한계를 규정한 헌법의 취지에 반하나, 94.12.22 법률 제4803호로 헌법에 합치하는 내용의 개정입법이 이미 행하여져 위헌조항이 합헌적으로 개정되어 시행되고 있으므로 확정되지 아니한 모든 사건과 앞으로 행할 부과처분 모두에 대하여 위의 개정법률을 적용할 것을 내용으로 하는 헌법불합치 결정을 하기로 한 것으로 나타나고 있다.

특히, 위의 법률조문에 대하여 단순 위헌결정을 선고하여 당장 그 효력을 상실시킬 경우에는 기준시가에 의한 양도소득세를 부과할 수 없게 됨은 물론, 이 법률조항의 위임에 근거한 소득세법시행령 제115조를 인용하고 있는 법인세법등도 이를 시행할 수 없게 되는 등 법적 공백상태를 야기하게 되고 이에 따라 조세수입을 감소시키고 국가재정에 상당한 영향을 준다는 점과 이미 이조항에 따라 양도소득세를 납부한 납세의무자들과의 사이에 형평에 어긋나는 결과를 초래하는 점 및 위 법률조항의 위헌성이 단지 입법형식의 잘못에 기인하는 것이므로 이를 한시적으로 계속 적용한다고 하더라도 그것이 반드시 구체적 타당성을 크게 해쳐 정의와 형평등 헌법적 이념에 심히 배치되는 것이라고는 생각되지 아니하는 점을 고려하여 위와 같이 헌법불합치 결정이 내려진 것으로 나타나고 있다.

(다) 위와 같은 점등을 종합하여 볼 때 이 건과 같이 공시지가 고시 이전에 취득 및 양도하여 개정소득세법을 적용하게 되면 양도 및 취득당시의 기준시가를 산정할 방법이 없어 양도차익의 산출이 불가능하게 되는 부득이한 사정이 있는 경우에는 조세부담의 형평등을 고려하여 구 소득세법 제60조를 한시적으로 계속 적용할 수 있는 것으로 해석하는 것이 위 헌법불합치 결정 취지에 부합한다 할 것이므로(같은뜻:국심 96중1658, 96.11.18 이외다수), 처분청이 기준시가로 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 적법한 것으로 판단된다.

(2) 쟁점②에 대하여 살펴 본다.

(가) 쟁점건물의 건축물관리대장에 의하면 쟁점건물은 지하1층 지상2층의 건물로서 지상1층은 소매점 147.99㎡, 화장실 4.8㎡, 지상2층은 주택 128.88㎡, 화장실 1.2㎡의 용도로 구분되어 있으나 지하1층 58.5㎡는 용도표기가 없어 이에 대한 사용용도가 불분명한 것으로 나타나 있다.

(나) 처분청의 양도소득세 결정관련 서류에 의하면 처분청은 이 건 과세시 당초 쟁점건물의 지하실 면적을 상가부분에 가산하여 양도소득세를 부과하였으나 청구인의 이의신청에 따라 건축물관리대장상의 지하실 면적을 용도불분명한 경우로 보고 상가와 주택별 면적으로 안분계산한 것이 확인된다.

(다) 청구인은 쟁점건물의 지하실 58.5㎡가 주택에 부속되는 용도로만 사용하였으므로 이를 공부상 주택부분 면적과 합하면 상가부분의 면적보다 크므로 1세대1주택의 양도로 보아 비과세하여야 한다고 주장하고 있으나, 쟁점건물의 지하실이 주택에 부속되는 용도로만 사용하였다고 주장만 할 뿐 이에 대한 입증자료는 전혀 제시하지 못하고 있어 이를 인정하기는 어려운 것으로 판단된다.

위의 사실관계를 종합하여 보면 쟁점건물의 지하실은 청구인의 양도시점에 상가 또는 주택으로의 사용여부가 불분명하다 할 것이며 또한 공부상에도 용도의 명시가 없으므로 주택 및 상가의 공용으로 봄이 타당하다 할 것으로서 처분청이 이 건 과세시 쟁점건물의 지하실을 주택의 면적과 점포의 면적으로 안분하여 주택사용면적을 계산하고(같은뜻 국심 95서873, 95.12.21 대법 90누677, 92.5.12 이외 다수) 상가의 사용면적에 대해서는 양도소득세 비과세를 배제한 처분청의 처분은 달리 잘못이 없다고 판단된다.

라. 따라서 이건 심판청구는 심리결과 청구인의 주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.