청구인은 1986.6.16 경기도 OOO시 OOO동 OOOOOOO『잡종지』6,592㎡를 취득하였고, 동 토지를 1988.9.3 같은 곳 OOOOOOO『잡종지』3,958㎡ 및 같은 곳 OOOOOOO『잡종지』935㎡로 분할하였으며, 청구인은 1989.12.28 같은 곳 OOOOOO『대지』246.5㎡(이하 “쟁점3토지”라 한다)를 취득하였다.

한편, 토지구획정리사업으로 인하여 같은 곳 OOOOOOO『잡종지』3,958㎡는 같은 곳 OOOOO『대지』1,951㎡(이하 “쟁점1토지”라 한다)로, 같은 곳 OOOOOOO『잡종지』935㎡는 같은 곳 OOOOOO『대지』379.2㎡(이하 “쟁점2토지”라 하고 쟁점1토지와 쟁점2토지 및 쟁점3토지를 합하여 “쟁점토지”라 한다)로 환지되었으며, 청구인은 쟁점1토지를 1994.12.6 양도하였고, 1995.1.31 자산양도차익예정신고를 하였으며, 쟁점2토지를 1995.4.17, 쟁점3토지를 1995.4.15 양도하였고 동 2필지의 양도에 대하여 1995.6.30 자산양도차익예정신고를 하였으며 이에 따른 양도소득세를 납부하였다.

처분청은 청구인이 쟁점토지를 양도한데 대하여 1990.1.1 이전 토지구획정리사업지구내 토지의 취득 당시 기준시가를 산정함에 있어 쟁점토지에 설정된 잠정등급을 적용하여 소득세법시행령 제115조 및 소득세법시행령 부칙(1990.5.1 대통령령 제12899호로 개정된 것) 제3항에 규정된 산식으로 그 취득가액을 결정함에 따라 동 양도차익을 재계산하고 신고 및 납부불성실가산세를 포함하여 1998. 9.1 청구인에게 1994년 귀속분 1,451,982,540원 및 1995년 귀속분 양도소득세 274,895,190원을 결정·고지하였다.

청구인은 이에 불복하여 1998.10.24 심사청구를 거쳐 1999.2.1 이 건 심판청구를 하였다.

2. 청구인 주장 및 국세청장 의견

가. 청구인 주장

(1) 환지는 동등가치를 지닌 토지간의 법령에 의한 등가교환(총액기준)이므로 청구인이 당초 종전토지를 취득하여 동 토지가 환지되어 그 면적이 줄어들었을 경우 환지된 토지는 단위당 가치가 상승한 것이 된다.

따라서 환지 전의 종전토지와 환지 후의 토지간에 동등한 가치가 유지되도록 하려면 구 소득세법시행령 제115조 및 소득세법시행령 부칙(1990.5.1 대통령령 제12899호로 개정된 것) 제3항에 규정된 아래 산식을 적용함에 있어

1990년 1월 1일을 취득당시의 과세시가표준액

기준으로 한 ×

개별공시지가 1990년 1월 1일을 기준으로 한 개별공시지가

고시일 현재의 과세시가표준액

“취득당시의 과세시가표준액”과 “1990년 1월 1일을 기준으로 한 개별공시지가고시일 현재의 과세시가표준액”은 취득당시와 1990.1.1 당시 토지면적을 지방세법상 토지등급가액에 곱하여 각각의 총 과세시가표준액을 산출하여 위 산식에 적용하여야 진정한 취득당시의 가액이 되는데도 처분청은 위 산식을 적용함에 있어 단순히 취득당시와 1990.1.1 당시 토지등급조견표상의 단위당 토지가격으로 그 비율을 구하고 그 비율에 1990년 1월 1일을 기준으로 한 개별공시지가와 취득 당시 면적을 곱하여 산정한 이 건 취득가액은 부당한 가액이다.

(2) 또한, 청구인은 쟁점토지를 양도하고 각각의 법정기한내 자산양도차익예정신고를 이행하였는데에도 처분청은 청구인이 이행한 동 예정신고·납부세액과 처분청이 산정한 양도소득세액간의 차이에 대하여 신고 및 납부불성실가산세를 적용하여 과세하였는 바,

동 과소신고·납부세액이 발생된 원인은 청구인이 쟁점토지의 토지등급을 잠정등급이 아닌 토지대장상의 토지등급으로 신고하였기 때문이지만 청구인은 쟁점토지 토지대장상에 등재된 토지등급을 신뢰하여 신고한 것이고 따라서 청구인에게는 귀책사유가 없다고 볼 수 있어 이 건 부과처분중 신고·납부불성실가산세 부과는 부당하므로 취소하여야 한다.

나. 국세청장의견

(1) 환지지구내의 토지의 취득당시 기준시가를 산정하는 경우에 있어서 과세시가표준액은 지방세법 제80조에 의한 토지등급가격을 말하는 것이므로 환지로 인한 면적의 증감을 반영하지 아니하고 토지등급가격만으로 취득가액을 산정한 처분은 정당하다.

(2) 또한, 자산양도차익예정신고한 청구인에게 양도소득세과세표준 확정신고기한까지 확정결정을 아니한 경우에도 과소신고 및 납부불성실 가산세의 부과대상인지를 살펴보면 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유없이 세법에 규정된 신고·납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 세법이 정하는 바에 따라 행정상의 제재로 가산세가 부과되는 것으로서 청구인이 이 건 자산양도차익예정신고·납부시 과소 신고 및 납부한 책임이 청구인에게 있으므로 소득세법 제121조의 규정에 의거 가산세를 부과한 처분청의 처분은 잘못이 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

이 건의 쟁점은 (1) 쟁점토지의 취득가액을 계산함에 있어 소득세법시행령 부칙(1990.5.1 대통령령 제12899호로 개정된 것) 제3항에 규정된 산식을 적용함에 있어 취득당시와 1990.8.30 개별공시지가 고시 당시(환지 전과 환지 후)의 면적 증감을 반영하여 그 가액을 결정할 수 있는지 여부를 가리고

(2) 쟁점토지를 양도하고 자산양도차익예정신고를 이행하였는데도 추후 처분청이 청구인이 신고한 세액보다 증액하여 청구인에게 결정·고지하면서 과소신고·납부분에 대하여 신고 및 납부불성실 가산세를 과세한 처분의 당부를 가리는데 있다.

나. 관련법령

(1) 소득세법시행령 제115조【기준시가의 결정】제1항 제1호 가목에서 『나목의 경우를 제외하고는 시장·군수·구청장이 지가공시 및 토지등의 평가에 관한 법률 제10조의 규정에 의하여 공시지가를 기준으로 하여 산정한 개별필지에 대한 지가(괄호 생략)』라고 규정하고 있고

소득세법시행령 부칙(1990.5.1 대통령령 제12899호로 개정된 것) 제3항【토지의 취득가액에 관한 경과조치】에서는 『이 영 시행전에 취득한 토지의 취득당시의 기준시가는 다음 산식에 의하여 환산한 가액으로 한다.

1990년 1월 1일을 취득당시의 과세시가표준액

기준으로 한 ×

개별공시지가 1990년 1월 1일을 기준으로 한 개별공시지가

고시일 현재의 과세시가표준액』

이라고 규정하고 있으며

지방세법시행령 제80조 제1항 제1호 및 제80조의 2 제2항에 의하면 『토지의 과세시가표준액은 매년 1회 조례로서 정하는 날 현재 시장·군수가 토지의 지목·품위 또는 정황에 따라 등급을 설정하여 이를 토지대장·임야대장 및 과세대장에 등재함으로써 결정되는 토지등급가격으로 하고, 시장·군수는 등급이 설정된 토지가 그 지목·품위 또는 정황이 현저하게 달라진 경우에는 그 토지의 지목·품위 및 정황과 유사한 토지의 등급에 준하여 토지등급을 수정결정할 수 있는 것』으로 규정되어 있고,

같은법시행규칙 제46조에 의하면 『시장·군수는 토지구획정리사업법의 규정에 의한 토지구획정리사업의 시행으로 환지예정지가 지정된 경우에는 그 사업지구내의 토지에 대하여 잠정적으로 적용할 토지등급(잠정등급)을 설정하여야 한다』라고 규정되어 있다.

(2) 소득세법(법률 제5031호로 개정되기 이전의 것) 제95조 제1항에서 『제23조 제1항 각호에 규정하는 자산을 양도한 거주자는 동조 제2항의 규정에 의하여 계산한 양도차익을 그 양도일이 속하는 달의 다음달 말일까지 대통령령이 정하는 바에 의하여 정부에 신고하여야 한다.』라고 규정하고 있고,

소득세법 제121조 제1항에서 『거주자가 과세표준확정신고를 하지 아니하였거나 신고하여야 할 소득금액에 미달하게 신고한 때에는 종합소득금액·퇴직소득금액·양도소득금액 또는 산림소득금액에 대하여 그 신고를 하지 아니한 당해소득금액 또는 신고하여야 할 금액에 미달한 당해소득금액이 차지하는 비율을 산출세액에 곱하여 계산한 금액의 100분의10에 상당하는 금액을 산출세액에 가산한다”고 규정하고 있고, 같은조 제3항은 “거주자가 제107조의 규정에 의한 양도소득세액을 납부하지 아니하였거나 납부하여야 할 세액에 미달하게 납부한 때에는 그 납부하지 아니하였거나 미달한 세액의 100분의 10에 상당하는 금액을 산출세액에 가산한다』라고 규정하고 있다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 소득세법시행령 부칙(1990.5.1 대통령령 제12899호로 개정된 것) 제3항에 규정된 산식(1990.1.1을 기준으로 한 개별공시지가 × 취득당시의 과세시가표준액 ÷ 1990.1.1을 기준으로 한 개별공시지가 현재의 과세시가표준액)을 적용함에 있어 환지 전과 환지 후에 면적의 변화가 있을 경우 동 면적 증감을 반영하여 그 취득가액을 결정할 수 있는지 여부를 살펴본다.

등기부등본을 보면 청구인은 1986.6.16 쟁점1토지와 쟁점2토지의 모지번인 경기도 OOO시 OOO동 OOOOOOO 잡종지 6,592㎡를 취득하였고, 동 모지번 토지는 1988.9.3 같은 곳 OOOOOOO 잡종지 3,958㎡ 및 같은 곳 OOOOOOO, 잡종지 935㎡로 분할하였으며, 쟁점3토지를 1989.12.28 취득하였다.

또한, 청구인은 쟁점1토지를 1994.12.6 양도하였으며 1995.1.31 자산양도차익예정신고를 하였고, 쟁점2토지를 1995.4.17 쟁점3토지를 1995.4.15 양도 및 동 2필지의 양도에 대하여 1995.6.30 자산양도차익예정신고를 하였으며 이에 따른 양도소득세를 납부한 사실에 대하여 청구인과 처분청간에 다툼이 없음을 알 수 있다.

청구인은 쟁점토지가 토지구획정리사업에 의하여 환지된 토지이므로 환지 전의 종전토지와 환지 후의 토지간에 동등한 가치가 유지되도록 하여야 하고

이에 따라 취득당시와 1990.1.1 당시 지방세법상 토지등급가액에 취득당시와 1990.1.1 당시 토지면적을 곱하여 취득당시와 1990.1.1 당시 총 과세시가표준액을 산출하고 동 가액을 소득세법시행령 부칙 제3항에 규정된 산식에 적용하여야 진정한 취득당시의 가액이 된다는 주장이나

소득세법시행령 부칙 제3항에 규정된 산식은 토지 등의 양도에 따라 그 양도차익을 계산할 때 개별공시지가(기준시가)가 최초로 고시되기 이전(1990년 이전)에 고시된 토지의 지방세법상 과세시가표준액을 기준시가로 환산하는데 적용된다 할 것이고 처분청도 위 소득세법시행령 부칙 제3항에 의거 취득당시의 단위면적당 과세시가표준액과 1990.1.1의 단위면적당 과세시가표준액의 비율을 산출하고 동 비율에 1990.1.1 현재의 개별공시지가(1990.8.30 고시한 개별공시지가)를 곱하여 취득당시의 단위면적당 개별공시지가를 계산한 사실이 확인되고 있어 위 법령이 규정하고 있는 취득 당시의 단위면적당 과세시가표준액을 취득당시의 단위면적당 기준시가(개별공시지가)로 환산하여 과세한 처분은 적법하다고 판단된다.

(2) 쟁점토지 양도에 대하여 신고·납부불성실가산세를 부과한 처분이 적법한 것인지 여부를 살펴본다.

첫째, 청구인이 쟁점토지를 각각 1994.12.6, 1995.4.17, 1995.4.15 양도하고 법정신고기한내 자산양도차익예정신고를 한 사실, 청구인의 동 자산양도차익예정신고내역중 종전토지(환지 전 토지, 1991.4.23 토지대장이 폐쇄) 토지대장상에 기재되어 있는 토지등급으로 취득가액을 계산하여 이에 따른 양도소득세를 신고한 사실 및 처분청은 쟁점토지의 취득당시와 1990.1.1 당시의 잠정등급을 적용하여 취득가액을 계산하고 신고·납부불성실가산세 232,025,840원을 부과하였음이 처분청의 결정결의서에 의하여 확인된다.

둘째, 청구인이 쟁점토지를 양도한 1994년과 1995년의 소득자료를 보면 1994년에 근로소득 등 49,100,000원, 1995년에 근로소득 등 69,039,000원이 발생한 사실이 확인된다.

청구인이 예정신고등을 이행하면서 과소신고납부한 원인은 자산양도차익예정신고시 1990년의 쟁점토지 모지번의 토지대장상에 등재된 토지등급으로 신고한데 따라 발생되었고 따라서 청구인에게 귀책사유가 없으므로 신고·납부불성실가산세 부과는 부당하다고 주장하나

양도소득세에 대한 가산세 관련규정에 의하면, 양도소득세 과세표준 확정신고를 하지 아니하였거나 미달하게 신고한 경우 가산세를 부과하도록 하고 있어 청구인이 과세표준 확정신고 의무를 반드시 이행하여야 하는지 여부와 과세표준확정신고까지 이행하였을 경우 동 신고세액이 미달하게 신고하였는지 여부가 문제가 된다 할 것이다.

부동산등을 양도한 후 자산양도차익예정신고를 이행한자로서 당해연도에 다른 소득이 없는자의 경우에는 소득세법상 과세표준확정신고의무가 면제된다는 점에서 비록 양도소득세를 과소신고 및 납부하였다하더라도 처분청이 양도소득세를 결정할 때 소득세법 제121조 제1항 및 제3항에서 규정한 신고납부불성실가산세를 부과할 수 없는 것이나(국심 97부1209, 98.2.19자 등 같은 뜻임)

청구인의 경우에는 당해연도중 쟁점토지 양도소득외에 다른소득이 발생한 것으로 확인되고 있어 과세표준확정신고 의무가 있다 할 것이고, 또한 동 과세표준확정신고를 아니한 경우와 동 확정신고시 과소신고납부한 사실에 대하여 처분청이 양도소득세를 결정하면서 소득세법 제121조의 규정에 따라 가산세를 부과한 처분은 적법한 것으로 판단된다.

라. 결 론

따라서 이 건 심판청구는 청구인 주장이 모두 이유없다고 인정되므로 국세기본법 제 81조 및 제 65조 제 1항 제 2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.