가. 청구법인은 정유 및 윤활유, 석유화학 생산시설을 보유하고 원유, 나프타 등을 수입하여 정제과정을 거쳐 휘발유, 등유, 경유 등을 생산하는 정유회사로, 해외로부터 생산지별로 여러 종류의 원유(이하 “쟁점물품”이라 한다)를 수입하여 이를 하역시부터 API지수 및 황함량 등에 따라 고유황 원유(High Sulfur Crude Oil, 이하 “HS”라 한다), 저유황 원유(Low Sulfur Crude Oil, 이하 “LS”라 한다) 및 초경질 원유(Condensate, 이하 “CD”라 한다)로 구분하여 원유저장탱크에 구분·보관하다가 원유공정탱크에서 HS와 CD, LS와 CD를 혼합하여 상압증류탑(Crude Distillation Unit, 이하 “CDU”라 한다)에 투입하는 방식으로 경유, 제트연료유, 휘발유 등의 석유제품을 생산하였고, 이를 수출한 후 「수출용 원재료에 대한 관세 등 환급에 관한 특례법」(이하 “환급특례법”이라 한다) 제14조에 따라 관세 환급을 신청하면서, HS·LS 및 CD를 모두 동일한 원재료로 보고 소요량을 산정하여 관세환급신청을 하였다.

나. 처분청은 청구법인의 관세환급신청에 대한 심사결과 쟁점물품을 구분하지 아니하고 동일원재료로 보아 소요량을 산정함으로써 관세를 과다환급 신청하였다고 보아 2016.6.1.청구법인이 2016.5.23. 환급신청한 관세 OOO원의 환급을 거부하였다.

다. 청구법인은 이에 불복하여 2016.8.29. 이의신청을 거쳐 2016.12.9. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 천연자원인 원유는 특정 기준으로 분류할 수 없는 단일 품목의 원재료이다.

처분청은 원유를 API지수 및 황함량에 따라 HS, LS, CD 등으로 구분하고 있으나 이렇게 분류할 법적 근거가 없으며, 그와 같은 분류조차 정유사마다 다르고, 같은 정유사라 하더라도 시기마다 달라 객관성·일관성이 없다.

처분청은 자율소요량제도의 ‘자율’의 범위를 원재료 종류에까지 확대해석하여 공정운영상 편의에 따라 정유사마다 상이한 정유사의 주관적 내부관리기준을 그대로 적용하였으나 자율소요량제도는 원재료 종류별로 소요된 “양”을 업체가 직접 계산하게 하는 제도이지 원재료의 “종류” 자체를 업체가 결정하는 제도가 아니다.

더욱이 원유는 지구상에 존재하는 600여 종 모두 성분상 차이가 있어 황, 질소, 비중 등 특정 성상을 기준으로 분류할 수 없으며, 청구법인은 기술개발을 통해 생산과정에서 황함량이나 API지수 등과 같은 특정 성상에 대한 의존도를 지속적으로 낮춰왔다. 구체적인 예로, HS, LS 모두 황함량을 낮추기 위하여 탈황공정에 투입되며, 저가의 중질유분을 고도화시설에 투입하여 고가의 경질제품을 만드는 경질유분으로 전환시켜 사용하고 있다.

「소요량의 산정 및 관리와 심사에 관한 고시」(이하 “소요량고시”라 한다) 제2-10조에서 소요량 산정 및 계산 기준으로 든 “품명, 규격(특성, 함량, 중량, 두께 등)”이 될 수 있는 법적 효력 있는 객관적·일관적 기준은 관세율표상의 품목분류(HSK코드)여야 한다. 「수입원재료에 대한 환급방법 조정에 관한 고시」(이하 “환급방법 조정고시”라 한다) 별표2에서도 원유를 HSK코드 8자리가 동일한 단일 원재료로 취급하도록 하고 있는 것에서 이를 확인할 수 있다.

설령 원유를 단일 품목으로 볼 수 없다고 하더라도, 모든 원유는 생산과정에서 구분 없이 사용 가능하므로 환급특례법 제3조 제2항의 대체환급 요건을 충족하는 “동일원재료”에 해당한다.

환급특례법 제3조 제2항에서 말하는 ‘동일한 질과 특성’ 요건은 물리적·화학적 성분 등이 동일할 것이 아니라, 생산과정에서 상호 혼합ㆍ대체하여 사용하더라도 생산자가 의도하는 동일한 성상의 수출물품을 생산 가능할 것을 의미하는 것으로 해석된다.

OOO

처분청이 주장하는 수율이나 상거래상 동일 조건 거래 여부는 환급특례법 제3조 제2항의 “동일한 질과 특성”을 판단하는 기준이 아니다. 수율은 환급특례법 제3조 제2항에서 대체환급 요건으로 규정하지 않은 것일 뿐만 아니라, 반제품 수율은 최종제품의 품질·규격에는 아무런 영향을 미치지 않는다. 특히 황함량과 반제품 수율 간의 상관계수가 0.2 미만이라는 점에서 황함량은 반제품 및 최종제품 수율과 무관하다.

OOO고등법원 OOO 판결(대법원 확정)에서 “관세환급관리 및 동일원재료 운용지침OOO의 ‘상거래상 같은 조건에서 동일한 가격으로 거래’ 부분은 무효”라고 판시하였으며, 개정교토협약에서도 동일원재료에 대하여 “관세환급절차 하에서 대체되는 물품과 성상·품질 및 기술적 특성이 동일한 내국 또는 수입물품”이라고만 정의하고 있는바, 상거래상 동일 조건으로 거래되는지 여부도 환급특례법 제3조 제2항의 “동일한 질과 특성”을 판단하는 기준이 아니다.

원유는 그 종류에 상관없이 청구법인이 의도하는 동일한 성상의 수출물품 생산이 가능하다. 예를 들어 CDU단계는 끓는 점 차이로 원유의 각 성분을 분리해 내는 단순한 공정으로, 투입 유종에 관계없이 일정한 스펙트럼의 반제품 유분이 산출되고, 유분의 혼합단계에서 보면 혼합공정 또는 고도화설비에서 둘 이상의 반제품이 혼합되어 최종제품이 생산되며, 모든 고도화공정에서는 어떤 원유에서 분리된 잔사유(殘渣油)라도 처리할 수 있고, 투입 유종에 관계없이 동일한 규격의 최종 석유제품을 만들 수 있는 반제품 유분을 생산할 수 있다. 가령, RFCC공정, HCR공정 모두 중질유분을 경질유분으로 전환하나, 그 방식(RFCC는 촉매 이용, HCR은 수소 이용)만 달리할 뿐이다.

이와 같이 청구법인은 원유의 특성에 따라 청구법인의 설비에 맞는 최적의 경제성을 위해 모든 원유를 원유혼합단계, CDU단계, 반제품유분단계, 후단공정단계 등에서 다양한 방식으로 혼합하여 사용하고 있다. 특정 공정의 효율적인 운영 및 경제성을 위해 선호하는 원유가 있을 수 있으나 이는 의도하는 최종제품 생산 여부 및 모든 원유의 대체사용 가능 여부와는 무관한 것이다.

연산품인 석유제품의 특성상 투입유종에 관계없이 최종 석유제품의 품질, 규격은 「석유제품의 품질기준 등에 관한 고시」에서 정한 수준으로 일정하며, 최종 석유제품에 투입된 개별 유종을 확인하는 것은 불가능하다.

따라서, 청구법인의 생산공정상 원유는 생산과정에서 대체사용 가능한 환급특례법 제3조 제2항 소정의 동일원재료에 해당한다.

(2) 청구법인은 정부의원유도입선 다변화정책에 부응하여 중동산 원유 대신 FTA 체결국으로부터의 수입물량을 지속적으로 늘려 왔으나, 처분청이 이 건 처분시 원유를 여러 품목으로 구분하고 FTA 물량을 품목별 수입물량 비중 계산에 포함함으로써 환급가능 금액이 크게 감소하게 되었고, 그 간 처분청이 관세율 0%가 적용되는 FTA 체결국 생산 원유를 수입하더라도 기본관세율 3%가 적용된 중동산 원유의 수입신고필증을 관세환급에 대체 사용할 수 있도록 허용해 오다 갑작스럽게 입장을 변경하여 이를 허용하지 않음으로써 FTA 원유로 인해 과다환급액이 증가하는 불합리한 결과가 발생하게 되었다.

만약, 정부가 FTA 체결국으로부터의 원유 수입량 증대를 유도 및 장려하는 정책을 펴지 않았다면 청구법인은 FTA를 고려하지 아니하고 통상적인 경우에 따라 중동산 원유를 수입하였을 것이고 이 경우 이 건 처분에 따른 영향은 현저하게 감소하였을 것이므로 적어도 2013.7.1. 환급방법 조정고시 시행 이전 기간에 대해서는 FTA 체결국으로부터 수입한 물량으로 인하여 과다환급액이 증가되지 않도록 동 물량을 품목별 수입물량 비중에서 제외하거나, 품목 기준을 완화하여 기본관세율 적용 수입신고필증을 사용하게 하여야 한다.

(3) 이 건 처분은 신의성실의 원칙에 위배된다.

지난 40여 년간 청구법인이 유종을 불문하고 동일원재료로 취급하여 환급신청을 하였던 것은 청구법인의 임의적인 판단에 따른 것이 아니라 원유가 동일원재료라는 관세청의 여러 차례에 걸친 공적 견해표명을 신뢰한 데 따른 것이다.

관세청장은 1986.12.27.OOO의 구 수입액체화물 통관요령 제5조 해석에 관한 질의에 대하여 “원유는 비중이 약간씩 차이가 나더라도 용도가 같고 성분이 같으며 세율도 동일하므로 내·외국 물품의 동일탱크 내 혼합장치나 B/L이 다른 액체화물의 혼합 장치가 가능하다”고 회신하였고, 관세청장의 ‘원유관련제품 관세환급시 수입신고필증 정리방법OOO에서도 원유를 대체가능한 동일원재료라고 전제하였다.

관세청장은 2009.2.11. OOO세관장OOO에게 FTA 체결국 원재료와 비체결국 원재료 여부와 관계없이 관세율이 상이한 원재료라도 상호 대체 가능하다고 회신하였고, 2009년 3월 원유 과다환급 방지 대책 마련을 위한 관세청-정유사 간 회의에서 관세청이 직접 작성하여 정유사들에게 배포한 자료에도 원유를 ‘동종·동질 원재료’로 명시하고 있다.

관세청장은 2009.11.9.OOO(주)에대하여 원유 전체를 동종 동질의 하나의 품목으로 인정하여 총량 기준 화물관리가 가능하다고 회신하였고, 관세청 산하 관세국경관리연수원에서 2010년 6월경 발간하여 관세공무원과 민간인 대상 관세환급 실무교육용으로 사용한 책자에도 원유를 동일원재료라고 명시하고 있다.

또한, 2013년 7월 제정된 환급방법 조정고시 제7조에서 “동일 품목에 대한 다세율 적용으로 인해 과다환급이 발생할 우려가 있는 품목을 별표2로 정한다”고 규정하면서 동 별표2에서 HSK코드 10단위가 기준인 다른 물품과 달리 원유는 HSK코드 8단위를 기준으로 한다고 명시하고 있다.

관세당국은 청구법인의 지난 40여 년간 원유를 동일원재료로 전제한 관세환급에 대하여 이의를 제기하지 않았으며, 여러 차례에 걸쳐 청구법인의 환급업무 전반에 대한 심사를 하였음에도 단 한 번도 원유를 동일원재료로 취급하여 이루어진 환급신청내역에 대하여 지적한 사실이 없어, 청구법인은 그 동안 당연히 원유가 동일원재료에 해당한다고 믿을 수밖에 없었는바, 청구법인에게 어떠한 귀책사유도 존재하지 않는다.

특히, 수입신고시 관세를 납부한 수입물품을 소비자 등에게 판매하였는데 사후에 세관으로부터 관세 등을 추징받게 되면 이를 소비자 등에게 전가할 수 있는 방법이 없어 수입자는 심각한 경제적 타격을 받게 되므로, 「관세법」의 영역에서는 신의성실의 원칙을 적용할 필요성이 더욱 크다는 점에서 이 사건 처분이 위법함은 명백하다.

나. 처분청 의견

(1) 환급특례법 제3조 제2항에 따라 대체사용이 가능한 동일원재료로 인정받으려면 ① 동일한 질과 특성을 가지고, ② 상호 대체 사용이 가능하며, ③ 수출물품의 생산과정에서 이를 구분하지 아니하고 사용되어야 한다는 3가지 조건이 모두 충족되어야 한다.

원유는 산유국 생산지별로 온도, 압력 등 매장환경의 차이에 따라 질과 특성이 달라 쟁점물품 중에서 생산지가 다른 경우 성상이 완벽히 일치하는 원유는 존재하지 않는다. 이처럼 원유에는 산유국 생산지에 따라 API지수, 황함량 등 성분상의 특성이 있어 유종별 규격과 생산제품의 수율 차이 등이 존재하므로 일반적으로 다른 생산지의 원유라면 그 질과 특성이 동일하다고 할 수 없다.

한편, 원유의 품질은 경질유분의 다과에 따라 차이가 나므로 상거래에 있어 경질유분의 다과를 나타내는 API지수(비중)로 원유를 구별하고 있으나, 경질원유는 황함량이 적은 반면 중질원유는 황함량이 많은 특성을 지니고 있어 통상적으로 API지수와 더불어 황함량이 원유의 가격에 가장 큰 영향을 미치는 요인이다.

이에 따라 산유국 또는 생산지별로 서로 다른 질과 특성을 가지는 개별 원유는 거래단계에서 API지수와 황함량에 따라 품질에 차이가 있다고 인정되고, 그와 같은 기준으로 분류되어 유통되고 있으므로 쟁점물품은 유종에 따라 서로 다른 질과 특성을 가지고 있어 구별되어야 하는바, 그렇지 않다고 하더라도 적어도 상거래상의 구별기준인 API지수나 황함량에 따라 달리 평가되어야 할 것이므로 쟁점물품의 동일성을 인정할 수 없다.

청구법인은 쟁점물품을 원유 정제공정에서 생산되는 AR(Atmospheric Reside, 상압잔사유)의 황함량 0.3%를 기준으로 그 이상을 HS로 분류하였고, Deodorized Field Condensate는 초경질 원유로서 별도로 CD로 분류하고 있는데, 청구법인은 위와 같은 분류를 위하여 우선 원유의 고유한 질과 특성을 지닌 구성성분 및 품질을 확인할 수 있는 ASSAY 자료, 청구법인의 자체 분석 및 검사로 밝혀진 수입원유들의 API지수, 황함량 등을 고려하였고, 원유별로 제품 예상수율을 분석하였으며, 각 제품의 품질을 결정하는 불순물(황 등)의 함량까지도 감안하였다.

청구법인은 계획된 제품의 생산에 적합한 원유를 구매함에 있어 HS 및 CD에 대한 구매량이 달라지는바 만약, 위 2가지 원유에 대한 동일성이 인정된다면 굳이 위와 같이 구분하여 구매계획을 수립할 이유가 없고, 위와 같은 구매계획에 따라 수입한 쟁점물품은 청구법인의 분류기준에 따라 HS 및 CD로 구분되어 하역되며, 예상되는 최종제품의 생산을 위해 서로 혼합되지 않게 다른 저장탱크에서 보관·관리하였다는 점에 비추어 HS 및 CD는 동일한 품질과 특성이 있다고 볼 수 없다.

청구법인은 CDU와 CDU에서 증류되어 나온 상압잔사유를 추가로 가공하기 위한 고도화 정제공정인 중질유분해공정 및 유동층접촉분해공정을 운영하고 있는바, CDU에서 생산한 상압잔사유를 중질유분해공정인 감압잔사유탈황공정 및 감압증류공정설비에 투입하거나, 유동층접촉분해공정인 중질유탈황공정에 투입하여 저유황벙커씨유 등 석유제품을 생산하게 되므로 CDU에서 각 설비에 적합한 상압잔사유를 생산하기 위해서는 원유공정탱크에서 원유를 적절히 배합하는 과정을 거치게 된다.

대부분의 정유사들은 생산제품(반제품)의 최적화(생산제품의 수율)와 공정의 최적화를 위하여 CDU에 투입되는 원유의 배합 비율의 최적화를 위하여 상당한 노력을 기울이며 실제 청구법인의 경우 운영최적화 프로그램(PIMS)을 운영하여 제품생산을 위한 최적의 비율로 HS 및 CD를 혼합하기 위한 계획을 세우고 그에 따라 원유를 혼합하고 있는바, 쟁점물품이 상호 대체사용 가능한 원재료라면 정해진 원유 투입비율을 임의로 변경하여 특정 유종 규격에 해당하는 원유를 전량 투입하거나 투입 원유의 규격을 임의로 변경하더라도 생산되는 제품이 당초 계획대로 동일한 품질 및 생산 수율 조건 등을 만족할 수 있어야 함에도 청구법인의 생산 공정으로는 어떤 원재료들을 배합하여 투입 사용하느냐에 따라 생산제품의 수율과 품질 등 결과값이 서로 상이하므로 원재료 사이에 상호 대체사용 및 혼용이 가능하다고 볼 수 없다.

(2) FTA 협정세율 적용물량은 「자유무역협정의 이행을 위한 관세법의 특례에 관한 법률」(이하 “FTA특례법”이라 한다)에 따라 협정세율이 적용되는 것이지 관세환급과는 무관하고, 관세환급을 위한 소요량 산출이나 동일성 판단의 근거는 환급특례법인데, 환급특례법에서 FTA 협정세율 적용대상에 대하여 관세환급의 소요량 산출이나 동일성 판단에서 특별히 취급하라는 규정을 두고 있지 않으므로 일반적인 소요량 산출이나 동일성 판단과 달리 할 수는 없어 FTA 협정세율 적용을 이와 아무런 관련이 없는 소요량 산정에까지 확장하여야 한다는 청구주장은 부당하다.

(3) 관세청의 환급 관련 고시의 규정이나 수입액체화물 통관요령, 여러 질의회신 등 어디에서도 수입 원유가 성분이나 특성에 관계없이 동일원재료에 해당한다는 취지의 공적 견해표명을 한 사실이 없고, 과세관청이 과세할 수 있는 정을 알고 있으면서 과세하지 않아야 묵시적인 비과세관행이 존재한다고 할 것인데, 과세관청이 요건사실이 있음을 알지 못했기 때문에 과세하지 않았다면 그것은 과세자료의 누락 또는 탈세로 보아야 하며 이와 같은 과세누락이 장기간 계속 되었다 하더라도 그것만으로 비과세관행이 성립되었다고 볼 수 없다.

또한, 「국세기본법」제15조에 규정하는 신의성실의 원칙이 적용되기 위해서는 과세관청이 납세자에게 신뢰의 대상이 되는 공적인 견해표명을 하여야 하고, 과세관청의 견해표명이 정당하다고 신뢰한데 대하여 납세자에게 귀책사유가 없어야 하며, 납세자가 그 견해표명을 신뢰하여 무엇인가 행위를 하여야 하며, 과세관청이 위 견해표명에 반하는 처분을 함으로써 납세자의 이익을 침해하는 결과가 초래되어야 하는 바,

과세관청은 HS 및 CD 등이 동일한 원재료에 해당되어 대체환급이 가능한지 여부에 대하여 구체적·명시적으로 의견을 표명한 사실이 없고, 청구법인 이외의 타 업체가 지난 2001년부터 2014년까지 18건에 걸쳐 다양한 물품에 대하여 동일원재료에 해당하는지 여부를 질의한 것에 대하여 원재료를 구분 보관, 관리하거나 동일 규격이라도 구분 사용시 동일원재료에 해당하지 아니한다는 등 지속적으로 환급특례법 제3조 제2항 요건을 충족하여야만 동일원재료에 해당한다고 회신하여 왔으므로 구분 보관하거나 최종 생산제품을 고려하여 투입여부 및 투입비율을 결정하는 원유에 대하여 오래전부터 동일원재료에 해당하지 않는다는 공적인 견해표명을 하였다 할 것이다.

위와 같이 다수의 납세자들은 여러 물품에 대하여 대체환급이 가능한 동일한 원재료인지에 대하여 과세관청에 질의·회신받아 정당하게 환급받고 있음에도 청구법인은 HS 및 CD 등으로 구분하여 사용하는 원유에 대하여 한 번도 동일 원재료 해당여부를 질의하지 아니한 채 과다환급을 받아왔고 다른 내용의 질의·회신사례를 청구법인에게 유리하게 자의적으로 해석하여 사실판단을 그르친 귀책사유가 청구법인에게 있고,

설령, 과세관청의 견해표명이 있었다고 하더라도 청구법인은 과세관청의 견해표명과 관련없이 계속 과다환급을 받아온 것이므로 공적 견해표명을 신뢰하여 어떠한 행위를 한 것이라고 볼 수 없으며,

과다환급금의 징수는 청구법인이 법적 근거없이 소요량을 자의적으로 계산하여 국고에서 정당하게 받아가야 할 금액보다 과다하게 환급받아 취한 부당이득을 다시 환수하는 것이고 새로운 과세처분으로 청구법인의 재산권을 침해하는 것이 아니므로 침해이익이 존재하지 않는다.

따라서, 이 건 처분이 신의성실원칙에 위배된다는 청구주장은 이유 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 황 함량과 API지수가 다른 원유가 환급특례법 제3조 제2항의 대체환급이 가능한 동일원재료에 해당하는지 여부

② 자유무역협정 체결국으로부터 수입한 원유의 경우 과다환급금을 산정함에 있어 제외하여야 한다는 청구주장의 당부

③ 소급과세금지 및 신의성실 원칙 위배 여부

나. 관련 법령 등 : <별지> 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 이 건 관세환급 거부처분 경위는 다음과 같다.

청구법인은 2013.7.1. OOO(주)로부터 분할되어 신설되었으며 정유 및 윤활유, 석유화학 생산시설을 보유하고 원유, 나프타 등을 수입하여 정제과정을 거쳐 휘발유, 등유, 경유 등을 생산하는 정유회사로, 여러 종류의 원유를 수입하면서 원유별로 API지수(비중) 및 황 함량 등의 특성을 분석한 후 그 차이에 따라 아래 <표1>과 같이 HS, LS 및 CD로 구분한 후 HS와 CD만 수입하였고, 제품 생산을 위한 최적의 배합비율로 HS와 CD를 혼합한 후 CDU에 투입하고 여러 공정을 거쳐 경유, 제트 연료유, 휘발유 등의 석유제품을 생산하였다.

OOO

청구법인은 석유제품을 수출하고 환급특례법 제14조에 따라 관세 등의 환급을 신청하면서, 환급신청을 위한 소요량 산정시 쟁점물품을 모두 동일한 원재료로 보아 소요량을 산정하였다.

처분청은 청구법인의 환급신청내용을 심사한 결과, 환급특례법 제10조 및 소요량고시 제2-10조에 따라 원재료를 품명·규격별(특성, 함량, 중량, 두께 등)로 분류하여 소요량을 산정하여야 함에도 HS, LS 및 CD 등으로 구분되는 쟁점물품을 환급특례법 제3조 제2항의 동일원재료로 보아 소요량을 산정함으로써 청구법인이 관세를 과다하게 환급신청한 사실을 확인하고, 쟁점물품의 유종별 투입비율에 따라 환급액을 재산정하여야 한다며 환급특례법 제21조에 따라 2016.6.1.청구법인이 환급신청한 관세OOO원의 환급을 거부하였다.

(2) 쟁점물품이 품목분류되는 관세율표 제2709호의 분류체계는 아래 <표2>와 같은바,쟁점물품(석유)은 관세율표상 10단위의 품목번호 중 1～8단위까지는 동일하고 10단위에서 비중(API지수)에 따라 9종류로 나누어진다.

OOO

(3) 원유의 정제공정과 관련한 주요 과정은 다음과 같다.

(①원유 구매) 청구법인은 가격이나 수율, 점도, Naphthen 및 Aromatic, Non-Aro 등을 종합적으로 고려하여 원유를 구입

(② 원유 저장)수입 후 하역시 황 성분의 차이에 따라 쟁점물품을 HS와 CD로 구분하고, 부두에 위치하고 있는 원유보관(SAPO)탱크에 구분하여 저장

(③원유 혼합) Naphthen, Aromatic, 황 함량, Non-Aro, 점도, API지수 등 원유의 성상에 따라 원유정제설비인 CDU에서 최적의 수율을 얻을 수 있도록 배합할 원유를 결정하고 공정탱크에서 HS와 CD를 혼합

(④ CDU 투입) 혼합된 원유는 CDU로 이동하여 LPG, Naphtha, Kerosene, Diesel, 벙커C 등의 유분으로 분리

(⑤ 후단공정, 고도화공정) CDU를 통해 생산된 유분 중 경제적 가치가 적은 유분(벙커C유)에 화학적 변화를 주어 가치가 높은 경질 석유제품을 한 번 더 추출

(4)청구법인은 쟁점물품이 생산공정단계에서 구분없이 사용되므로 동일원재료라는 주장이고, 처분청은 쟁점물품이 수입되어 구분·보관되다가 배합탱크에서 혼합된 후 생산공정에 투입되므로 동일원재료로 볼 수 없다는 의견으로 두 견해가 서로 다르지만, 쟁점물품이 수입되어 저장탱크에 구분·보관되다가 혼합탱크에서 혼합되어 생산공정에 투입된다는 사실에는 다툼이 없다.

(5) 청구법인이 작성한 원유분석표(Crude Assay)에 따라 HS로 분류하고 있는 Kuwait산 원유와 CD로 분류하고 있는 RAS Gas Condensate에 대한 API지수, 황함량, 잔사유 성분, 예상수율을 비교해 보면 아래 <표3>과 같다.

OOO

(6)처분청은 청구법인으로부터 지금까지 단 한 번도 원유가 동일원재료에 해당하는지 여부에 대한 직접적인 질의가 없었고 그와 관련하여 처분청이 명시적인 공적 견해표명도 한 바 없음에도, 청구법인이 원유를 동일원재료로 보아 환급을 받아 온 것에 불과하다는 의견이나,

청구법인은 신의성실원칙의 적용대상이 되는지의 여부에 대하여 특정 질의내용이나 회신문구에 한정하여 판단하여서는 아니되고, 과세관청에서 한 일련의 공적 견해 표명의 전반적인 내용을 살펴서, 청구법인이 과세관청의 일련의 공적 견해 표명을 보고 원유가 동일원재료에 해당한다고 신뢰할 수 있었는지 및 그 과정에서 청구법인에게 어떤 귀책사유가 있는지를 살펴야 한다고 주장하면서,

아래와 같은 과세관청의 일련의 공적 견해 표명 내용이 ① 모든 원유가 동일원재료라는 전제에서 설명하고 있고(원유가 동일원재료에 해당하지 않을 수 있다고 의심할 만한 문구는 전혀 찾아볼 수 없음),

② 청구법인의 환급신청에 대하여 40여년 넘게 아무런 문제제기를 하지 않았으며, ③ 청구법인에 대하여 여러 차례에 걸쳐 환급업무 전반에 대한 심사를 하였음에도, 단 한 번도 원유를 동일원재료로 취급하여 이루어진 환급에 대하여 지적한 사실이 없었으므로, 청구법인은 그 동안 당연히 원유가 동일원재료에 해당한다고 믿을 수 밖에 없었고, 그 과정에서 청구법인에게 어떤 귀책사유도 존재하지 않는다고 주장한다.

OOO

(7) 과세관청은 2001년부터 2014년까지 총 18회에 걸쳐 다른 납세자들 또는 세관장의 동일원재료 해당여부에 대한 질의·회신을 통하여 결과적으로 구분·보관 후 생산공정에 투입되는 원유는 동일원재료에 해당하지 않는다는 공적인 견해표명을 하였다는 의견이다.

OOO

(8) 처분청은 모든 원유가 동일원재료에 해당하지 아니한다는 이유로 2013.8.21. 최초로 청구법인에게 과다환급금 징수처분을 한 이후 청구법인이 모든 원유는 동일원재료에 해당한다고 보아 소요량을 계산하여 환급신청한 것에 대하여 환급을 거부하였다.

(9)이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구법인은 쟁점물품이 천연자원으로서 특정 기준으로 분류할 수 없는 단일 품목의 원재료인 점, 법적 효력을 가진 물품의 객관적 구분기준은 관세율표상 품목번호인바 쟁점물품은 품목번호 8단위가 동일한 점, 쟁점물품은 제품의 생산과정에서 구분없이 사용가능한 점 등에 비추어 대체환급이 가능한 동일원재료라고 주장하나,

쟁점물품은 생산지별로 온도·압력 등 매장환경의 차이에 따른 API지수·황함량 등 성분상의 특성으로 인하여 그 질과 특성이 동일하다고 보기 어려운 점, 쟁점물품의 실제거래단계에서 API지수·황함량 등의 차이에 따라 가격이 다르고 달리 거래되는 것으로 보이는 점, 청구법인들도 생산제품의 수율차이를 고려하여 HS 및 CD로 구분하여 구매계획을 세우고 구매량을 달리하는 점, 쟁점물품을 수입하여 HS 및 CD 등의 유종별로 구분·보관하는 점, 생산공정에 쟁점물품을 투입함에 있어 최종 생산제품을 고려하여 투입여부 및 투입비율을 결정하는 점 등에 비추어 쟁점물품을 환급특례법 제3조 제2항에서 규정한 동일원재료로 보기는 어렵다고 판단된다.

다음으로, 쟁점② 대하여 살피건대, 청구법인은 FTA 협정세율 적용물품은 과다환급액 산정시 제외하여야 한다고 주장하나, 수출물품의 소요량 산정은 환급특례법에 의하여 이루어지므로 FTA특례법과는 무관한 점, 수출물품의 생산에FTA 협정세율 적용물품이 사용되었다면 실제 사용된 FTA 협정관세 적용물품을 기준으로 소요량을 산정하여야 하는 점 등에 비추어 FTA 협정세율 적용물품을 포함하여 수출물품의 소요량을 계산하고 이에 따라 과다환급액을 경정·고지한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

마지막으로, 쟁점③에 대하여 살피건대, 청구법인은 그동안 과세관청의 여러 차례 질의회신 등이모든 원유가 동일원재료라는 전제에서 설명하고 있고, 청구법인의 환급신청에 대하여 40여년 넘게 아무런 문제제기를 하지 않았으며, 여러 차례에 걸친 환급업무 전반에 대한 심사에서 원유를 동일원재료로 취급하여 이루어진 환급에 대하여 한 번도 지적한 사실이 없었으므로이 건 처분이 신의성실원칙에 위배된다고 주장하나,

처분청이 2013.7.1.자 OOO(주)에 대한 과세처분을 비롯하여 청구법인에 대한 2013.8.21.자 과세처분을 통하여 모든 원유는 동일원재료가 아니라는 명확한 공적인 견해 표명을 한 것으로 보이는 점, 청구법인의 환급거부처분에 대한 이 건 심판청구는 모두 위 과세처분일 이후인2016.5.23. 환급신청한 것인 점 등에 비추어 과세처분일 이후에도 원유는 동일원재료라는 과세관청의 묵시적인 견해 표명이 있음을 전제로 환급거부처분이 신의성실원칙에 위배된다는 청구주장은 이유없고, 따라서 처분청이 관세환급을 거부한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「관세법」제131조, 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

(1) 수출용원재료에 대한 관세등 환급에 관한 특례법

제3조[환급대상 원재료] ① 관세 등을 환급받을 수 있는 원재료(이하 “수출용원재료”라 한다)는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다.

1.수출물품을 생산한 경우 : 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것

가. 해당 수출물품에 물리적 또는 화학적으로 결합되는 물품

2. 수입한 상태 그대로 수출한 경우 : 해당 수출물품

② 국내에서 생산된 원재료와 수입된 원재료가 동일한 질(質)과 특성을 갖고 있어 상호 대체 사용이 가능하여 수출물품의 생산과정에서 이를 구분하지 아니하고 사용되는 경우에는 수출용원재료가 사용된 것으로 본다.

제10조[환급금의 산출 등] ① 환급신청자는 대통령령으로 정하는 바에 따라 수출물품에 대한 원재료의 소요량을 계산한 서류(이하 “소요량계산서”라 한다)를 작성하고 그 소요량계산서에 따라 환급금을 산출(算出)한다.

제14조[환급신청] ① 관세 등을 환급받으려는 자는 대통령령으로 정하는 바에 따라 물품이 수출 등에 제공된 날부터 2년 이내에 관세청장이 지정한 세관에 환급신청을 하여야 한다. 다만, 수출 등에 제공된 수출용원재료에 대한 관세 등의 세액에 대하여 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 있은 때에는 그 사유가 있은 날부터 2년 이내에 환급신청을 할 수 있다.

1. 「관세법」제38조의2에 따른 보정

2. 「관세법」 관세법 제38조의3에 따른 수정 또는 경정

3. 제21조에 따른 환금금액이나 과다환급금액의 징수 또는 자진신고·납부

② 세관장은 제1항에 따른 환급신청을 받았을 때에는 환급신청서의 기재 사항과 이 법에 따른 확인 사항 등을 심사하여 환급금을 결정하되, 환급금의 정확 여부에 대하여는 대통령령으로 정하는 바에 따라 환급 후에 심사할 수 있다.

③ 세관장은 제2항에도 불구하고 과다 환급의 우려가 있는 경우로서 환급한 후에 심사하는 것이 부적당하다고 인정되어 기획재정부령으로 정하는 경우에는 환급하기 전에 이를 심사하여야 한다.

제21조[과다환급금의 징수 등] ① 세관장은 제16조에 따라 지급한 환급금이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 환급금액 또는 과다환급금액을 「관세법」제47조 제1항에 따라 관세 등을 환급받은 자(기초원재료납세증명서 또는 수입세액분할증명서를 발급받은 자를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)로부터 징수한다.

1. 이 법에 따라 환급받아야 할 금액보다 과다하게 환급받은 경우

2. 제12조에 따른 기초원재료납세증명서 또는 수입세액분할증명서에 관세 등의 세액을 과다하게 증명받은 경우로서 그 기초원재료납세증명서 또는 수입세액분할증명서가 환급 등에 이미 사용되어 수정·재발급이 불가능한 경우

3. 선적이나 기적을 하지 아니하고 관세 등을 환급받은 경우, 다만, 해당 금액을 징수하기 전에 선적되거나 기적된 경우에는 그러하지 아니하다.

4. 제13조 제1항에 따른 정액환급률표를 적용할 수 없는 물품에 대하여 정액환급율표에 따라 환급받은 경우

⑥ 제1항 제1호에 따라 환급받아야 할 금액보다 과다하게 환급받은 경우에 해당하여 제2항 또는 제5항에 따라 과다환급금액에 가산한 금액(이하 이 조에서 “가산금액”이라 한다)을 납부한 자는 그 가산금액 중 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금액에 대하여 제14조 제1항 단서에서 정하는 기간 이내에 지급을 신청할 수 있다. 이 경우 다음 각 호의 가산금액의 지급신청 및 지급은 제14조 및 제16조 제1항·제2항·제4항을 준용한다.

1. 제14조 제1항 제3호에 해당하는 사유로 환급신청을 하는 경우 그 환급분에 해당하는 가산금액

2. 제14조 제1항 제3호에 해당하는 사유로 환급을 이미 받은 경우 그 환급분에 해당하는 가산금액

(2) 관세법

제5조[법 해석의 기준과 소급과세의 금지] ② 이 법의 해석이나 관세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석이나 관행에 따른 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석이나 관행에 따라 소급하여 과세되지 아니한다.

제6조[신의성실] 납세자가 그 의무를 이행할 때에는 신의에 따라 성실하게 하여야 한다. 세관공무원이 그 직무를 수행할 때에도 또한 같다.

(3) 국세기본법

제16조[근거과세] ③ 정부는 제2항에 따라 장부의 기록 내용과 다른 사실 또는 장부 기록에 누락된 것을 조사하여 결정하였을 때에는 정부가 조사한 사실과 결정의 근거를 결정서에 적어야 한다.

④ 행정기관의 장은 해당 납세의무자 또는 그 대리인이 요구하면 제3항의 결정서를 열람 또는 복사하게 하거나 그 등본 또는 초본이 원본과 일치함을 확인하여야 한다.

제18조[세법 해석의 기준 및 소급과세의 금지] ① 세법을 해석·적용할 때에는 과세의 형평(衡平)과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 하여야 한다.

② 국세를 납부할 의무(세법에 징수의무자가 따로 규정되어 있는 국세의 경우에는 이를 징수하여 납부할 의무. 이하 같다)가 성립한 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래에 대해서는 그 성립 후의 새로운 세법에 따라 소급하여 과세하지 아니한다.

③ 세법의 해석이나 국세행정의 관행이 일반적으로 납세자에게 받아들여진 후에는 그 해석이나 관행에 의한 행위 또는 계산은 정당한 것으로 보며, 새로운 해석이나 관행에 의하여 소급하여 과세되지 아니한다.

(4) 수출용원재료에 대한 관세 등 환급에 관한 특례법 시행령

제11조[소요량의 계산 등] ① 법 제10조 제1항의 규정에 따라 소요량계산서를 작성하고자 하는 자(이하 “소요량계산서 작성업체”라 한다)는 다음 각 호의 사항을 관할지세관장에게 신고하고 그 신고된 바에 따라 소요량을 계산하여야 한다.

④ 소요량의 산정 및 관리에 대한 기준과 그 절차에 관하여 필요한 사항은 관세청장이 정한다.

(5) 수출용원재료에 대한 관세 등 환급에 관한 특례법 시행규칙

제9조[관세 등 환급방법의 조정] 관세청장이 법 제10조 제4항에 따라 환급을 받을 수 있는 수입신고필증의 유효기간 및 환급에 사용할 수 있는 수출용원재료의 물량을 따로 정하는 경우 관세율의 변동 정도, 수출물품의 생산공정, 해당 업종의 재고자산 회전기간 및 수출입절차에 소요되는 기간 등을 종합적으로 참작하여 적정한 환급이 이루어지도록 하되, 그 내용이 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 미리 기획재정부장관과 협의를 하여야 한다.

2. 업체별 수출용원재료의 재고물량, 수출비율 또는 수입비율 등을 기준으로 하여 환급에 사용할 수 있는 수출용원재료의 물량을 정하려는 경우