공제하여 과세표준 및 세액을 각 경정하고,

2. 나머지 청구는 이를 기각한다.

청구인들은 1996.1.24 청구인중 OOO의 남편(男便)인 망 OOO으로부터 부동산등을 상속받고 96.7.23 상속세신고과표를 390,630,967원으로 하여 신고하였으나 처분청은 청구인들의 상속재산에 대하여 신고누락한 재산과 채무액 중 290백만원을 채무로 인정하지 아니함에 따라 상속세 결정과세표준을 777,578,846원으로 하여 1998.9.2 청구인들에게 1996년도분 상속세 239,265,010원을 결정·고지하였다.

이에 대하여 청구인들은 1998.11.6 심사청구를 거쳐 1999.2.22 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 국세청장 의견

가. 청구인 주장

(1) 이 건 상속세 신고시 피상속인의 채무로 신고한 70백만원(이하 “쟁점1채무”라 한다)을 처분청은 당초 OO농협에서 피상속인 명의로 대출받지 아니하였다 하여 피상속인의 채무로 인정하지 아니한 것은 부당하다.

피상속인은 1992.12.11 청구외 OOO 명의로 50백만원, 1993.3.5 청구외 OOO 명의로 20백만원, 1994.1.21 피상속인 명의로 30백만원을 OO농협에서 대출받아 사용하였으며, 피상속인은 위 대출금 총액(1억원)을 피상속인의 부동산을 담보로 담보대출로 전환하고자 1996.1.7 대출상담을 하였고, 이에 따라 OO농협은 1996.1.23 상호금융대출승인(조건변경)하여 피상속인 명의로 변경되었다. 또한 담보로 제공되었던 부동산은 1998.1.27 수원지방법원에서 경락되어 위 대출금(1억원) 등을 갚는데 사용되었다.

피상속인은 오랫동안 감사원등의 공무원으로 근무하다가 사망 10여전부터 직업이 없이 생활하였고, 그러던 중 자녀(OOO 등)들의 결혼등으로 빚이 늘게 되어 당시 농협조합원인 청구외 OOO와 OOO 명의로 OO농협에서 70백만원을 대출받게 된 것이며, 상속인 OOO이 상속세 조사시 확인서를 보면 「부친의 채무가 아니고 등기부등본상에 채무자로 등재된 채무자에게 부친의 부동산을 담보로 제공한 것으로 부친이 사용한 채무가 아님」이라고 확인하고 있는 바, 이는 조사관이 이 확인서만 있으면 더 이상 조사를 안하고 끝난다고 하여 사실확인 없이 확인한 것이다.

따라서 피상속인이 사망하기 전 OO농협에서 피상속인 명의로 대출받은 1억원중 채무로 인정하지 아니한 70백만원을 채무로 인정하여 상속재산가액에서 제외하여야 한다.

(2) 또한, 피상속인은 1994.12.1 (주)OO인터내셔날이 220백만원(이하 “쟁점2채무”라 한다)을 (주)OO은행으로부터 대출할 수 있도록 피상속인 소유 서울특별시 OO구 OO동 OOOOOO 대지 301㎡를 담보로 제공하였는 바,

당초 청구인 중 OOO은 (주)OO상사를 설립하여 동 법인의 운영자금으로서 (주)OO상사 명의로 OO은행에서 대출받아 동 법인이 차입(1993년 법인결산서 참조)하여 사용하였는데 사업부진으로 1994.2.28 부도가 발생하게 되었고 동 채무는 (주)OO인터내셔널이 인수한 것이며, OO인터내셔널(주)도 사업부진으로 1997.10.29 폐업에 이르게 되었다.

OO인터내셔널(주)가 채무지불능력이 없자 피상속인 소유의 담보된 부동산은 (주)OO은행이 서울지방법원 결정(96타경24645, 96.6.11)에 따라 임의경매신청을 하였고, 1996.12.27 청구외 OOO에게 낙찰되어 소유권이 이전되었으며, 그 경락대금으로 (주)OO은행의 부채를 갚게된 것이다.

대법원판례(95누 10976, 96.4.12 선고 및 97누 5367, 98.2.10선고)를 보면, “타인간의 계속되는 거래로 인하여 장래 발생하는 채무를 어떤 금액을 한도로 하여 보증을 하기로 약정한 보증인이 사망한 경우에는 상속인이 그 지위를 승계한다 할 것이고 이와 같은 계속적 보증채무의 경우에도 상속개시 당시 주채무자가 변제불능의 무자력 상태에 있어서 피상속인인 보증인이 그 채무를 이행하지 않으면 안되었을 뿐 아니라 주채무자에게 구상권을 행사하더라도 변제받을 가능성이 없었다고 인정되면 그 채무금액을 상속세 과세가액에서 공제할 수 있다.” 판결하고 있다.

국세청장은 (주)OO상사와 OO인터내셔널(주)가 폐업되어 채무불능상태임을 인정하면서도 다만 상속인중 OOO이 개인에 대하여 구상권을 행사할 수 있다고 하고 있으나

위 대법원판례에서 보듯이 주채무자는 법인이며 법인은 자연인과 같이 법인격을 지니고 있어 법 앞에 자연인과 동일한 자격을 지니고 있다 할 것이고 따라서 동 법인이 변제불능의 무자력 상태에서 피상속인이 그 채무를 이행할 수 밖에 없는 실정이었다는 사실을 국세청장도 인정하고 있으므로 동 채무는 상속세 과세가액에서 공제하여야 한다는 결론에 도달하게 되는 것이다.

나. 국세청장 의견

(1) 피상속인은 사업한 사실이 확인되고 있지 아니하고, 후두암으로 입원하여 약 20일만에 갑자기 사망하였으며 인감증명발급을 동사무소 직원이 병원에 출장하여 발급하였다고 진술하고 있음에 비추어 기존의 보증채무를 특별한 이유없이 상속개시일 불과 2일전에 명의개서한 진의가 의심스럽다. 피상속인이 담보로 제공한 부동산이 경락되었다 하더라도 주채무자에게 구상권을 행사할 수 있으며, 주채무자가 채무변제불능상태임을 확인할 수 있는 증빙제시도 없어 청구주장은 신빙성이 없다.

(2) 청구인이 제시한 여신계좌조회표에 의하면 (주)OO상사 대표인 상속인 OOO은 기존의 은행채무 196,990,380원을 OO인터내셔널(주)에 승계시키기 위하여 OO인터내셔널(주) 명의로 1994.12.2 OO은행으로부터 220백만원을 대출받아 (주)OO상사의 채무를 상계처리한 사실이 확인되는 바, 실질적으로 상속인 OOO이 대출금을 사용하였으므로 비록 경락에 의하여 소유권이 이전되었다 하더라도 구상권을 행사할 수 있어 피상속인의 채무로 볼 수 없다.

피상속인이 타인에게 소유 부동산을 담보로 제공하여 경락되었다 하더라도 구상권을 행사할 수 있는 보증채무는 채무로 볼 수 없으며 주 채무자가 변제불능의 상태인지 여부도 확인되지 아니하므로 처분청이 피상속인의 부채로 인정하지 아니한 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1) 상속개시일 전 금융기관의 채무 70백만원을 피상속인의 명의로 변경하였는 바, 동 70백만원의 채무를 피상속인의 채무로 볼 수 있는지 여부

(2) 피상속인이 사망 전 피상속인의 부동산을 담보로 금융기관에서 대출받은 채무 220백만원을 상속재산가액에서 공제하여 상속세를 과세할 수 있는지 여부

나. 관련 법령

상속세법 제4조【상속세과세가액】제1항에서『제2조 제1항의 규정에 해당하는 경우에는 상속세를 부과할 상속재산가액에 상속개시전 5년이내에 피상속인이 상속인에게 증여한 재산의 가액과 상속개시전 3년이내에 피상속인이 상속인이외의 자에게 증여한 재산의 가액을 가산한 금액에서 다음 각호의 금액을 공제한 금액을 상속세과세가액으로 한다.

1. 공과금

2. 피상속인의 장례비용(장례비용이 200만원 미만인 경우에는 200만원으로 한다)

3. 채무(상속개시전 5년이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시전 3년이내에 피상속인이 상속인이외의 자에게 진 증여채무를 제외한다)』라고 규정하고 있고

같은 조 제3항에서『제1항 및 제2항의 규정에 의하여 상속재산가액에서 공제할 채무금액은 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것이어야 한다.』라고 규정하고 있으며

같은법시행령 제2조【채무의 입증방법】에서『법 제4조 제3항에서 “대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것”이라 함은 상속개시일 당시 현존하는 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각호의 1의 방법에 의하여 입증되는 것을 말한다.

1. 국가·지방자치단체·제3조 제3항에 규정된 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무의 존재를 확인할 수 있는 서류를 제출하는 방법

2. 제1호외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보 및 이자지급에 관한 증빙등에 의하여 상속인이 실제로 부담하는 사실을 확인하는 방법』이라고 규정하고 있다.

다. 심리 및 판단

(1) 상속개시일 전 피상속인의 명의로 변경된 금융기관의 채무 70백만원을 피상속인의 채무로 볼 수 있는지 여부를 살펴본다.

첫째, 쟁점1채무(70백만원)중 50백만원은 청구외 OOO가 1992.12.11 OO농협 OO지점에서 영농자금등의 용도로 대출받았고, 1994.12.12이 상환 기일이었으나 1회 연장하여 최종상환기일이 1995.12.11로 되었으며 1996.1.27 피상속인 명의로 전환된 사실이 대출금원장에 의하여 확인된다.

둘째, 쟁점1채무중 20백만원은 청구외 OOO이 1993.3.5 OO농협 OO지점에서 영농자금등의 용도로 대출받았고, 1995.3.5이 상환 기일이었으나 1회 연장하여 최종상환기일이 1996.3.5로 되었으며 1996.1.27 피상속인 명의로 전환된 사실이 대출금원장에 의하여 확인된다.

셋째, 쟁점1채무가 피상속인이 사망전 피상속인 명의로 전환되는 과정을 보면, 피상속인은 OO농협 OO지점에서 1994.1.21 피상속인 명의로 30백만원을 대출받은 사실이 있어 피상속인은 동 피상속인의 채무 30백만원과 쟁점1채무를 합한 1억원을 피상속인 명의로 전환하고자 1996.1.7자 대출상담한 사실이 있고, OO농협 OO지점의 1996.1.22 상호금융대출승인(조건변경)통지서를 보면 OO농협 OO지점의 대출금(OOO 명의의 50백만원, OOO 명의의 20백만원, 피상속인 명의의 30백만원, 합계 100백만원)을 피상속인 명의로 전환하면서 경기도 OO시 OO동 OOOOO 전 635평, 같은 곳 OOOOO 전 659평을 담보로 제공한 사실이 확인되고 있는 바,

피상속인은 쟁점1채무를 피상속인 명의로 전환하려고 피상속인 사망 15일전에 OO농협 OO지점에 대출상담하였고, 이에 따라 OO농협 OO지점은 쟁점1채무에 대한 담보물건에 근저당하는데 상당한 시일이 소요되어 사망 2일전에 쟁점1채무가 피상속인 명의로 전환된 것은 일응 타당성이 있다 할 것이다.

넷째, 쟁점1채무에 담보로 제공된 OO시 OO동 OOOOO 전 635평, 같은 곳 OOOOO 전 659평은 OO농협 OO지점이 임의경매 신청을 하였고 1997.10.2 수원지방법원의 경매개시결정(97타경70360)에 따라 380,100,000원에 경매되었는 바, OO시 5,685,520원, OO농협 139,497,033원, (주)OO은행 106,640,253원, OOO 에게 124,831,319원이 배당되었다. 그러므로 위 담보로 제공된 부동산의 경매가액등과 청구인들이 상속받은 상속재산의 규모등으로 볼 때 피상속인이 쟁점1채무를 상속재산가액에서 제외하려고 일부러 사망전에 피상속인 명의로 전환하였다고 보기는 어렵다 할 것이다.

다섯째, 처분청이 청구인들의 상속세 조사시 청구인중 OOO이 작성한 확인서를 보면 쟁점1채무는 피상속인이 사용한 채무가 아니라고 확인하였으나, OOO, 청구외 OOO, 동 OOO이 1999.2.19 작성한 확인서를 보면 특별한 수입이 없었던 피상속인이 자녀들을 결혼시키면서 금전적으로 곤란이 발생하게되자 평소에 지인들이었던 OO농협의 조합원인 OOO, OOO 명의로 쟁점1채무를 대출받았고, OOO은 피상속인 사망 후 사업실패등으로 금전등에 곤란을 겪고있는 상태에서 상속세 조사시 위 확인서만 있으면 이 건 상속세 조사가 끝난다고 하여 자세한 사실을 모르고 확인하였다고 기재되어 있는 점으로 보아 쟁점1채무가 피상속인이 사망전 사용한 피상속인의 채무라는 청구주장에 신빙성이 있다 하겠다.

위 사실들을 종합하여 보면 피상속인이 사망하기 전 OO농협 OO지점에서 대출받아 청구외 OOO, 동 OOO 명의의 대출금을 상환한 쟁점1채무는 피상속인이 사망 전에 대출받은 피상속인의 채무로 인정되므로 상속세과세가액에서 추가로 공제하여야 한다고 판단된다.

(2) 피상속인이 사망 전 피상속인의 부동산이 담보로 제공되어 금융기관에서 대출받은 채무 220백만원을 상속재산가액에서 공제하여 상속세를 과세할 수 있는지 여부를 살펴본다.

첫째, 쟁점2채무에 대하여 담보로 제공된 서울특별시 OO구 OO동 OOOOOO 대지 301㎡의 등기부를 보면 (주)OO은행은 1992.8.20 위 부동산에 대하여 채무자를 상속인중 OOO, (주)OO상사로 하여 중첩적채무인수를 원인으로 채권최고액을 4억원으로 하여 근저당권을 설정하였고, 1994.12.1 위 부동산에 대하여 채무자를 OO인터내셔날(주)로 하여 중첩적채무인수를 원인으로 채권최고액을 390백만원으로 하여 근저당권을 설정하였으며, 1996.6.11 위 부동산에 대하여 임의경매신청(원인 : 서울지방법원96타경24645, 96.6.10)한 결과 경락되어 청구외 OOO에게 1996.12.27 소유권이 이전되었다.

둘째, 위 부동산을 담보로 1992.8.20 (주)OO은행으로부터 대출받은 (주)OO상사(사업자등록번호 : OOO-OO-OOOOO)는 1992.5.4 설립되었고, 상속인중 OOO이 35%의 지분으로 대표이사이며, 자본금 50백만원인 바, 쟁점2채무와 관련한 (주)OO상사 OOO의 (주)OO은행 여신계좌조회표를 보면 (주)OO상사는 1992.12.15～1994.12.2까지 90백만원, 1993.6.12～1994.12.2까지 44백만원, 1993.11.20～1994.12.2까지 50백만원, 합계 184백만원을 (주)OO은행으로부터 대출받은 사실이 있다.

셋째, (주)OO상사 OOO의 채무를 인수한 OO인터내셔널(사업자등록번호 : OOO-OO-OOOOO)의 대표이사 OOO은 1994.11.4 (주)OO은행에 보증인을 OOO과 피상속인으로 하여 융자상담 및 신청품의서를 제출하였고, OO인터내셔널(주)의 여신계좌조회표를 보면 1994.12.2～1996.2.2까지 220백만원을 대출받은 사실이 있다.

위 사실을 종합하여 보면 쟁점2채무에 대하여 담보로 근저당된 부동산(서울특별시 OO구 OO동 OOOOOO 대지 301㎡)의 등기부를 보면 1992.8.20 채무자는 OOO과 (주)OO상사로 등재되어 있는데 원인이 중첩적채무인수라고 하고 있고, 동 근저당이 설정(1992.8.20자)되기 전에 위 부동산을 담보로 OOO을 채무자로 하여 1990.4.16 2억원, 1991.4.2 1억원, 1991.9.19 1억원의 채권최고액으로 하여 근저당을 설정하였으며, 동 4억원의 근저당이 1992.8.20자 OOO과 (주)OO상사의 채무가 중첩적채무인수로 등재된 사실 및 경인지방국세청장이 1998.6.29 OOO을 상대로 상속세 조사시 OOO은 「OO은행 융자는 본인이 부친의 부동산을 담보로 빌렸다」라고 진술하고 있어 실지로 쟁점2채무를 (주)OO은행으로부터 대출받아 사용한 자는 상속인인 OOO이라 인정된다.

한편, 청구인들이 1999.1.22 작성한 상속재산분할협의서를 보면, OOO 는 18필지의 토지, OOO은 9필지의 토지, OOO은 19필지의 토지, OOO은 1필지의 토지, OOO, OOO, OOO, OOO는 현금 및 기타 유가증권을 공동소유로 하기로 한 사실이 확인되고 있는 바, 쟁점2채무에 대한 주 채무자(OOO)가 변제불능의 상태인지 여부도 확인되지 아니한다고 보여지고 쟁점2채무가 피상속인의 부채가 아닌 상속인인 OOO의 부채라고 인정된 이상 쟁점2채무를 상속재산가액에서 공제하지 아니한 이 건 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

라. 결론

이 건 심판청구는 청구인 주장이 일부 이유있다고 인정되므로 국세기본법 제OO조 및 제65조 제1항 제2호·제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.