가. 청구인은 2014.6.1. 사망한 아버지 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 상속인으로서 상속재산에 대한 상속세 신고를 하지 아니하였고, 처분청은 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시하여 피상속인이 2014.1.15. 청구인에게 증여한 것으로 본 OOO(이하 “쟁점금액”이라 한다) 및 2014.6.1. 증여분 OOO원 등 합계액 OOO원을 사전증여재산으로 보아 2017.11.7. 청구인에게 증여세 OOO원을 결정․고지하였다.

나. 청구인은 2017.12.4. OOO장에게 이의신청을 제기하였고, OOO장은 처분청에게 피상속인이 청구인에게 사전증여한 것으로 본 OOO원 중 쟁점금액을 제외한 OOO원을 증여재산가액에서 차감하라고 결정하였고, 처분청은 2018.2.2. 다음 ＜표1＞과 같이 2014.1.15. 증여분 증여세 OOO원을 감액(잔여세액 OOO원, 이하 “쟁점처분”이라 한다)하고, 2014.6.1. 증여분 증여세 OOO원을 취소하였다.

＜표1＞ 당초 결정․고지 및 이의신청결과에 따른 감액․취소 내역

다. 청구인은 이에 불복하여 2018.4.9. 심판청구(이하 “1차 심판청구”라 한다)를 제기하였고, 우리 원은 쟁점처분에 대하여 “2014.1.15. 청구인이 피상속인 OOO으로부터 OOO을 증여받았는지 여부 등을 재조사하여 그 결과에 따라 그 과세표준 및 세액을 경정”하라고 결정하였다(조심 2018전2185, 2018.8.30.).

라. 처분청은 2018.9.17.부터 2018.10.16.까지 피상속인에 대한 상속세 재조사를 실시하여, 2018.11.3. 청구인에게 쟁점처분을 유지하는 내용의 재조사 결과를 통지하였다.

마. 청구인은 이에 불복하여 2018.12.5. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

처분청이 조세심판원의 재조사 결정에도 불구하고 쟁점처분을 유지한 것은 다음과 같은 사유로 부당하다.

(1) 「국세기본법」 제80조에 따라 조세심판원 결정은 기속력이 있는바 처분청은 조세심판원이 과세근거가 부족하다고 보아 재조사 결정을 한 쟁점처분에 대하여 추가 과세근거를 입증하지 못한 채 이를 유지하였으므로 이는 재조사 결정의 기속력을 위반한 것으로 부당하다.

(2) 쟁점금액은 관련 법령에 따라 ‘증여요건’이 성립되지 아니하고, 처분청이 ‘증여시기’로 본 시점도 불합리하다.

(가) 채무자 OOO는 2008.11.17. 피상속인으로부터 쟁점금액 OOO, 청구인으로부터 OOO원을 차용하고 피상속인에게 합계 OOO원에 대한 이자를 변제하겠다는 내용의 차용증(이하 “1차 차용증”이라 한다)을 작성․교부하였으나, 해당 채무를 변제하지 못하였다. 이에 피상속인과 청구인의 요구로 OOO는 2012.6.17. 청구인을 대상으로 하여 변제를 약속하는 차용증(이하 “2차 차용증”이라 한다)을 추가로 작성․교부하였다. OOO는 2차 차용증을 작성한 후 2014.1.14.까지 피상속인에게 총 12회에 걸쳐 이자를 지급한 후 이를 중단하였고, 피상속인은 2014.6.1. 사망하였다.

(나) 「민법」 제554조에 따라 증여는 당사자의 의사표시와 상대방의 승낙을 요건으로 하나, 2차 차용증은 채무자 OOO가 피상속인과 공동채권자인 청구인에게 작성한 것으로 증여의 당사자인 피상속인의 증여 의사표시를 확인할 수 없고, 채무자 OOO도 해당 차용증에 ‘청구인 귀하’라고 기재하였음에도 채권자는 청구인이 아니라 피상속인이라고 진술하고 있고, 2차 차용증이 작성된 이후 OOO가 청구인이 아닌 피상속인에게 이자를 지급한 사실을 감안하면 피상속인이 해당 채권에 대해 증여 의사를 표시하지 아니하였음이 명백하다.

(다) 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증법”이라 한다) 시행령 제23조는 증여시점을 ‘재산에 대하여 인도한 날 또는 사실상의 사용일’로 규정하고 있으나, 처분청이 증여시점으로 본 2014.1.15.은 재산의 인도일은 물론 사실상의 사용일에도 해당되지 아니하므로 이를 증여시점으로 보는 것은 법리에 맞지 아니하고, 실제 증여가 이루어지지 않았으므로 이 시점을 증여일로 보아 과세한 처분은 부당하다.

(라) 처분청은 쟁점금액 증여시점을 채무자 OOO가 피상속인에게 마지막으로 이자를 지급한 다음날인 2014.1.15.로 보아 과세하였으나, 이는 처분청이 2차 차용증 작성 시점인 2012.6.17.부터 마지막 이자지급일인 2014.1.14.까지 증여가 이루어지지 않았고 쟁점금액이 피상속인에게 귀속되었음을 인정한 것이다. 그러나 처분청은 2014.1.15. 이자지급을 중단함으로써 비로소 청구인에게 증여가 성립되었다고 판단하였으나, 이는 증여요건을 구성하는 당사자 의사표시 및 상대방의 승낙 중 어느 것도 충족하지 못하다.

(3) 처분청은 쟁점금액의 실질 귀속자를 확인하지 아니한 채 청구인에게 증여세를 과세하였다.

(가) 처분청은 「국세기본법」 제14조에 따라 쟁점금액이 실질적으로 귀속되는 자에게 과세하여야 하나, 채무자 OOO는 피상속인의 계좌로 이자를 지급하였고 쟁점금액의 채권자가 피상속인이라는 내용의 사실확인서를 제출하였으며, 쟁점금액에 대한 채권은 심판청구일 현재까지 변제된 사실이 없으므로 피상속인 이외에 누구에게도 귀속된 바 없고, 청구인은 동 채권을 통하여 어떠한 경제적 이익을 얻은 바가 없다. 조세심판원도 1차 심판청구시 처분청이 제출한 심리자료만으로는 쟁점금액이 청구인에게 실질적으로 귀속되었다고 볼 수 없다고 판단하였다.

(나) 처분청은 청구인이 피상속인 명의 계좌(OOO 401061-56-******)에서 상속개시일에 계좌 잔액을 인출한 것을 근거로 계좌의 명의가 피상속인이었다고 하더라도 청구인이 해당 계좌를 실질적으로 관리한 것이며, 청구인이 피상속인 사망 전․후 다른 공동상속인들에게 쟁점금액에 대하여 알리지 아니하였으므로 채권의 실권리자가 청구인이라는 의견이나, 청구인이 사용한 ATM 기기 인출용 현금카드는 피상속인이 사망하기 일주일 전에 발급받은 것이고, 카드 발급 이전에는 청구인이 연로한 피상속인을 대신하여 위임장을 받아 금융기관을 방문하여 출금하였다. 처분청은 재조사 기간 중 금융기관을 통하여 위와 같은 사실을 충분히 확인할 수 있음에도 불구하고 이를 하지 아니한 채 무리한 주장을 하고 있다.

(다) 또한, 처분청은 청구인이 다른 공동상속인들에게 해당 채권을 고의적으로 숨겼다고 주장하나, 청구인을 포함하여 다른 공동상속인들도 피상속인이 사망하기 전까지는 피상속인 소유 재산에 대하여 알 필요가 없고, 청구인이 부친인 피상속인의 채권에 대하여 평소 왕래가 없던 다른 공동상속인들에게 알려야 할 의무도 없다. 그럼에도 불구하고 청구인은 다른 공동상속인들과 상속재산 분할소송 제기 전인 2014.8.26. 다른 공동상속인들과 상속분을 협의하는 자리에서 쟁점금액을 포함하여 본인이 알고 있는 피상속인의 재산사항을 알려주었고, 다른 공동상속인들은 채무자 OOO에게 수차례 접촉하여 채권 존재 사실을 확인하였으나 회수가 불가능하다는 상황을 인지한 후 분할대상 상속분으로 청구하지 아니한 것이다.

(4) 채무자 OOO는 2008년 피상속인에게 1차 차용증을 작성하여 쟁점금액의 변제를 약속하였으나 이를 이행하지 못하였고, 2012년 2차 차용증 작성 후 현재까지도 변제하지 못하고 있으므로 이는 회수 불가능한 부실채권에 해당한다.

(가) 채무자 OOO는 2014년경 1차 파산신청에 이어 심판청구일 현재 파산절차를 진행 중인 자로서 쟁점금액은 상증법 시행령 제58조 제2항에 의거 ‘회수 불가능한 채권’에 해당한다.

(나) 처분청은 채무자 OOO가 소유자산 환가처분을 한 사실이 없고 심판청구일 현재까지 파산선고를 받지 아니하였고, 2018년 다수 부동산의 소유자로 등기되어 있어 채권의 회수가능성을 의심할만한 중대한 사유가 있다고 보기 어렵다고 판단하였으나, 대법원은 ‘채권의 회수가 객관적으로 불가능한 상태에 있었다고 단정하기 어렵다 하더라도 채권의 회수 가능성을 의심할 만한 중대한 사유가 발생한 경우 원금에 미수이자 상당액으로 채권을 평가하는 것은 적절하지 않다’고 판시(대법원 2014.8.28. 선고 2013두26989 판결)하여 환가처분, 파산선고 등 객관적 상태가 아닌 상황에서도 회수가능성을 의심할 만한 중대사유가 있는 경우 채권을 재평가하도록 판단한바 있다.

(다) 채무자 OOO는 2008년 1차 차용증 작성 및 2012년 2차 차용증 작성 이후 불성실한 채무이행을 하였고, 2014년 1월 이자지급 중단 및 계속된 파산신청으로 해당 채권의 회수가능성을 의심할 만한 중대한 사유에 해당한다. 또한, 처분청이 주장하는 OOO 명의 부동산은 종중재산으로 알고 있으며, 해당 부동산도 OOO가 개인대출을 위하여 담보로 활용한 것으로 알고 있다. 만약 처분청이 동 채권을 회수 불가능한 것으로 판단하지 아니하더라도 쟁점금액 채권에 대한 과세가액을 재평가하여야 했다.

(5) 처분청은 신의․성실 및 근거과세 원칙을 위배하였다.

「국세기본법」 제15조 신의․성실 및 제16조 근거과세 원칙에 따라 처분청은 세무조사를 성실히 시행하고 결정근거를 청구인에게 통지하여야 하나, 처분청은 2018.11.12. 청구인의 재조사결과 설명 요청에 대하여 불만을 표시하고 소송을 제기하라는 식으로 불성실하게 답변하였고, 당초 처분을 유지한 이유를 문의하자 새로운 사실은 없으나 차용증 내용과 청구인과 상속재산 분할 소송 중인 공동상속인들의 진술 정황상 당초 처분을 유지하는 것이 타당하다는 답변을 반복하였다. 이러한 처분청의 행위는 「국세기본법」 제16조 근거과세 원칙을 명백히 위반한 것이다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인은 쟁점처분에 대하여 증여요건 불성립, 실질귀속의 미확인 및 근거과세 원칙의 위배를 주장하나, 처분청은 사망한 피상속인의 증여 의사를 확인할 수 없으므로 증여의 진위 여부를 판단하고자 아래 ＜표2＞와 같이 채무자 OOO가 작성․교부한 차용증과 객관적 사실 및 정황으로 증여여부를 판단하였다.

＜표2＞ 차용증 기재 내용

(가) 채무자 OOO가 작성한 2차 차용증에 따르면 이자 입금에 대하여 이자율, 변제기일, 채권자를 새로이 추가하여 채무자와 채권자를 명확히 지정하였음을 알 수 있고, 입금통장은 별도로 변경하지 아니한 것으로 보아 1차 차용증에 기재한 계좌에 계속 입금하였을 것이라고 추정되며, 실제 2010.1.1.부터 2014.1.15.까지 매달 OOO 및 OOO(OOO의 배우자)의 명의로 월 7부 이자에 상당하는 금액이 피상속인 명의의 OOO 계좌(401061-56-******)로 입금된 사실을 확인하여 차용증 내용과 같이 거래가 이루어졌음을 알 수 있다.

(나) 처분청은 청구인이 상속개시일 당일 OOO가 이자를 지급한 피상속인 명의의 계좌 잔액을 ATM을 통하여 모두 인출한 사실을 확인하여 해당 금원을 사전증여재산으로 보아 과세하였으나 이의신청과정에서 청구인이 피상속인을 부양하면서 지속적으로 지출한 금원이라 하여 인정된바 있고, 처분청이 피상속인에 대한 상속세조사 결과 청구인은 피상속인이 OOO로부터 이자를 지급받은 계좌 이외에 피상속인 명의의 다른 계좌에서도 상속개시일 당일 계좌 잔액을 출금한 사실이 확인되었다.

(다) 피상속인은 2차 차용증 작성 당시 85세의 고령자였고, 청구인은 피상속인과 함께 거주하면서 부양한 자로서 OOO에 대한 채권에 청구인의 자금OOO도 포함되어 있었으며, 피상속인이 사망하기 전까지 청구인 외 공동상속인들은 쟁점금액에 대하여 전혀 알지 못하였다가 피상속인이 사망하자 공동상속인들이 피상속인 명의 계좌에 이자가 입금된 사실을 알게 되어 청구인에게 이를 묻기 전까지 청구인은 쟁점금액에 대하여 알리지 아니한 사실을 감안하면 청구인이 연로한 피상속인을 대신하여 계좌를 실질적으로 관리하였다고 보이므로 계좌의 명의에 따라 채권의 실질적 귀속자를 판단할 수 없다.

(라) 이와 같은 사실을 종합하면 2차 차용증에 기재된 바와 같이 채권자가 청구인이라는 것에 상당한 신빙성이 있고, 2차 차용증 작성 후 피상속인과 공동상속인들의 행위는 OOO의 채무에 대한 실권리자가 청구인이라는 사실을 뒷받침한다.

(2) 쟁점처분의 증여시점이 불합리하다는 청구주장에 대하여 처분청은 차용증상 채권의 실질 귀속자를 청구인으로 보아 추후 청구인이 채무자를 상대로 채권지급 청구소송을 진행할 경우 미지급된 이자 계산시 2014.1.15. 이후부터 계산될 것이므로 쟁점금액의 증여시점을 마지막 이자가 입금된 2014.1.14. 이후인 2014.1.15.로 본 것이다.

(3) 부실채권에 대하여 과세하였다는 청구주장에 대하여 처분청이 재조사한 바에 따르면 OOO는 2008년부터 현재까지 ‘OOO’이라는 상호로 채소도매사업을 하며 고액의 매출이 발생하였고, OOO의 소유 부동산 중 일부OOO가 2017.2.16. 경매개시결정이 이루어진바 있으나, OOO는 채권 평가기준일인 2014.1.15. 당시부터 현재까지도 파산․강제집행․회사정리․사업폐쇄 등에 따른 소유자산의 환가처분이나 파산선고 및 면책결정을 받은 사실이 없으며, OOO는 2018년 과세연도 기준 다수 부동산의 소유자로 등기되어 있어 재산세가 부과된 자로서 채권의 회수가능성을 의심할 만한 중대한 사유가 발생하였다 보기 어렵다고 판단하였다.

(4) 이상과 같이 쟁점금액 채권의 실질적 귀속자는 청구인이며, 2차 차용증 작성시 피상속인으로부터 증여가 이루어졌음에도 불구하고 마지막 이자지급일인 2014.1.14.까지 유보하고 쟁점금액 증여시점을 2014.1.15.로 보아 청구인에게 증여세를 과세한 당초 처분은 정당하므로 이 건 심판청구는 기각하여야 한다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

우리 원의 재조사 결정내용과 달리 처분청의 형식적인 조사에 근거하여 당초 과세처분을 유지하는 취지의 재조사 결과 통지가 부당하다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령

(1) 국세기본법

제14조 [실질과세] ① 과세의 대상이 되는 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 귀속이 명의(名義)일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있을 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용한다.

제55조 [불복] ⑤ 이 장의 규정에 따른 심사청구 또는 심판청구에 대한 처분에 대해서는 이의신청, 심사청구 또는 심판청구를 제기할 수 없다. 다만, 제65조 제1항 제3호 단서(제81조에서 준용하는 경우를 포함한다)의 재조사 결정에 따른 처분청의 처분에 대해서는 해당 재조사 결정을 한 재결청에 대하여 심사청구 또는 심판청구를 제기할 수 있다.

제65조 [결정] ① 심사청구에 대한 결정은 다음 각 호의 규정에 따라 하여야 한다.

3. 심사청구가 이유 있다고 인정될 때에는 그 청구의 대상이 된 처분의 취소ㆍ경정 결정을 하거나 필요한 처분의 결정을 한다. 다만, 취소ㆍ경정 또는 필요한 처분을 하기 위하여 사실관계 확인 등 추가적으로 조사가 필요한 경우에는 처분청으로 하여금 이를 재조사하여 그 결과에 따라 취소ㆍ경정하거나 필요한 처분을 하도록 하는 재조사 결정을 할 수 있다.

⑤ 제1항 제3호 단서에 따른 재조사 결정이 있는 경우 처분청은 재조사 결정일로부터 60일 이내에 결정서 주문에 기재된 범위에 한정하여 조사하고, 그 결과에 따라 취소ㆍ경정하거나 필요한 처분을 하여야 한다. 이 경우 처분청은 제81조의7 및 제81조의8에 따라 조사를 연기하거나 조사기간을 연장하거나 조사를 중지할 수 있다.

⑥ 제1항 제3호 단서 및 제5항에서 규정한 사항 외에 재조사 결정에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제80조 [결정의 효력] ① 제81조에서 준용하는 제65조에 따른 결정은 관계 행정청을 기속(羈束)한다.

② 심판청구에 대한 결정이 있으면 해당 행정청은 결정의 취지에 따라 즉시 필요한 처분을 하여야 한다.

(2) 상속세 및 증여세법(2014.1.1. 시행 법률 제12168호)

제31조 [증여재산의 범위] ① 제2조에 따른 증여재산에는 수증자에게 귀속되는 재산으로서 다음 각 호에서 정한 사항을 포함한다.

1. 금전으로 환산할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건

2. 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리

3. 금전으로 환산할 수 있는 모든 경제적 이익

② 제1항을 적용할 때 증여재산의 취득시기는 제33조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조, 제41조의3부터 제41조의5까지, 제44조, 제45조, 제45조의2 및 제45조의3이 적용되는 경우를 제외하고는 대통령령으로 정하는 바에 따른다.

제47조 [증여세 과세가액] ① 증여세 과세가액은 증여일 현재 이 법에 따른 증여재산가액을 합친 금액[제31조 제1항 제3호, 제40조 제1항 제2호 및 제3호, 제41조의3, 제41조의5, 제42조의3, 제45조의3 및 제45조의4에 따른 증여재산(이하 "합산배제증여재산"이라 한다)의 가액은 제외한다]에서 그 증여재산에 담보된 채무(그 증여재산에 관련된 채무 등 대통령령으로 정하는 채무를 포함한다)로서 수증자가 인수한 금액을 뺀 금액으로 한다.

② 해당 증여일 전 10년 이내에 동일인(증여자가 직계존속인 경우에는 그 직계존속의 배우자를 포함한다)으로부터 받은 증여재산가액을 합친 금액이 1천만원 이상인 경우에는 그 가액을 증여세 과세가액에 가산한다. 다만, 합산배제증여재산의 경우에는 그러하지 아니하다.

③ 제1항을 적용할 때 배우자 간 또는 직계존비속 간의 부담부증여(負擔附贈與, 제44조에 따라 증여로 추정되는 경우를 포함한다)에 대해서는 수증자가 증여자의 채무를 인수한 경우에도 그 채무액은 수증자에게 인수되지 아니한 것으로 추정한다. 다만, 그 채무액이 국가 및 지방자치단체에 대한 채무 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 객관적으로 인정되는 것인 경우에는 그러하지 아니하다.

(3) 상속세 및 증여세법 시행령(2014.2.21. 시행 대통령령 제25195호)

제23조 [증여재산의 취득시기] ① 법 제31조 제2항에 따라 증여재산의 취득시기는 법 제33조부터 제39조까지, 제39조의2, 제39조의3, 제40조, 제41조, 제41조의3부터 제41조의5까지, 제44조, 제45조, 제45조의2 및 제45조의3이 적용되는 경우를 제외하고는 다음 각 호의 어느 하나에 따른다.

1. 권리의 이전이나 그 행사에 등기·등록을 요하는 재산에 대하여는 등기·등록일. 다만, 「민법」 제187조에 따른 등기를 요하지 아니하는 부동산의 취득에 대하여는 실제로 부동산의 소유권을 취득한 날로 한다.

2. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그 건물의 사용승인서 교부일. 이 경우 사용승인 전에 사실상 사용하거나 임시사용승인을 얻은 경우에는 그 사실상의 사용일 또는 임시사용승인일로 하고, 건축허가를 받지 아니하거나 신고하지 아니하고 건축하는 건축물에 있어서는 그 사실상의 사용일로 한다.

가. 건물을 신축하여 증여할 목적으로 수증자의 명의로 건축허가를 받거나 신고를 하여 해당 건물을 완성한 경우

나. 건물을 증여할 목적으로 수증자의 명의로 해당 건물을 취득할 수 있는 권리(이하 이 호에서 "분양권"이라 한다)를 건설사업자로부터 취득하거나 분양권을 타인으로부터 전득한 경우

3. 타인의 기여에 의하여 재산가치가 증가한 경우에는 재산가치증가사유가 발생한 날

4. 제1호부터 제3호까지 외의 재산에 대하여는 인도한 날 또는 사실상의 사용일

③ 제1항을 적용함에 있어서 증여받은 재산이 무기명채권인 경우에는 해당 채권에 대한 이자지급사실등에 의하여 취득사실이 객관적으로 확인되는 날에 취득한 것으로 본다. 다만, 그 취득일이 불분명한 경우에는 해당 채권에 대하여 취득자가 이자지급을 청구한 날 또는 해당 채권의 상환을 청구한 날로 한다.

제58조 [국채·공채 등 그 밖의 유가증권의 평가] ② 대부금·외상매출금 및 받을 어음등의 채권가액과 입회금·보증금 등의 채무가액은 원본의 회수기간·약정이자율 및 금융시장에서 형성되는 평균이자율 등을 감안하여 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 평가한 가액으로 한다. 다만, 채권의 전부 또는 일부가 평가기준일 현재 회수불가능한 것으로 인정되는 경우에는 그 가액을 산입하지 아니한다.

(4) 민법

제554조 [증여의 의의] 증여는 당사자 일방이 무상으로 재산을 상대방에 수여하는 의사를 표시하고 상대방이 이를 승낙함으로써 그 효력이 생긴다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인 및 처분청이 제출한 심리자료에 따르면 다음의 사실이 나타난다.

(가) 쟁점금액의 채권․채무에 대한 사실관계는 다음과 같다.

1) 채무자 OOO는 2008.11.17. 피상속인의 자금인 쟁점금액 OOO과 청구인의 자금 OOO원을 차용하면서 같은 날 1차 차용증을 작성․교부하였으며, 2012.6.17. 2차 차용증을 작성․교부하였다(아래 ＜표3＞ 참조).

＜표3＞ 채무자 OOO가 작성한 1․2차 차용증

2) OOO가 작성한 1․2차 차용증에 따르면 1차 차용증에는 채권자 또는 교부대상자의 표시가 없으나, 2차 차용증에는 ‘청구인 귀하’라고 기재하여 1차 차용증과 달리 교부대상을 청구인으로 하여 작성한 것으로 나타나며, 처분청은 이를 근거로 하여 쟁점금액의 채권자이자 실질 귀속자가 청구인이라는 의견이다.

3) 이에 대하여 청구인은 OOO가 2018.4.21. 작성한 사실확인서(아래 ＜표4＞ 기재)를 제출하였고, 이에 따르면 OOO가 2012.6.17. 2차 차용증 작성시 ‘청구인 귀하’라고 쓴 것은 채권자가 청구인이거나 청구인에게 변제하겠다는 의미가 아니었다는 내용이 기재되어 있다.

＜표4＞ 채무자 OOO의 사실확인서

4) 2012.1.1.부터 2014.12.31.까지 피상속인 명의의 OOO 계좌(OOO 401061-56-******) 거래내역에 따르면, 채무자 OOO는 2012.1.3.부터 2014.1.14.까지 본인 및 배우자 OOO의 명의로 매월 평균 OOO원을 송금하였고, 2012.6.17. 2차 차용증 작성 후 12회에 걸쳐 합계 OOO원의 이자를 위 계좌로 송금한 것으로 확인된다(아래 ＜표5＞ 참조).

＜표5＞ OOO의 이자 송금 내역

(나) 청구인이 쟁점처분에 불복하여 제기한 1차 심판청구의 결정(조심 2018전2185, 2018.8.30.)에 따르면 우리 원은 채무자 OOO가 작성한 차용증이 청구인 명의로 된 것을 이유로 쟁점금액이 증여된 것이라고 단정하기는 어렵고, 차용증에 표기된 금원이 아직 변제되지 아니한 상태이므로 그 귀속이 객관적으로 드러나지 않는 점에 비추어 ‘2014.1.15. 청구인이 피상속인으로부터 쟁점금액을 증여받았는지 여부 등을 재조사하여 그 결과에 따라 그 과세표준 및 세액을 경정’하라고 결정하였다(아래 ＜표6＞에 요약 기재).

＜표6＞ 조심 2018전2185(2018.8.30.) 결정서(요약)

(다) 처분청은 우리 원의 재조사 결정(2018.8.30.)에 따라 2018.9.7.부터 2018.10.16.까지 쟁점금액의 증여 여부에 대하여 재조사를 실시하여 채무자 OOO가 차용증 교부대상을 청구인으로 하여 작성한 2차 차용증 내용과 청구인외 다른 공동상속인들이 쟁점금액 채권을 알고 있지 못한 점, 채무자 OOO의 사업이력 및 소유자산 내역을 조회한 결과 쟁점금액을 회수 불가능한 채권으로 볼 수 없는 점, 채무자 OOO가 당초 쟁점금액을 채권자인 청구인에게 갚아야 하고 청구인에게 이자지급을 한 적이 있다고 진술하였다가 재조사시에는 청구인 및 공동상속인들에게 쟁점금액을 갚아야 한다고 진술을 변경한 점 등에 비추어 쟁점금액의 실질 귀속자(채권자)는 청구인으로 보아 당초 쟁점처분이 정당하다고 판단하였다.

(라) 한편, 청구인은 2019.1.11. 쟁점처분 취소 소송을 제기하였고, OOO은 2019.7.18. 취소 판결(2019구합5064)하였으며, 처분청은 위 판결에 불복하여 2019.7.30. 항소를 제기한 것으로 확인된다.

(2) 이상의 사실관계 및 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 「국세기본법」 제80조에 따라 조세심판원 결정은 기속력이 있는바 처분청이 재조사 결정을 한 쟁점처분에 대하여 추가 과세근거를 입증하지 못한 채 이를 유지하였으므로 이는 재조사 결정의 기속력을 위반한 것으로 부당하다고 주장하나, 재조사 결정은 재결청이 처분청에게 결정서의 주문과 이유에 명시된 재조사 기준에 따라 재조사하여 처분을 하라고 명하는 것이기 때문에 그 범위 내에서 기속력이 생기는 것이고, 처분청은 재조사 결정의 기준에 따라 재조사를 해야 할 법적의무를 부담하는 것이므로 처분청이 재조사 취지에 따라 충실하게 재조사를 한 후 당초 처분을 유지하게 된 경우까지 재조사 결정의 기속력에 반하는 것으로 볼 수 없는바(조심 2017전3425, 2017.11.16. 참조),

우리 원의 2018.8.30. 재조사 결정서(조심 2018전2185) 주문 및 판단 내용에 의하면 처분청의 당초 부과처분에 대한 구체적 위법사유에 관한 판단을 유보한 채 일정 사실요건에 대한 추가 확인 결과에 따라 그 경정 여부를 결정하라는 취지였고, 처분청은 재조사 결정을 통보받은 후 관련 사실관계 조사를 위해 청구인 앞으로 작성․교부된 2차 차용증을 근거로 다른 공동상속인들이 쟁점금액을 인지하고 있었는지 여부와 채무자 OOO의 사업이력 및 소유자산 내역 등을 확인하였고, 채무자 OOO의 추가 진술을 확인․검토하여 재조사 결과 통지를 하였으므로 처분청의 이 건 재조사 결과 통지 처분이 우리 원의 당초 재조사 결정의 기속력에 저촉된다고 보기 어려워 보이는 점 등에 비추어 처분청이 우리 원의 재조사 결정내용과 달리 형식적인 조사만 하여 당초 과세처분을 유지하는 내용의 재조사 결과 통지를 하여 당해 통지가 부당하다는 취지의 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.