가. 청구인은 주식회사 OOO(이하 “OOO”이라 한다)의 대표자인 이OOO 지인 임OOO의 배우자로서 2008.4.10. OOO의 주식을 구OOO로부터OOO 이하 “쟁점주식”이라 한다 )를 매수하여 2013년 12월 조사일 현재까지 보유하였다.

나. OOO(이하 “조사청”이라 한다)은 2013.9.3.부터 2013.12.5.까지의 기간 동안 OOO에 대한 주식변동조사를 실시하여, OOO의 대표인 이OOO이 청구인에게 쟁점주식을 명의신탁한 것으로 보아 「상속세 및 증여세법」제45조의2 증여의제 규정을 적용하여 처분청에 과세자료를 통보하였고, 처분청은 이에 따라 2014.3.10. 청구인 에게 2008.4.10. 증여분 증여세 OOO을 결정·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2014.6.2. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) OOO의 법인설립 이후 주주 명의가 계속 변경된 것은「상법」상 주주인원이 4명이상 되어야하므로 주주인원을 확보할 목적으로 주주 명의 직원이 퇴사한 경우 다른 직원으로 대체하여 단순히 관행적으로 4명이상 맞추기 위함이므로 조세회피목적을 위한 명의신탁이 아닌 것이다.

(2) 구체적인 사안에 비추어 조세회피 이외의 명의신탁에 이르는 다른 사정이 있는지, 회피될 조세의 종류, 금액, 조세회피결과가 발생되었는지 여부를 구체적으로 살펴 판단하는 것이 법 취지에 부합되는 것이고, 제2차 납세의무를 회피할 가능성이 있다거나 배당소득에 대한 종합소득세 탈루 우려가 있다는 막연한 가능성이나 추정만으로 증여세를 부과한다면 모든 명의신탁에 대하여 증여세가 부과될 수밖에 없는 결과가 되므로 이는 명의신탁재산 증여의제 규정의 입법취지가 조세회피 목적만으로 제한하여 과세요건을 성립시키는 점에 정면으로 배치된다 할 것이다.

(3) OOO은 1998년 설립 이후 2013년 12월 현재까지 배당을 실시한 사실이 없으므로 주식명의의 분산으로 인한 배당소득에 따른 종합소득세 회피는 없었던 것으로 인정되고 회피의도도 없었던 것으로 봄이 상당하다.

(4) OOO은 토지와 건물 등을 개인 이OOO에게 임차하여 사용하고 있고 제조 활동은 외주가공하여 처리하기 때문에 고정자산이 거의 없어 지방세법상의 간주취득세가 적용될 여지가 없다.

(5) OOO의 2012사업연도 이익잉여금은 OOO으로 보통예금과 적금이 OOO이고, 2007사업연도 이익잉여금은 OOO으로 예·적금이 OOO이 있어 회사의 현금성 자산이 많고 설립 이후 단 한 번도 조세를 체납한 사실이 없는바, 출자자의 제2차 납세의무를 회피하려고 하는 등의 조세회피목적이 없었다고 봄이 타당하므로 이 건 증여세 부과처분은 부당하다.

나. 처분청 의견

(1) OOO은 2007년부터 현재까지 쟁점주식의 실소유자인 이OOO의 지분율을 49%로 유지함으로써 과점주주의 지위를 회피해 향후 발생될 법인의 조세채무에 대한 제2차 납세의무를 회피하려는 의도 및 개연성이 있으며, 2012사업연도 말 현재 이익잉여금이 OOO으로 추후 주주에 대한 배당이 가능한바, 주식 명의신탁 및 지분율 분산을 통해 향후 배당시 배당소득세를 탈루할 수 있으며, 주식의 양도소득세 및 증여세 경감, 명의신탁자 사망시 상속세 경감 등 조세회피의 개연성이 있다고 할 것이다.

(2) 쟁점주식 명의신탁에 대하여 신탁의 목적에 조세회피 목적이 없었다는 입증 책임은 이를 주장하는 명의자에게 있으므로(대법원 2006.9.22. 선고 2004두11220 판결, 서울고법 2006.12.19. 선고 2006누5023 판결 외 다수, 같은 뜻임) 입증책임을 부담하는 명의자로서는 명의신탁에 있어 조세회피 목적이 없었다고 인정될 정도로 조세회피와 상관없는 뚜렷한 목적이 있었고, 명의신탁 당시에나 장래에 있어 회피될 조세가 없었다는 점을 객관적이고 납득할 만한 증거자료에 의하여 통상인이라면 의심을 가지지 않을 정도의 입증을 하여야 하나 청구인이 제시한 자료는 객관성이 부족하다.

(3) 법인 설립시 발기인 수를 7인으로 하도록 한「상법」규정은 1995.12.29. 개정되어 3인으로 하도록 하였고, 2001.7.24. 개정된 현행 「상법」에는 해당 규정이 없어 1인 주주의 주식회사가 인정되므로, 상법 규정을 따르기 위해 관행적으로 주주 인원수를 확보하려는 목적으로 2007년부터 현재까지 대표이사의 지분율 49%, 기타 주주는 직원의 특수관계인 등을 주주로 등재시킨 것이라는 청구인의 주장은 설득력이 부족하여 조세회피 외에 뚜렷한 목적이 있었다고 볼 수 없다.

(4) 조세회피 목적여부는 사후적으로 회피된 조세가 있었는지 여부를 기준으로 판단하지 않고, 명의신탁 당시에 조세회피 개연성 여부와 조세 회피와는 상관없는 불가피한 사유가 있었는지를 기준으로 판단하는 것(조심 2011서299, 2011.4.19., 국심 2007서2401, 2008.2.4. 외 다수, 같은 뜻임)으로 쟁점주식 명의신탁에 대해 조세 회피와 상관없는 불가피한 사유가 존재한다고 보기 어려우며, 명의신탁으로 주식소유를 분산시킴으로써 향후 제2차 납세의무 부담을 회피하거나 할증평가, 증여세와 양도소득세 간의 차이 등을 피할 수 있는 등 조세회피의 개연성만 있으면 성립하는 것(조심 2008서3146, 2008.12.30.외 다수, 같은 뜻임)이다.

(5) 따라서, 쟁점주식을 상법상 주주요건을 충족하기 위해 명의신탁하였다는 청구주장은 부득이한 사유에 해당되지 아니하며, 청구인이 제시한 증빙만으로 조세회피와 상관없는 뚜렷한 목적이 있다고 보기도 어려울 뿐 아니라, 실제 조세를 회피한 사실의 유무 이전에 지분율을 49%로 유지함으로써 향후 조세회피 개연성이 충분하므로 주식명의신탁에 조세회피목적이 없다는 청구주장을 인정하기 어렵다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

쟁점주식의 명의신탁에 대하여 조세회피목적이 없었다는 청구주장의 당부

나. 관련 법률

(1) 상속세 및 증여세법

제45조의2【명의신탁재산의 증여의제】① 권리의 이전이나 그 행사에 등기 등이 필요한 재산(토지와 건물은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)의 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 「국세기본법」제14조에도 불구하고 그 명의자로 등기 등을 한 날 (그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 해의 다음 해 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 조세 회피의 목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우

2. 주식 또는 출자지분(이하 이 조에서 “주식등”이라 한다) 중 1997년 1월 1일 전에 신탁이나 약정에 의하여 타인 명의로 주주명부 또는 사원명부에 기록되어 있거나 명의개서되어 있는 주식등에 대하여 1998년 12월 31일까지의 기간(이하 이 조에서 “유예기간”이라 한다)에 실제소유자명의로 전환한 경우. 다만, 그 주식등을 발행한 법인의 주주 또는 출자자(이하 이 조에서 “주주등”이라 한다)와 특수관계에 있는 자 및 1997년 1월 1일 현재 미성년자인 사람의 명의로 전환한 경우에는 그러하지 아니하다.

② 타인의 명의로 재산의 등기 등을 한 경우, 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우 및 유예기간에 주식등의 명의를 실제소유자명의로 전환하지 아니하는 경우에는 조세 회피 목적이 있는 것으로 추정한다. 다만, 양도자가 「소득세법」제105조 및 제110조에 따른 양도소득 과세표준신고 또는 「증권거래세법」제10조에 따른 신고와 함께 소유권 변경 내용을 신고하는 경우에는 그러하지 아니하다.

⑥ 제1항 제1호 및 제2항에서 “조세”란 「국세기본법」제2조 제1호 및 제7호에 규정된 국세 및 지방세와「관세법」에 규정된 관세를 말한다.

(2) 상법(2001.7.24. 법률 제6488호로 개정되기 전의 것)

제288조【발기인】주식회사의 설립에는 3인 이상의 발기인이 있어야 한다.

(3) 상법(2001.7.24. 법률 제6488호로 개정된 것)

제288조【발기인】주식회사를 설립함에는 발기인이 정관을 작성하여야 한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인은 OOO의 대표이사 이OOO의 지인인 임OOO의 부인이며, 직원 임OOO의 어머니이다.

(2) OOO은 1998.9.1. 설립한 자동차 용품 제조업체이며, 청구인은 OOO의 주주명부에 2008.4.10. 발행주식의 19%(쟁점주식, 액면가 1주당 OOO)를 인수한 것으로 등재되었고, 이OOO에 의한 명의신탁주주라는 것에는 처분청과 청구인 간에 다툼이 없다.

(3) 조사청에서 제출한 2013년 12월 OOO에 대한 주식변동조사 종결보고서등 심리자료에 의하면, 다음과 같은 사실이 나타난다.

(가) OOO은 1998.9.1. 발행주식수 OOO, 자본금 OOO으로 설립된 법인으로 2002년에 유상증자하여 조사일 현재 총발행주식수는 OOO, 자본금 OOO이며, 주주현황 및 주식변동내역은 다음 ＜표1＞과 같다.

<표1> 주주현황 및 주식 변동내역

(나) OOO의 대표 이OOO은 2007년부터 현재까지 지분율 49%를 유지하고 있으며 법인설립시부터 실제 100% 본인 지분임에도 특수관계인 및 지인의 처 등에게 주식을 명의신탁한 것으로 나타난다.

(다) 청구인은 조사청의 세무조사결과통지에 대해 명의도용을 청구사유로 하여 2014.1.23. 과세전적부심사청구하였으나, 조사청은 청구인이 처음에는 정상적인 거래라고 주장을 하였다가 이OOO이 명의신탁이라고 확인한 후부터는 명의도용이라고 진술을 번복한 점, 명의가 도용되었다고 주장하면서도 이와 관련하여 민·형사상 별다른 조치를 취하지 않는 점, 청구인은 명의신탁자 이OOO과 간접적으로 관련되어 있어 묵시적 합의가 있었던 것으로 볼 충분한 여지가 있는 점 등의 사유로 불채택하였다.

(4) OOO의 대차대조표에 의하면 미처분 이익잉여금 등 현황은 다음 <표3>과 같다.

<표3> 미처분 이익잉여금 등 현황

(5) 청구인은 쟁점주식을 명의신탁하게된 목적은 주주인원을 4명이상 계속 확보하기 위한 것이고, 단순히 관행적으로 주주인 직원이 퇴사한 경우 다른 직원으로 대체하는 등 주주 명의를 다음 <표4>과 같이 계속변경하게 된 것이어서 쟁점주식이 조세회피목적의 명의신탁이 아니라고 주장한다.

<표4> 연도별 주식 지분

(6) 「상법」제288조는 주식회사 설립시 발기인 요건과 관련하여 1995.12.29. 법률 제5053호로 개정되기 전에는 7인 이상의 발기인이 있어야 하는 것으로 규정하고 있다가 3인 이상의 발기인으로 요건이 개정된 후, 2001.7.24. 법률 제6488호로 “주식회사를 설립함에는 발기인이 정관을 작성하여야 한다.”라고 개정되어 2001.7.24. 이후부터 시행하는 현행「상법」에는 발기인의 수에 대한 요건규정이 삭제되었다.

(7) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점주식을 명의신탁한데 대하여「상법」상 주주인원이 4명이 되어야 하므로 주주인원을 충족하기 위한 것이며, OOO 설립이후 현재까지 배당을 실시하지 않아 종합소득세 회피가 없었고, 자산증가액이 없어「지방세법」상 간주취득세가 적용될 여지가 없으며 체납사실이 없는 성실한 기업으로 출자자의 제2차 납세의무를 회피하려는 조세회피 목적이 없다고 주장하나, 타인의 명의로 재산의 등기 등을 한 경우에는 조세회피목적이 있는 것으로 추정되므로 명의신탁에 대하여 증여세를 과세하기 위하여는 조세회피의 개연성만 있으면 족한 것이고, 이와 달리 조세회피목적이 없었다는 점은 이를 주장하는 명의자 등이 입증하여야 하는 것으로서, 명의자는 조세회피목적이 없었다고 인정될 정도로 조세회피와 상관없는 뚜렷한 목적이 있었고, 명의신탁 당시에나 장래에 있어 회피될 조세가 없었다는 점을 객관적이고 납득할만한 증거자료에 의하여 통상인이라면 의심을 가지지 않을 정도의 입증을 하여야 하는 것(대법원 2006.9.22. 선고 2004두11220 판결 등, 같은 뜻임)인바, 쟁점주식은 「상법」제288조가 2001.7.24. 법률 제6488호로 개정되어 발기인수 충족요건이 삭제된 이후 명의신탁이 이루어진 점, 쟁점법인 설립이후 지속적으로 이익잉여금이 증가하고 있는 것으로 보아 향후 배당의 가능성이 있다고 보이는 점, 명의신탁자가 49%의 지분율을 유지하여 제2차 납세의무를 회피할 여지가 있는 점, 조세회피목적의 유무는 실제 명의신탁을 할 당시를 기준으로 하여야 하고 구체적으로 조세회피 결과가 발생하지 않았다는 사정만으로 조세회피목적이 없었다고 단정 할 수 없는 것으로 보이는 점, 그 밖에 청구인에게 쟁점주식의 명의신탁에 조세회피와 상관없는 불가피한 사유 및 다른 목적이 있었다고 인정할 사정은 나타나지 아니하는 점 등에 비추어 쟁점주식의 명의신탁에 조세회피목적이 없었다는 청구주장을 인정하기는 어렵다고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.