가. 청구인 및 청구인의 배우자는 2009.10.27. 코스닥 상장법인인 주식회사 OOO(이하 “OOO”라 한다)의 주식 OOO주를 주식회사 OOO(이하 “양수법인”이라 한다)과 총 OOO원에 양도하는 계약을 체결하고, 계약금 OOO원을 지급받으면서 OOO 주식 OOO주(이하 “쟁점주식”이라 한다)를 OOO에게 교부하였으나, 양수법인이 계약을 이행하지 아니하자 청구인은 2010.1.26. 양수법인에게 계약해제를 통보하고 2011.8.25. 손해배상금 지급을 청구하였다.

나. OOO장은 청구인이 양수법인에게 교부한 쟁점주식이 제3자에게 유통되었으므로 유상양도에 해당한다고 보아, 청구인이 계약금으로 수취한 OOO원 중 시가상당액인OOO은 쟁점주식의 양도대가라 하여 2009.2.9. 청구인에게 2009년 귀속 양도소득세 OOO원을 결정·고지하고, OOO원(이하 “쟁점금액”이라 한다)은 계약의 위약으로 수령한 기타소득이라 하여 종합소득세를 과세하도록 처분청(청구인이 주소를 이전함)에 과세자료를 통보하였다.

다.처분청은 이에 따라 쟁점금액을 청구인의 2010년 귀속 기타소득으로 보아 2013.12.18.청구인에게 2010년 귀속 종합소득세 OOO원을 경정·고지하였다.

라. 청구인은 이에 불복하여 2014.3.13. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 코스닥 상장기업인 OOO의 대표이사 겸 대주주인 청구인은 2009.10.27. 양수법인과 청구인 및 배우자가 보유한 OOO 주식 OOO주 및 경영권을 OOO원에 양도하고 양도일 이후 OOO의 기존 사업부분(자동차 부품제조업)을 물적분할하여 신설되는 법인의 주식 전부를 총 OOO원에 청구인이 다시 양수하는 조건으로 인수·합병(M&A) 계약을 체결하였는바, 동 계약에 따라 청구인이 양도하는 OOO의 보유주식 OOO주의 실지 양도가액은 OOO원에 해당하고, 한편 동 계약의 성실한 이행을 담보하기 위해 계약체결과 동시에 청구인은 실지 매매대금 OOO원의 OOO원에 상당하는 쟁점주식을 양수법인에게 인계하고 계약금 OOO원을 수취하였으나, 양수법인은 2010.1.20. 중도금 OOO원을 납부하지 아니하여, 한차례 중도금 지급요청을 하였으나 이행하지 아니하자 2010.1.26. 양수법인에게 계약해제 통보하면서 인계하였던 쟁점주식의 반환을 요구하였으나, 양수법인은 오히려 OOO에 민원을 제기하여 OOO는 공시지연에 따른 불성실 공시법인으로 지정되는 불이익을 받았고, 양수법인이 청구인을 사기죄로 고소하였으나 기각되는 등 계약해지의 책임이 없다고 주장하고 있는 과정에서, 청구인이 계약의 이행을 위하여 제공한 쟁점주식은 양수법인이 M&A 인수자금을 마련하기 위해 제3자에게 담보로 제공되었고, 양수법인이 차입금을 상환하지 않자 양수법인의 채권자인 제3자는 청구인의 동의 없이 쟁점주식을 매각하였고, 양수법인이 쟁점주식을 담보로 차입하는 등 경제적 여력이 전혀 없는 것으로 파악되어 민사소송을 제기할 의미가 없다고 판단하여 법적인 대응을 하지 아니하고 현재에 이른 것이다.

(2) M&A 과정을 통하여 경영권을 포함한 주식을 양·수도하는 경우에는 증권시장에서 거래되는 가격보다 높은 가격으로 거래하는 것이 일반적인바, OOO 주식 OOO주의 순매매대금은 OOO으로 이는 계약당일 시가총액 OOO원보다 상대적으로 높은 가격임을 알 수 있고, 또한 계약을 체결함에 있어서 거래금액의 OOO에 상당하는 계약금을 수수하는 일반적인 관행에 따라 청구인은 매매대상 주식의 OOO에 상당하는 OOO주를 실물로 인계하고 순매매대금 OOO에 상당하는 OOO원을 계약금으로 수령한 것으로 매도인과 매수인은 사실상 동일하게 OOO원 상당의 주식 실물과 현금을 계약금으로 상호 제공한 것이며, 일반적으로 계약금은 거래당사자 일방의 귀책사유로 인하여 계약이 해제되는 경우에 그에 대한 손해배상을 담보하는 차원에서 계약과 동시에 수수되는 것임에도 불구하고, 처분청은 계약이 소송 또는 합의에 의하여 해제되지 아니하였고 쟁점주식이 시장에서 유통되고 있다는 이유로 쟁점주식이 실질적으로 양도된 것으로 보았는바, 쟁점주식과 현금 OOO원이 계약금이 아니라고 한다면, 이는 계약일에 쟁점주식의 거래가 완성되었다는 것을 의미하는 것이므로 청구인이 쟁점주식을 인계하고 수취한 OOO원 전액이 쟁점주식의 양도대가가 되어야 할 것이고 또한, 계약금 OOO원과 쟁점주식이 동일한 가치로 상호 제공되었고, 처분청은 이에 대하여 계약이 유효한 상태에 있음을 전제로 계약 당일에 양도가 완성되었다고 판단하여 이미 2009년 귀속 양도소득세를 결정하였으므로 계약의 위약 또는 해지된 사실이 없음에도 쟁점금액을 손해배상금으로 추정하였음은 물론 법률의 근거 없이 임의로 소득을 구분하여 양도소득세와 종합소득세를 각각 과세한 이 건 처분은 위법·부당하다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인은 쟁점금액OOO을 쟁점주식의 양도대가로 보아야 한다고 주장하나, 청구인이 2010.1.21. 양수법인 대표이사 OOO에게‘본인은 귀사에 대하여 다시 한 번 약정된 중도금 OOO원을 2010.1.25.까지 납부할 것을 요청합니다. 만약 위 기한까지 중도금 전액을 납부하지 않은 경우 본인은 귀사와 체결한 계약을 계약서에서 정한대로 조치를 취할 수밖에 없음을 유의하시기 바랍니다’라는 취지의 “중도금 납부 독촉의 건”이라는 제목의 문서를 발송한 사실이 있고, 2010.1.26. ‘귀사의 귀책으로 계약이 해제된 이상 계약서에서 정한 바에 따라 귀사가 납부한 계약금 OOO원을 몰취할 것을 고지한다’는 내용이 기재된 “계약해제통보서”를 양수법인에게 발송한 사실이 있는 으며, 2011.8.25. ‘본인이 2009.10.27. 수령한 OOO원은 손해배상액에 충당하였다’라는 내용이 있는 “손해배상금 지급청구서”를 발송한 사실이 있는 점, 청구인은 양수법인에서 청구인을 사기죄로 고소했으나 모두 기각 되었다고 주장하고 있는 점 등을 볼 때, 청구인이 OOO 주식 OOO주를 총 OOO원에 양도한다는 2009.10.27. 계약은 양수법인의 귀책으로 실질적으로 해제된 것이다.

(2) 「소득세법」제21조 제1항 제10호에서 계약의 위약 또는 해약으로 인하여 받는 위약금과 배상금은 기타소득에 해당하고, 같은 법 시행령 제41조 제7항에 위약금과 배상금이란 재산권에 관한 계약의 위약 또는 해약으로 받는 손해배상으로서 그 명목 여하에 불구하고 본래의 계약의 내용이 되는 지급자체에 대한 손해를 넘는 손해에 대하여 배상하는 금전 또는 그 밖의 물품의 가액이라 규정하고 있어, 청구인이 지급받은 계약금 OOO원 중에서 계약체결시 매수인에게 교부한 쟁점주식의 시가OOO를 초과하는 쟁점금액OOO은 재산권에 관한 계약의 위약 또는 해약으로 받는 손해배상금으로 봄이 타당하므로, 처분청이 쟁점금액을 기타소득금액으로 보아 과세한 처분은 잘못이 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점금액이 계약의 위약 또는 해약으로 인하여 받는 기타소득인지, 아니면 쟁점주식의 양도대가로 받는 양도소득인지 여부

나. 관련 법령

(1) 소득세법 제21조【기타소득】① 기타소득은 이자소득·배당소득·사업소득·근로소득·연금소득·퇴직소득 및 양도소득 외의 소득으로서 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.

10. 계약의 위약 또는 해약으로 인하여 받는 위약금과 배상금

② 기타소득금액은 해당 과세기간의 총수입금액에서 이에 사용된 필요경비를 공제한 금액으로 한다.

③ 기타소득의 구체적 범위 및 계산방법과 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

제88조【양도의 정의】① 제4조 제1항 제3호 및 이 장에서 "양도"라 함은 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다. 이 경우 부담부증여( 「상속세 및 증여세법」제47조 제3항 본문에 해당하는 경우를 제외한다)에 있어서 증여자의 채무를 수증자가 인수하는 경우에는 증여가액중 그 채무액에 상당하는 부분은 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것으로 본다.

제96조【양도가액】① 제94조 제1항 각 호의 규정에 의한 자산의 양도가액은 당해 자산의 양도 당시의 양도자와 양수자간에 실제로 거래한 가액(이하 "실지거래가액"이라 한다)에 의한다.

③ 제1항 및 제2항 각 호의 규정을 적용함에 있어서 거주자가 제94조제1항 각호의 자산을 「법인세법」제52조의 규정에 의한 특수관계에 있는 법인(외국법인을 포함한다)에게 양도한 경우로서 동법 제67조의 규정에 의하여 거주자의 상여·배당 등으로 처분된 금액이 있는 때에는 동법 제52조의 규정에 의한 시가를 당해 자산의 양도당시의 실지거래가액으로 본다.

제98조【양도 또는 취득의 시기】자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대통령령으로 정한다.

(2) 소득세법 시행령 제41조【기타소득의 범위 등】⑦ 법 제21조 제1항 제10호에서 "위약금과 배상금"이란 재산권에 관한 계약의 위약 또는 해약으로 받는 손해배상(보험금을 지급할 사유가 발생하였음에도 불구하고 보험금 지급이 지체됨에 따라 받는 손해배상을 포함한다)으로서 그 명목여하에 불구하고 본래의 계약의 내용이 되는 지급 자체에 대한 손해를 넘는 손해에 대하여 배상하는 금전 또는 그 밖의 물품의 가액을 말한다. 이 경우 계약의 위약 또는 해약으로 반환받은 금전 등의 가액이 계약에 따라 당초 지급한 총금액을 넘지 아니하는 경우에는 지급 자체에 대한 손해를 넘는 금전 등의 가액으로 보지 아니한다.

제50조【기타소득 등의 수입시기】① 기타소득의 수입시기는 다음 각 호에 따른 날로 한다.

1. 법 제21조 제1항 제7호에 따른 기타소득(자산 또는 권리를 대여한 경우의 기타소득은 제외한다)

그 대금을 청산한 날, 자산을 인도한 날 또는 사용·수익일 중 빠른 날 다만, 대금을 청산하기 전에 자산을 인도 또는 사용·수익하였으나 대금이 확정되지 아니한 경우에는 그 대금 지급일로 한다.

2. 법 제21조 제1항 제20호에 따른 기타소득

그 법인의 해당 사업연도의 결산확정일

3. 제1호 및 제2호 외의 기타소득

그 지급을 받은 날

제162조【양도 또는 취득의 시기】① 법 제98조의 규정에 의한 취득시기 및 양도시기는 다음 각 호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금(당해 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 당해 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 제외한다)을 청산한 날로 한다.

1. 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부ㆍ등록부 또는 명부 등에 기재된 등기ㆍ등록접수일 또는 명의개서일

2. 대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부ㆍ등록부 또는 명부등에 기재된 등기접수일

3. 기획재정부령이 정하는 장기할부조건의 경우에는 소유권이전등기(등록 및 명의개서를 포함한다) 접수일ㆍ인도일 또는 사용수익일중 빠른 날

4. 자기가 건설한 건축물에 있어서는 사용검사필증교부일. 다만, 사용검사전에 사실상 사용하거나 사용승인을 얻은 경우에는 그 사실상의 사용일 또는 사용승인일로 하고 건축허가를 받지 아니하고 건축하는 건축물에 있어서는 그 사실상의 사용일로 한다.

5. 상속 또는 증여에 의하여 취득한 자산에 대하여는 그 상속이 개시된 날 또는 증여를 받은 날

6. 「민법」 제245조 제1항의 규정에 의하여 부동산의 소유권을 취득하는 경우에는 당해부동산의 점유를 개시한 날

(3) 민법 제543조【해지, 해제권】① 계약 또는 법률의 규정에 의하여 당사자의 일방이나 쌍방이 해지 또는 해제의 권리가 있는 때에는 그 해지 또는 해제는 상대방에 대한 의사표시로 한다.

② 전항의 의사표시는 철회하지 못한다.

제544조【이행지체와 해제】당사자 일방이 그 채무를 이행하지 아니하는 때에는 상대방은 상당한 기간을 정하여 그 이행을 최고하고 그 기간 내에 이행하지 아니한 때에는 계약을 해제할 수 있다. 그러나 채무자가 미리 이행하지 아니할 의사를 표시한 경우에는 최고를 요하지 아니한다.

제548조【해제의 효과, 원상회복의무】① 당사자 일방이 계약을 해제한 때에는 각 당사자는 그 상대방에 대하여 원상회복의 의무가 있다. 그러나 제삼자의 권리를 해하지 못한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인은 2009.10.27. OOO 주식 OOO주를 양수법인과 양도하는 계약을 체결하고, OOO 주식 OOO주를 교부하고 OOO원을 지급받았으나, 이후 2010.1.26. 청구인이 계약해제 통보서 발송 및 2011.8.25. 손해배상금 지급청구서를 내용증명으로 발송한 사실에 대하여, OOO의 과세사실자문판단위원회는 ‘주권 실물이 교부되어 제3자에게 유통된 유상양도이므로 청구인이 계약금으로 수취한 OOO원 중 OOO은 양도대가로, OOO원은 기타소득으로’ 보았고, OOO장은 청구인에게 2009년 귀속 양도소득세을 결정고지하고, OOO원은 기타소득이라는 과세자료를 처분청에 통보하였으며, 처분청은 이에 따라 기타소득금액 OOO원에 청구인의 다른종합소득을 합산하여 2013.12.18.청구인에게 2010년 귀속 종합소득세 OOO원을 경정·고지하였는바, 처분청의 과세논거는 다음과 같다.

(가) 청구인이 양수법인에게 OOO 주식 OOO주 및 경영권을 총 OOO원에 양도하는 매매계약을 2009.10.27. 체결하였는바, 계약서의 주요내용은 아래와 같다.

(나) 청구인은 양수법인에게 OOO 발행주식 OOO주 및 경영권을 총 OOO원에 양도하는 매매계약에 추가하여 2009.10.27. OOO를 물적분할하여 신설법인을 설립후 신설법인을 청구인이 총 OOO원에 다시 인수한다는 내용의 합의를 하였다.

(다) 양수법인이 쟁점주식을 OOO에게 담보로 제공하고 자금을 차입하였으나 이를 상환하지 않자 채권자인 OOO이 청구인의 동의 없이 쟁점주식을 양도하였다고 주장하며 청구인이 제출한 확약서는 아래와 같다.

(라) OOO 전자공시시스템에 공시된 OOO의 2010.3.25. 공시내용은 아래와 같다.

(마) OOO의 2008 2009사업연도 법인세 신고시 제출된 주식등변동상황명세서 내용은 아래와 같다.

(2) 청구인은 OOO장이 계약의 유효를 전제로 쟁점주식의 교부에 대하여 계약일인 2009.10.27.을 쟁점주식의 양도일로 보아 2009년 귀속 양도소득세를 결정·고지하였음에도 불구하고, 계약이 해지된 것을 전제로 하여야 성립되는 것이 손해배상금임에도 쟁점금액을 2010년 귀속 손해배상금으로 보아 종합소득세를 과세한 처분은 부당하다는 주장으로, 주요 논거는 다음과 같다.

(가) 청구인은 계약당일 계약의 이행을 위해 쟁점주식을 양수법인에게 보관하게 하고 아래와 같은 보관증을 수령하였는바, 청구인은 양수법인의 실질적 경영자를 감사인 OOO로 이해하였다.

(나) 청구인은 계약을 체결하고 며칠이 지난 후에 OOO가 예전에 기업 인수합병 관련하여 사기, 횡령, 배임 등의 범죄로 4년의 실형을 선고받고 복역한 사실을 알게 되었으며, 이로 인해 계약에 대한 사기 여부를 의심하던 차에 양수법인에서 수긍할 수 없는 온갖 사유를 제시하며 계약을 이행하지 않아 상대방이 계약을 이행할 의도가 없음을 인지하였으며, 2010.1.21. 양수법인 대표이사 OOO에게 “중도금 납부 독촉의 건”이라는 제목의 아래의 문서를 발송하였다.

(다) 청구인이 중도금 납부독촉 이후 2010.1.26. 양수법인에게 발송한 “계약해제 내용 통지서”의 주요 내용은 아래와 같다.

(라) 청구인은 2011.8.25. 양수법인의 대표이사 OOO에게 “손해 배상금 지급청구”라는 제목의 문서를 내용증명으로 송달하였는바, 주요 내용은 아래와 같다.

(마) 2010년 귀속 위약금으로 보아 종합소득세를 과세한 처분은 소득의 귀속시기, 소득의 종류 등에 문제가 있다.

1) M&A계약 당일에는 청구인은 양수법인에게 쟁점주식의 소유권을 이전하기 위한 실물 인계가 아닌 성실한 계약의 이행을 담보인 계약금으로 쟁점주식을 인계한 것이고, 양수법인은 이에 상응하는 현금 OOO원을 역시 계약금으로 제공한 것으로, 이는 매매 당사자가 각각 계약금을 현금과 거래대상인 쟁점주식으로 제공한 행위에 불과하므로 M&A계약 당일을 쟁점주식의 양도일로 볼 수는 없는 것임에도, OOO장은 청구인이 2009.10.27. 계약을 체결하면서 계약금으로 OOO원을 수령하고 장외에서 주권실물을 교부하였고, 쟁점주식이 증권시장에서 유통중이며, 2010.3.25. 공시된 임원 및 주요주주의 특정증권 등 소유상황보고서상에 쟁점주식 양도사실을 공시하였을 뿐만 아니라, 회사가 2009사업연도 법인세를 신고함에 있어서 청구인이 쟁점주식을 양도한 것으로 신고하였으므로 실질적인 양도거래로 보았는바, 2009.10.27.에 쟁점주식이 거래된 것이라면 상호 동등한 교환가치에 상당하는 재산을 계약금의 성격으로 제공한 것이므로 청구인이 수령한 OOO원은 쟁점주식에 대한 실지 거래가액으로서 양도가액이 되어야 한다.

2) 계약이 유효한 것을 전제로 쟁점주식의 교부일인 2009.10.27.을 매매일로 보아 2009년 귀속 양도소득세를 결정하였음에도 불구하고 계약이 해지된 것을 전제로 하여야 성립되는 손해배상금도 그 시기를 달리하여 2010년 귀속 종합소득세를 다시 결정함으로써 계약금의 성격으로 제공한 쟁점주식에 대하여 수령한 계약금을 쟁점주식의 양도가액과 기타소득으로 구분하여 과세한 것으로, 이는 미래 계약의 해제를 원인으로 하여 발생할 수 있는 손해배상금을 계약당일에 추정한 후 이후 계약이 해제된 시점에 추가로 과세할 수 있다는 것이므로 귀속이 확정되지 아니한 소득에 대해서도 추정에 따라 과세를 처분으로 부당하다.

3) 계약서 제11조 제1항의 원상회복의무 약정에 따라 계약의 해약을 근거로 청구인이 교부한 쟁점주식을 반환받지 못하였으므로 청구인이 이 사건 계약의 위약 또는 해약으로 받은 손해배상금으로서 본래 계약의 내용이 되는 지급 자체에 대한 손해를 넘는 손해에 대하여 받은 금전 또는 물품 등은 존재하지 않아 계약의 해약 등에 따라 청구인에게 귀속되는 어떠한 과세대상 소득이 없음에도 손해배상금으로 추정하여 과세한 처분은 부당하다.

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구인은 쟁점금액이 쟁점주식OOO의 양도대가에 해당하여 2009년 귀속 양도소득세 과세대상으로 보아야 한다고 주장하나, 「소득세법」제21조 제1항 제10호에서 계약의 위약 또는 해약으로 인하여 받는 위약금과 배상금은 기타소득으로, 같은 법 시행령 제41조 제7항에서 위약금과 배상금이란 재산권에 관한 계약의 위약 또는 해약으로 받는 손해배상으로서 그 명목 여하에 불구하고 본래의 계약의 내용이 되는 지급자체에 대한 손해를 넘는 손해에 대하여 배상하는 금전 또는 그 밖의 물품의 가액이라 규정하고 있는 바, 청구인이 2009.10.27. 양수법인과 매매계약을 체결하면서 계약금으로 OOO원을 수령하고 보관금 성격으로 쟁점주식의 주권 실물을 양수법인에게 교부한 것으로 나타나고, 2010.1.21. 양수법인의 중도금 지급을 불이행한 것에 대하여 청구인이 “중도금 납부 독촉의 건”이라는 문서를 양수법인에게 발송하였으며, 이후 2010.1.26. 청구인이 양수법인에게 “계약해제 통보서”를 발송한 후, 다시금 2011.8.25. 손해배상금 지급청구서를 발송한 사실이 나타나는 점 등에 비추어 쟁점금액은 양수법인의 계약불이행에 따라 청구인이 수령한 것으로 보이므로, 이는 쟁점주식의 양도에 따라 수령한 양도대가라기보다는 「소득세법」제21조 제1항 제10호에서 규정하는 계약의 위약금이라고 보는 것이 타당하다 할 것이므로 처분청이 쟁점금액의 수취에 대하여 계약이 해제된 2010년 귀속의 기타소득으로 보아 종합소득세를 과세한 처분은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구의 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.