가. 청구인은 2007.6.2.(이하 “상속개시일”이라 한다) 사망한 OOO(이하 “피상속인”이라 한다)의 배우자이고, 피상속인은 2003.4.24. 소유하던 OOO에게 분할된 위 4필지의 토지 중 OOO 임야 1,675㎡(이하 “쟁점외토지”라 한다)를 양도하였고, 피상속인은 쟁점외토지의 양도에 대한 양도소득세 신고시 양도가액을 기준시가(개별공시지가)로 신고하였다.

나. 청구인은 상속개시일에 OOO 임야 12,437㎡, 같은 리 산35-6 임야 79㎡, 같은 리 산35-7 임야 685㎡ 등 3필지의 토지(이하 “쟁점토지”라 한다)를 상속받았고, 2013.7.15. 쟁점토지를 OOO에게 OOO원에 양도하였으며, 2013.9.30. 쟁점토지의 취득가액을 OOO원으로 하여 2013년 귀속 양도소득세 예정신고를 하였다.

다. 처분청은 2019.3.18. 청구인의 쟁점토지 취득가액을 상속개시일 현재 쟁점토지의 개별공시지가인 OOO원으로 경정하여 청구인에게 2013년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정·고지하였고, 이와 관련 국세부과 제척기간의 만료일까지의 기간이 3개월 이하인 경우에 해당한다고 보아 과세예고통지는 하지 아니하였다.

라. 청구인은 이에 불복하여 2019.6.4. 이의신청을 거쳐 2019.9.3. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 이 건 처분은 처분청이 2018.12.31. 신설된 「국세기본법」제81조의15 규정에 따라 청구인에게 과세예고통지를 하였어야 함에도 이를 하지 아니하였으므로, 중대한 절차상 하자로서 위법하고, 위 규정에 의하면 국세부과 제척기간의 만료일까지의 기간이 3개월 이하인 경우에도 처분청은 청구인에게 과세예고통지를 하였어야 하고 청구인은 그 경우 과세전적부심사만 청구할 수 없는 것이다.

(2) 청구인의 쟁점토지 양도에 대한 국세부과 제척기간의 기산일은 양도소득세 예정신고기한(2013.9.30.)의 다음 날인 2013.10.1.이므로, 이 건 처분은 국세부과 제척기간(5년)을 도과한 것이다.

(3) 피상속인은 2003년 4월 주식회사 OOO에게 쟁점외토지를 1평당 OOO에 양도하였고, 처분청은 상속개시일 현재 쟁점토지의 객관적인 교환가격을 평가할 수 있는 매매거래 등의 자료가 있음에도 불구하고 이에 대한 면밀한 추가적 조사를 제대로 하지 아니하였으며, 처분청은 오로지 상속세 및 증여세법령만을 근거로 상속개시일 현재 쟁점토지의 시가(가액)를 개별공시지가로 평가하였는바 이는 대법원의 ‘시가’에 대한 판례와「상속세 및 증여세법」의 시가평가원칙에 어긋나므로, 처분청이 상속개시일 현재 쟁점토지의 시가(가액)를 개별공시지가로 평가한 것은 부당하다.

나. 처분청 의견

(1) 과세예고통지는 통지 내용의 적법성에 관한 과세전적부심사 기회를 부여하기 위한 사전적 구제절차이므로 국세부과 제척기간 만료일까지의 기간이 3개월 이하인 경우 과세예고통지 없이 과세처분하더라도 과세전적부심사청구의 기회가 애초부터 허용되지 않고, 이 경우 납세자는 ‘과세예고통지를 받지 못함으로 인하여’ 과세전적부심사청구의 기회가 박탈된 것이 아니므로 그로 인해 납세자의 권리가 침해되었다고 보기 어려우므로, 국세부과 제척기간 만료일까지 3개월 이하로서 과세예고통지를 하지 않은 이 건 처분은 위법하다고 보기 어렵다.

(2) 청구인의 쟁점토지 양도에 대한 국세부과 제척기간의 기산일은 양도소득세 확정신고기한(2014.6.2.)의 다음 날인 2014.6.3.이므로, 이 건 처분은 국세부과 제척기간(5년)을 도과하지 아니하였다.

(3) 쟁점외토지가 2003년 4월 1평당 OOO에 매매되었는지가 금융자료 등 객관적이고 구체적인 증빙자료에 의하여 확인되지 아니하고, 평가심의위원회의 자문을 거치지 아니한 상속개시일 전 약 4년 2월의 매매가액을 시가로 보기 어렵다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 처분청이 과세예고통지를 하지 아니하여 그 절차상 하자가 중대하고도 명백하므로 이 건 처분은 무효에 해당한다는 청구주장의 당부

② 이 건 처분은 국세부과 제척기간이 도과한 것이라는 청구주장의 당부

③ 상속개시일 현재 쟁점토지의 시가(가액)를 개별공시지가로 평가한 것은 부당하다는 청구주장의 당부

나. 관련 법령

(1) 국세기본법(2018.12.31. 법률 제16097호로 일부개정된 것)

제26조의2[국세 부과의 제척기간] ① 국세는 다음 각 호에 규정된 기간이 끝난 날 후에는 부과할 수 없다.(단서 생략)

3. 제1호ㆍ제1호의2 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우에는 해당 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년간(역외거래의 경우 7년간)

② 제1항에도 불구하고 다음 각 호의 구분에 따른 기간이 지나기 전까지 경정결정이나 그 밖에 필요한 처분을 할 수 있다.

1. 제7장에 따른 이의신청, 심사청구, 심판청구,「감사원법」에 따른 심사청구 또는「행정소송법」에 따른 소송에 대한 결정이나 판결이 확정된 경우 : 결정 또는 판결이 확정된 날부터 1년

⑥ 제1항 각 호에 따른 국세를 부과할 수 있는 날은 대통령령으로 정한다.

제81조의15[과세전적부심사] ① 세무서장 또는 지방국세청장은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 미리 납세자에게 그 내용을 서면으로 통지(이하 이 조에서 "과세예고통지"라 한다)하여야 한다.

3. 납세고지하려는 세액이 100만원 이상인 경우.(단서 생략)

② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 통지를 받은 자는 통지를 받은 날부터 30일 이내에 통지를 한 세무서장이나 지방국세청장에게 통지 내용의 적법성에 관한 심사[이하 이 조에서 "과세전적부심사"(課稅前適否審査)라 한다]를 청구할 수 있다.(단서 생략)

2. 제1항 각 호에 따른 과세예고통지

③ 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제2항을 적용하지 아니한다.

3. 세무조사 결과 통지 및 과세예고통지를 하는 날부터 국세부과 제척기간의 만료일까지의 기간이 3개월 이하인 경우

(2) 국세기본법 시행령

제12조의3[국세 부과 제척기간의 기산일] ① 법 제26조의2 제6항에 따른 국세를 부과할 수 있는 날은 다음 각 호의 날로 한다.

1. 과세표준과 세액을 신고하는 국세( 「종합부동산세법」제16조 제3항에 따라 신고하는 종합부동산세는 제외한다)의 경우 해당 국세의 과세표준과 세액에 대한 신고기한 또는 신고서 제출기한(이하 "과세표준신고기한"이라 한다)의 다음 날. 이 경우 중간예납·예정신고기한과 수정신고기한은 과세표준신고기한에 포함되지 아니한다.

(3) 소득세법

제97조[양도소득의 필요경비 계산] ① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.

1. 취득가액

가. 제94조 제1항 각 호의 자산 취득에 든 실지거래가액.(단서 생략)

제105조[양도소득과세표준 예정신고] ① 제94조 제1항 각 호에 규정하는 자산을 양도한 거주자는 제92조 제2항의 규정에 의하여 계산한 양도소득과세표준을 다음 각 호의 구분에 의한 기간 이내에 대통령령이 정하는 바에 의하여 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 한다.

1. 제94조 제1항 제1호·제2호 및 제4호의 규정에 의한 자산을 양도한 경우에는 그 양도일이 속하는 달의 말일부터 2월.(단서 생략)

제110조[양도소득과세표준 확정신고] ① 당해연도의 양도소득금액이 있는 거주자는 그 양도소득과세표준을 당해연도의 다음 연도 5월 1일부터 5월 31일까지(제105조 제1항 제1호 단서의 규정에 해당하는 경우에는 토지의 거래계약허가일이 속하는 연도의 다음 연도 5월 1일부터 5월 31일까지) 대통령령이 정하는 바에 의하여 납세지 관할세무서장에게 신고하여야 한다.

③ 제1항의 규정에 의한 양도소득과세표준의 신고는 이를 확정신고라 한다.

④ 예정신고를 한 자는 제1항의 규정에 불구하고, 당해 소득에 대한 확정신고를 하지 아니할 수 있다. 다만, 당해연도에 누진세율의 적용대상 자산에 대한 예정신고를 2회 이상 하는 경우 등으로서 대통령령이 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.

(4) 소득세법 시행령

제163조[양도자산의 필요경비] ⑨ 상속 또는 증여( 「상속세 및 증여세법」제33조 내지 제42조의 규정에 의한 증여를 제외한다)받은 자산에 대하여 법 제97조 제1항 제1호 가목 본문의 규정을 적용함에 있어서는 상속개시일 또는 증여일 현재 「상속세 및 증여세법」제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액을 취득당시의 실지거래가액으로 본다.(단서 생략)

(5) 상속세 및 증여세법(2006.12.30. 법률 제8139호로 개정된 것)

제60조[평가의 원칙 등] ① 이 법에 의하여 상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가에 의한다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법에 의하여 평가한 가액(제63조 제2항의 규정에 해당하는 경우를 제외한다)은 이를 시가로 본다.

② 제1항의 규정에 의한 시가는 불특정 다수인 사이에 자유로이 거래가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용․공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류·규모·거래상황 등을 감안하여 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다.

제61조[부동산 등의 평가] ① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 1에서 정하는 방법에 의한다.

1. 토지

「부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률」에 의한 개별공시지가(이하 "개별공시지가"라 한다).(단서 생략)

(6) 상속세 및 증여세법 시행령(2007.2.28. 대통령령 제19899호로 개정된 것)

제49조[평가의 원칙 등] ① 법 제60조 제2항에서 "수용·공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것"이라 함은 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우에는 3월로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다)이내의 기간 중 매매·감정·수용·경매(「민사집행법」에 의한 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 항에서 "매매등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 1에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 감안하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 때에는 제56조의2 제1항의 규정에 의한 평가심의위원회의 자문을 거쳐 당해 매매등의 가액을 다음 각 호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.

1. 당해 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액.(단서 생략)

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 제1항 각 호의 1에 규정하는 가액이 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우 3월로 한다) 이내에 해당하는지 여부는 다음 각 호에 규정된 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항의 규정에 의한 시가로 보는 가액이 2 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액에 의한다.

1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일

⑤ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 당해 재산과 면적·위치·용도 및 종목이 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 동항 각 호의 1에 해당하는 가액이 있는 경우에는 당해 가액을 법 제60조 제2항의 규정에 의한 시가로 본다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구인은 상속개시일에 사망한 피상속인의 배우자이다.

(2) 피상속인은 2003.4.24. 소유하던 OOO 임야 14,876㎡를 쟁점토지 및 쟁점외토지로 분할하였다.

(3) 피상속인은 2003.4.24.(등기부등본상 매매계약일은 2003.4.17.임) 주식회사 OOO에게 쟁점외토지를 양도하였다.

(4) 피상속인은 쟁점외토지의 양도에 대한 양도소득세 신고시 양도가액을 기준시가(개별공시지가)로 신고하였다.

(5) 쟁점외토지는 2003.4.24. OOO 임야 14,876㎡에서 분할된 후 2004.9.23. 같은 리 910-6 공장용지 1,611㎡로 등록전환되었다.

(6) 청구인은 상속개시일에 상속받은 쟁점토지를 2013.7.15. OOO에게 OOO원에 양도하였다.

(7) 청구인은 2013.9.30. 쟁점토지의 취득가액을 OOO원으로 하여 2013년 귀속 양도소득세 예정신고를 하였다.

(8) 처분청은 2019.3.18. 청구인의 쟁점토지 취득가액을 상속개시일 현재 쟁점토지의 개별공시지가인 OOO원으로 경정하여 청구인에게 이 건 양도소득세를 과세하였다.

(9) 처분청은 이 건 처분시 국세부과 제척기간의 만료일까지의 기간이 3개월 이하인 경우에 해당한다고 보아 과세예고통지를 하지 아니하였다.

(10) 「국세기본법」제81조의15 규정은 과세예고통지를 생략한 과세처분은 중대한 절차상 하자로서 위법하다고 판결한 대법원 판례를 반영하여 ‘납세자의 절차적 권리 보장 강화’라는 개정취지로 2018.12.31. 신설되었다.

(11) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여, 먼저 쟁점①에 대하여 살피건대, 청구인은 처분청이 이 건 처분의 과세예고통지를 하는 날부터 국세부과 제척기간의 만료일까지의 기간이 3개월 이하인 경우에 해당하여 2018.12.31. 신설된 「국세기본법」제81조의15 제3항 규정에 따라 과세전적부심사를 청구할 수 없었으므로, 이 건 처분은 처분청이 청구인에게 과세전적부심사의 기회를 부여하지 아니한 채 과세처분을 한 경우에 해당하지 아니한 점 등에 비추어 이 건 처분이 중대한 절차상 하자로서 위법하다는 청구주장은 받아들이기 어려운 것으로 판단된다.

다음으로 쟁점②에 대하여 살피건대, 「국세기본법 시행령」제12조의3은 양도소득세의 경우 국세부과 제척기간의 기산일은 과세표준신고기한의 다음 날이고 이 경우 예정신고기한은 과세표준신고기한에 포함되지 아니한다고 규정하고 있는 점, 위 규정에 의하면 청구인의 쟁점토지 양도에 대한 국세부과 제척기간의 기산일은 양도소득세 확정신고기한(2014.6.2.)의 다음 날인 2014.6.3.인 점 등에 비추어 이 건 처분은 국세부과 제척기간(5년)을 도과하지 아니하였다고 판단된다.

마지막으로 쟁점③에 대하여 살피건대, 쟁점외토지는 상속개시일 현재 쟁점토지 당해 재산이 아닌 점, 쟁점외토지는 상속개시일 현재 쟁점토지와 면적·위치·용도가 동일하거나 유사한 다른 재산에 해당한다고 보기 어려운 점 등에 비추어 처분청이 상속개시일 현재 쟁점토지의 시가를 개별공시지가로 평가한 것은 달리 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.