2. 항소비용은 원고가 부담한다.

가. 원고의 남편인 이○○은 1999. 9. 3. ○○건설 주식회사(이하 '소외 회사'라고 한다)와 사이에 위 회사가 ○○시 ○○구 ○○동 713 지상에 신축할 예정인 ○○○○아파트 35평형 1채를 대금 137,432,000원에 매수하는 분양계약을 체결하였다(이하 '이 사건 계약'이라 한다).

나. 원고는 2000. 5. 9. 이○○ 및 소외 회사와 사이에 이○○의 위 회사에 대한 수분양자 지위 및 이 사건 계약에 기한 권리ㆍ의무 일체를 승계하는 내용의 약정을 체결하였다.

다. 그 후 원고는 2001. 7. 12. 소외 회사로부터 신축이 완료된 위 ○○○○아파트 ○○○동○○○호(전유부분 84.938㎡, 이하 '이 사건 아파트'라고 한다)에 관하여 소유권 이전등기를 경료받았다.

라. 원고는 2005. 4. 13. 엄○○에게 이 사건 아파트를 매매대금 2억 6,000만원에 매도한 후 2005. 6. 29. 동인 앞으로 소유권이전등기를 경료해 주었다. 이에 따라 원고는 2005. 8. 8. 피고에게 양도소득세 과세표준 확정신고를 하면서 조세특별제한법(2005.12.31. 법률 제7839호로 개정되기 전의 것) 제99조에 의한 감면신청을 하였으나, 피고는 2006. 2. 16. 원고가 이○○로부터 이 사건 아파트에 관한 권리를 양수하였을 뿐 조세특별제한법 제99조 제1항 제2호 소정의 신축주택 취득기간 내에 주택건설업자로부터 최초로 신축주택을 취득한 자에 해당하지 않는다는 이유로 위 감면규정을 적용하지 아니한 채 원고에게 2005년 양도소득세 25,776,190원을 경정ㆍ고지하는 이 사건 처분을 하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 3, 5 내지 7호증, 을 제1호증의 1, 2, 을 제2 내지 4호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 처분의 적법 여부

가. 원고 주장의 요지

(1) 소득세법의 규정에 의하면 양도소득세의 납부의무자가 '거주자'로 되어 있지만, 주택의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대한 양도소득세(이하 '주택양도소득세'라 한다)의 세율은 1세대당 소유 주택을 기준으로 정하고, 1세대 1주택을 양도하는 경우에는 양도소득세를 감면하도록 규정하고 있는 것과 같이 거주자의 주택양도소득세에 대한 과세표준이나 감면대상을 정함에 있어 원칙적으로 1세대를 기준으로 하고 있으므로, 주택양도소득세를 부과함에 있어서 '세대원이 소유한 주택 전부'를 고려하는 것과 동일하게 조세특례제한법 제99조를 적용하여 주택양도소득세를 감면함에 있어서도 '세대원이 소유한 주택'을 기준으로 하여야 하는 것이다.

이는 법규정에 따른 당연한 결론일 뿐만 아니라, 그동안 세무당국과 일반국민들과 그렇게 인식하여 주택양도소득세에 대한 세금의 부과에 관하여는 '세대'를 기준으로 한다는 법관습 또는 관행이 성립되었다 할 것이고, 원고는 이러한 법관행을 믿고 남편인 이○○을 사실상 대리인으로 내세워 소외 회사와 사이에 이 사건 아파트에 관한 분양계약을 체결한 다음 이○○로부터 원고 앞으로 수분양자 명의를 변경하는 약정을 체결한 것이다.

(2) 만약 조세특례제한법 제99조를 적용함에 있어 ;세대'가 아닌 '개인'을 기준으로 하는 것으로 해석한다면, 주택양도소득세를 부과할 때는 '세대'를 기준으로 하고 감면할 때는 '개인'을 기준으로 하는 것이 되어 조세특례제한법 제99조는 헌법이 정한 비례의 원칙 또는 공평의 원칙에 어긋난다 할 것이다.

(3) 따라서, 조세특례제한법 제99조에 의하여 주택양도소득세를 감면받는 신축주택의 취득자를 주택건설사업자와 사이에 직접 매매계약을 체결한 자에 한정하는 것으로 해석함으로써 결국 원고에게 조세특례제한법 제99조의 감면규정을 적용하지 아니한 이사건 처분은 위법하다.

나. 관계법령

■ 조세특례제한법

제99조 신축주택의 취득자에 대한 양도소득세의 감면

①거주자(주택건설사업자를 제외한다)가 다음 각호의 1에 해당하는 신축주택(이에 부수되는 당해 건물의 연면적의 2배이내의 토지를 포함한다. 이하 이 조에서 같다)을 취득하여 그 취득한 날부터 5년이내에 양도함으로써 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면하며, 당해 신축주택을 취득한 날부터 5년이 경과한 후에 양도하는 경우에는 당해 신축주택을 취득한 날부터 5년간 발생한 양도소득금액을 양도소득세 과세대상소득금액에서 차감한다. 다만, 신축주택이 「소득세법」 제89조 제3호의 규정에 의하여 양도소득세의 비과세대상에서 제외되는 고가주택에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 자기가 건설한 주택(주택법에 의한 주택조합 또는 도시및주거환경정비법에 의한 정비사업조합을 통하여 조합원이 취득하는 주택을 포함한다)으로서 1998년 5월 22일부터 1999년 6월 30일까지의 기간(국민주택의 경우에는 1998년 5월 22일부터 1999년 12월 31일까지로 한다. 이하 이 조에서 "신축주택취득기간"이라 한다)사이에 사용승인 또는 사용검사(임시사용승인을 포함한다)를 받은 주택

2. 주택건설사업자로부터 취득하는 주택으로서 신축주택취득기간 내에 주택건설업자와 최초로 매매계약을 체결하고 계약금을 납부한 자가 취득하는 주택(주택법에 의한 주택조합 또는 도시및주거환경정비법에 의한 정비사업조합을 통하여 취득하는 주택으로서 대통령령이 정하는 주택을 포함한다). 다만, 매매계약일 현재 다른 자가 입주한 사실이 있거나 신축주택취득기간중 대통령령이 정하는 사유에 해당하는 사실이 있는 주택을 제외한다.

②「소득세법」 제89조 제3호의 규정을 적용함에 있어서 제1항의 규정을 적용받는 신축주택은 이를 당해 거주자의 소유주택으로 보지 아니한다.

③제1항의 규정을 적용받고자 하는 자는 대통령령이 정하는 바에 따라 감면신청을 하여야 한다.

④제1항의 규정에 의한 신축주택을 취득한 날부터 5년간 발생한 양도소득금액의 계산 기타 필요한 사항은 대통령령으로 정한다

■ 조세특례제한법 시행령

제99조 신축주택의 취득자에 대한 양도소득세의 감면

①법 제99조 제1항 본문에서 "당해 신축주택을 취득한 날부터 5년간 발생한 양도소득금액"이라 함은 제40조 제1항의 규정을 준용하여 계산한 금액을 말한다.

②법 제99조 제1항 제2호 단서에서 "대통령령이 정하는 사유에 해당하는 사실이 있는 주택"이라 함은 1998년 5월 21일 이전에 주택건설업자와 주택분양계약을 체결한 분양계약자가 당해 계약을 해제하고 분양계약자 또는 그 배우자(분양계약자 또는 그 배우자의 직계존비속 및 형제자매를 포함한다)가 당초 분양계약을 체결하였던 주택을 다시 분양받아 취득한 주택 또는 당해 주택건설업자로부터 당초 분양계약을 체결하였던 주택에 대체하여 다른 주택을 분양받아 취득한 주택을 말한다. 다만, 재정경제부령이 정하는 사유에 해당하는 주택을 제외한다.

③법 제99조 제1항 제2호에서 "대통령령이 정하는 주택"이라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 주택을 말한다.

1. 「주택법」에 의한 주택조합 또는 「도시 및 주거환경정비법」에 의한 정비사업조합(이하 이 조에서 "주택조합 등"이라 한다)이 그 조합원에게 공급하고 남은 주택(이하 이 조에서 "잔여주택"이라 한다)으로서 법 제99조 제1항 제1호의 규정에 의한 신축주택취득기간(이하 이 조에서 "신축주택취득기간"이라 한다)내에 주택조합등과 직접 매매계약을 체결하고 계약금을 납부한 자가 취득하는 주택

2. 조합원이 주택조합 등으로부터 취득하는 주택으로서 신축주택취득기간 경과 후에 사용승인 또는 사용검사를 받는 주택. 다만, 주택조합 등이 조합원외의 자와 신축주택취득기간 내에 잔여주택에 대한 매매계약(매매계약이 다수인 때에는 최초로 체결한 매매계약을 기준으로 한다)을 직접 체결하여 계약금을 납부 받은 사실이 있는 경우에 한한다.

④법 제99조 제3항의 규정에 의하여 양도소득세의 감면신청을 하고자 하는 자는 당해 부동산의 양도일이 속하는 과세연도의 과세표준확정신고와 함께 재정경제부령이 정하는 세액감면신청서에 다음 각호의 1에 해당하는 서류를 첨부하여 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.

1. 법 제99조 제1항 제1호의 주택

가. 사용승인일 또는 사용검사일(임시사용승인일을 포함한다)을 입증할 수 있는 증빙서류

나. 건축물관리대장

2. 제3항 제2호의 주택

가. 주택조합 등이 조합원외의 자와 신축주택취득기간 내에 잔여주택에 대한 매매계약을 직접 체결하여 계약금을 납부받은 사실을 입증할 수 있는 증빙서류

나. 제1호의 서류

3. 기타의 주택

가. 취득시의 주택매매계약서

나. 계약금을 납부한 사실을 입증할 수 있는 증빙서류

■ 조세특례제한법 시행규칙

제45조 신축주택의 취득자에 대한 양도소득세의 감면 영 제99조 제2항 단서, 영 제99조의2 제2항 제3호 단서 및 영 제99조의3 제4항 단서에서 "재정경제부령이 정하는 사유에 해당하는 주택"이라 함은 「소득세법 시행규칙」 제71조 제3항의 규정에 의한 사유로 당해주택건설업자로부터 다른 주택을 분양받아 취득하는 경우의 주택을 말한다.

■ 소득세법

제89조 비과세양도소득다음 각호의 소득에 대하여는 양도소득에 대한 소득세(이하 "양도소득세"라 한다)를 과세하지 아니한다

3. 대통령령이 정하는 일세대 일주택(가액이 대통령령이 정하는 기준을 초과하는 고가주택을 제외한다)과 이에 부수되는 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령이 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득

■ 소득세법 시행규칙

제71조 1세대1주택의 범위

③영 제154조 제1항 제3호에서 "재정경제부령이 정하는 취학, 근무상의 형편, 질병의 요양 기타 부득이한 사유"라 함은 세대전원이 다음 각호의 1에 해당하는 사유로 다른시 (특별시와 광역시를 포함하되, 광역시의 읍ㆍ면지역과 지방자치법 제7조 제2항의 규정에 의하여 설치된 도농복합형태의 시의 읍ㆍ면지역을 제외한다)군으로 주거를 이전하는 경우를 말한다.

다. 판단

(1)조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추 해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다 할 것인바 (대법원 2004. 5. 28. 선고 2003두7392 판결 참조), 일정한 시기에 취득한 주택에 한하여 예외적으로 주택양도소득세를 감면하여 주고 있는 특혜규정이라고 할 수 있는 조세특례제한법 제99조 제1항 제2호의 '주택건설사업자로부터 취득하는 주택으로서 신축주택취득기간인 1998. 5. 22.부터 1999. 12. 31.까지 주택건설사업자와 최초로 매매계약을 체결하고 계약금을 납부한 자가 취득하는 주택. 다만, 매매계약일 현재 다른 자가 입주한 사실이 있거나 신축주택취득기간 중 대통령령이 정하는 사유에 해당하는 사실이 있는 주택을 제외 한다'라는 규정 또한 법문에 따라 엄격하게 해석하여 위 법문의 '주택건설업자와 최초로 매매계약을 체결하고 계약금을 납부한 자'는 '개인'을 의미하는 것으로 해석하여야지 '세대'를 의미하는 것으로 확장하여 해석할 수는 없다 할 것이다.

이 사건에 관하여 보건대, 주택건설사업자인 소외 회사와 사이에 최초로 이사건 계약을 체결하고 계약금을 납부한 사람은 원고의 남편인 이○○인 것은 앞서 인정한 바와 같아 원고는 조세특례법 제99조에 의하여 주택양도소득세를 감면받을 수 없다 할 것이고, 원고가 이 사건 계약의 체결에 관하여 남편인 이○○에게 사실상 권한을 위임하였다거나, 남편인 이○○과 동일세대를 구성하는 세대원으로서 1가구를 이루고 있다는 점만으로 위 조세감면요건을 확대해석하여 원고가 소외 회사와 사이에 매매계약을 최초로 체결하여 국민주택인 이 사건 아파트를 취득한 것으로 볼 수도 없다 할 것이므로 이 부분에 관한 원고의 주장은 이유 없다.

또한, 위 법문의 '주택건설업자와 최초로 매매계약을 체결하고 계약금을 납부한 자'를 '개인'이 아니라 '세대'를 의미하는 것으로 해석하는 법관습 또는 관행이 성립되었음을 인정할 아무런 증거도 없으므로, 그러한 법관습 또는 관행이 성립되었음을 전제로 하는 원고의 주장도 더 나아가 살펴 볼 필요 없이 이유 없다.

(2) 종합부동산세법에 의하면 '세대'라 함은 '주택 또는 토지의 소유자 및 그 배우자와 그들과 생계를 같이하는 가족으로서 대통령령이 정하는 것'을 의미하는바(종합부동산세법 제2조 제8호 참조), 주택양도소득세의 세율을 세대가 소유하고 있는 주택을 기준으로 정하는 것은 주택양도소득세 등의 세율을 경정함에 있어 생계를 같이하는 가족의 담세능력 등을 부차적으로 고려함으로써 조세부과의 실질적인 형평성을 기하고자하는 것일 뿐 거주자 '개인'이 아닌 거주자의 '세대'를 기준으로 하여 주택양도소득세를 부과하는 것은 아니므로, 주택양도소득세가 거주자의 '세대'를 기준으로 부과됨을 전제로 하여 조세특례제한법 제99조가 헌법이 정한 비례의 원칙 등에 위배된다는 원고의 주장 또한 이유 없다.

(3) 따라서, 피고가 주택양도소득세 감면조지를 하지 않고 이 사건 처분을 한 것은 적법하다.

3.결 론

그렇다면, 원고의 이 사건 청구는 이유 없어 기각할 것인바, 제1심 판결은 이와 결론을 같이하여 정당하므로 원고의 항소는 이유 없어 이를 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.