청구법인은 1998.11.1 청구법인과 특수관계에 있으면서 인쇄잉크 제조업과 부동산임대업 등을 영위하고 있던 청구외 대한잉크주식회사(이하 대한잉크 라 한다)로부터 잉크제조판매사업을 양수하고, 대한잉크가 1997.10월 차입한 외화차입금에 대한 환율조정차 미상각잔액 1,547,117,378원을 영업권(이하 쟁점영업권 이라 한다)으로 하여 1998.1.1～12.31 사업연도(이하 1998사업연도 라 한다)부터 청구법인의 재무제표에 계상하고 이의 감가상각비를 아래와 같이 손금에 산입하여 법인세 신고를 하였다

쟁점영업권에 대한 감가상각비 계상 내역

단위 : 원

처분청은 쟁점영업권이 세법상 감가상각대상인 영업권에 해당되지 아니한다 하여 당해 감가상가비를 손금불산입하고 2002.1.2 청구법인에게 법인세 142,664,300원(1998사업연도 9,002,920원, 1999사업연도 83,486,130원, 2000사업연도 50,175,250원)을 경정고지하였다.

청구법인은 이에 불복하여 2002.3.28 이의신청을 거쳐 2002.10.2 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 영업권은 주관적인 요소가 강하기 때문에 실제로 발생요인별로 정확하게 평가하여 그 대가를 지불하여야만 성립하는 것은 아니고 계약당사자가 합의에 의하여 발생요인별로든 전체적으로든 그만한 대가성만 인정되면 된다.

따라서, 쟁점영업권은 청구법인이 대한잉크의 영업상의 이점을 계속적으로 이용하기 위하여 당사자간 합의에 의하여 대가를 지불한 것이고, 이를 이용한 결과 당해 사업을 양수한 1998사업연도부터 순이익이 발생(1998사업연도 604,638,197원, 1999사업연도 1,249,661,489원, 2000사업연도 1,081,557,946원)된 사실로서 그 가치를 확인할 수 있으므로 쟁점영업권은 감가상각자산으로 보아야 한다.

(2) 위(1)에서 감가상각대상 영업권으로 보지 아니하더라도, 개정 법인세법시행령(1998.12.31. 대통령령 제15970호로 개정된 것) 제85조 제2항 및 같은법시행규칙 제42조의 규정에 의하면, 분할법인의 각 사업연도의 소득금액 및 과세표준의 계산에 있어서 익금 또는 손금에 산입하거나 산입하지 아니한 금액 중 감가상각, 법 제42조의 규정에 의한 평가 기타 세무조정과 관련하여 익금에 산입하거나 손금에 산입하지 아니한 금액은 원칙적으로 분할신설법인에게 승계되지 아니하도록 규정하면서도 예외적으로 이연자산에 대하여는 승계를 허용하고 있다. 이와 같이 세무조정에 의하여 발생한 이연자산에 대해서도 법령상 승계를 허용하고 있는 점, 대한잉크의 입장에서는 그 자산성이 인정되는 점 등을 감안할 때, 쟁점영업권은 대한잉크의 환율조정계정을 대가를 지급하고 승계받은 것이므로 청구법인의 환율조정계정으로서 그 손금성은 당연히 인정되어야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 법인세법에서 규정하고 있는 감가상각자산의 범위에 해당하는 무형고정자산으로서의 영업권은 사업의 양도·양수과정에서 양도·양수자산과는 별도로 양도사업에 관한 허가·인가 등 법률상의 지위, 사업상 편리한 지리적 여건, 영업상의 비법, 신용·명성·거래선 등 영업상의 이점 등을 감안하여 적절한 평가방법에 따라 유상으로 취득한 금액인 바, 청구법인이 취득한 쟁점영업권은 위의 규정과 상치되는 것으로 판단된다.

따라서, 쟁점영업권은 법인세법에서 규정하고 있는 적절한 평가방법에 의하여 유상으로 취득한 감가상각대상자산에 해당하지아니하므로 이를 감가상각 대상자산으로 보아 당해 감가상각액을손금산입하여야 한다는 청구법인의 주장은 받아들이기 어럽다.

(2) 청구법인과 대한잉크간에 1998.11.1 체결한 양수도계약서 등에 의하면, 대한잉크의 외화부채와 관련한 환율조정차 1,547,117,378원은 양도자산에서 제외되었고, 대한잉크는 동 환율조정차를 1998사업연도에 일괄상각하여 손금산입한 사실이 확인되므로 위 환율조정차는 양수도가 이루어진 것으로 볼 수 없다.

따라서, 쟁점영업권은 대한잉크로부터 양수한 외화부채와 관련하여 사업양수도계약을 통하여 인수한 환율조정계정이 아니므로 이를 청구법인이 유상취득한 것이므로 당해 상각액을 손금산입하여야 한다는 청구법인의 주장은 이유없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1) 청구법인이 청구외법인의 특정사업을 양수하는 과정에서 영업권을 유상으로 취득한 것으로서 감가상각대상자산에 해당하는지 여부

(2) 위(1)에서 영업권으로 보지 않을 경우, 청구법인이장기외화부채와 함께 그 평가차손(환율조정차)도 인수한 것으로 보아 환율조정차 상각을 할 수 있는지 여부

나. 관련법령

법인세법 제17조 【손익의 귀속시기 및 취득가액의 계산】

① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.

② 내국법인이 매입·제작 등에 의하여 취득한 자산의 취득가액은 당해 자산의 매입가액이나 제작원가에 부대비용을 가산한 금액으로 한다.

④ 제1항의 규정에 의한 손익의 귀속사업연도와 제2항의 규정에 의한

취득가액의 계산 기타 자산·부채 등의 평가에 관하여 필요한 사 항은 대통령령으로 정한다.

법인세법 제23조 【감가상각비의 손금불산입】

① 고정자산에 대한 감가상각비는 내국법인이 각 사업연도에 이를 손금으로 계상(결산을 확정함에 있어서 손비로 계상하는 것을 말한다. 이하 같다)한 경우에 한하여 대통령령이 정하는 바에 따라 계산한 금액(이하 이 조에서 상각범위액 이라 한다)의 범위안에서 당해 사업연도의 소득금액계산에 있어서 이를 손금에 산입하고, 그 계상한 금액 중 상각범위액을 초과하는 부분의 금액은 이를 손금에 산입하지 아니한다.

② 제1항의 규정에 의한 고정자산은 토지를 제외한 건물, 기계 및 장치, 특허권 등 대통령령이 정하는 자산으로 한다.

법인세법시행령 제24조 【감가상각자산의 범위】

① 법 제23조 제2항에서 건물, 기계 및 장치, 특허권 등 대통령령이 정하는 자산 이라 함은 다음 각호의 고정자산(제2항의 자산을 제외하며, 이하 감가상각자산 이라 한다)을 말한다.

2. 다음 각목의 1에 해당하는 무형고정자산

가. 영업권, 의장권, 실용신안권, 상표권

④ 제1항 제2호 가목의 영업권 중 합병 또는 분할의 경우 합병법인 또는 분할신설법인(분할합병의 상대방법인을 포함한다. 이하 이 항에서 같다)이 계상한 영업권은 합병법인 또는 분할신설법인(분할합병의 경우에 한한다)이 피합병법인 또는 분할법인(소멸한 분할합병의 상대방법인을 포함한다. 이하 이 항에서 같다)의 자산을 평가하여 승계한 경우로서 피합병법인 또는 분할법인의 상호·거래관계 기타 영업상의 비밀 등으로 사업상 가치가 있어 대가를 지급한 것에 한하여 이를 감가상각자산으로 한다.

법인세법시행규칙 제12조 【감가상각자산의 범위】

① 영 제24조 제1항 제2호 가목의 규정에 의한 영업권에는 다음 각호의 금액이 포함되는 것으로 한다.

1. 사업의 양도·양수과정에서 양도·양수자산과는 별도로 양도사업에 관한 허가·인가 등 법률상의 지위, 사업상 편리한 지리적 여건, 영업상의 비법, 신용 명성·거래선 등 영업상의 이점 등을 감안하여 적절한 평가방법에 따라 유상으로 취득한 금액

법인세법시행령 제38조의 2 【외화자산·부채의 평가】

① 법 제17조 제4항의 규정에 의하여 자산 부채등을 평가함에 있어서 내국법인에게 총리령이 정하는 화폐성 외화자산 부채(이하 이 조에서 화폐성 외화자산 부채 라 한다)의 원화기장액과 사업연도종료일 현재의 환율에 의하여 평가한 원화금액과의 차손익이 있을 때에는 당해 사업연도의 손금 또는 익금에 이를 산입한다. 다만, 외국환관리법에 의한 외국환은행외의 법인의 경우 화폐성 외화자산 부채 중 회수 또는 상환기일(분할회수 또는 분할상환의 경우에는 최종 회수기일 또는 최종 상환기일)이 당해 사업연도종료일부터 1년후에 도래하는 것에 대한 차손익은 환율조정계정을 설정하여 이를 당해 외화자산 부채의 잔존 회수 또는 상환기간(당해 사업연도중에 이미 경과한 기간을 포함한다)에 따라 균등하게 손금 또는 익금에 산입한다.

법인세법시행령 제85조 【합병 및 분할시의 자산·부채의 승계 등】

② 내국법인이 분할하는 경우 법 또는 다른 법률에 다른 규정이 있는 경우를 제외하고는 분할법인(소멸한 분할합병의 상대방법인을 포함한다. 이하 이 조에서 같다)의 각 사업연도의 소득금액 및 과세표준의 계산에 있어서 익금 또는 손금에 산입하거나 산입하지 아니한 금액은 다음 각호에 의한다.

3. 감가상각, 법 제42조의 규정에 의한 평가 기타 세무조정과 관련하여 익금에 산입하거나 손금에 산입하지 아니한 금액은 분할신설법인에게 승계되지 아니한다. 다만, 재정경제부령이 정하는 금액을 제외한다.

법인세법시행규칙 제42조 【합병 및 분할시의 자산·부채의 승계】 영 제85조 제1항 제3호 단서 및 동조 제2항 제3호 단서에서 재정경제부령이 정하는 금액 이라 함은 이연자산의 가액중 손금에 산입하지 아니한 금액을 말한다. 다만, 피합병법인·분할법인 또는 소멸한 분할합병의 상대방법인으로부터 자산을 평가하여 승계한 경우에는 그러하지 아니하다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 1998.10.29 청구법인과 대한잉크간에 체결한 사업양도양수계약서(등부1998년 제7558호 인증, 1998.11.28) 등에 의하면, 대한잉크가 영위하는 인쇄잉크제조업과 부동산임대업 중 인쇄잉크의 제조업과 이에 직접 또는 간접으로 관련된 사업일체를 1998.11.1자로 청구법인에게 양도하고, 양도대상 사업에 속하는 일체의 유동자산, 유형고정자산, 특허 및 영업상의 권리 등 무형자산과 양도일 현재의 양도대상 사업에 속하는 일체의 부채를 별지1의 양수도채권, 채무명세서와 같이 인계하되 별지2의 자산은 양도제외하는 것으로 되어 있다. 특히「별지1」의 양도자산중에는 영업권 1,547,117,378원이 포함되어 있고,「별지2」의 양도제외자산 중에는 환율조정차 1,547,117,378원이 계상되어 있다. 그리고 이의 양도대금은 쌍방이 합의 평가한 자산가액에서 부채를 공제한 가액으로 하되, 부채가액이 자산가액을 초과할 경우에 그 자산부족액은 대한잉크가 정산하는 것으로 기재되어 있다.

(2) 한편, 대한잉크는 인쇄잉크의 제조 및 판매사업에 공할 옵셋잉크공장의 신축을 위하여 1997.10월 청구외 한국기술금융주식회사로부터 US$3,015,075.38(3십억원)와 ￥87,690,727(7억원) 원화합계 37억원을 차입하였고, 1997.12.31현재 총 외화평가손실 2,006,709,171원(위의 외화부채평가손실 1,520,851,944원 포함) 중 당기 상각액 135,560,633원을 차감한 1,871,148,538원을 1998사업연도로 이월하였다가 이 건 사업양도일(1998.11.1) 현재 외화부채 평가이익 324,031,159원을 차감한 환율조정계정 잔액 1,547,117,378원을 청구법인에게 영업권으로 평가하여 인계하였음이 법인세과세표준신고서에 첨부된 재무제표와 그 부속서류 등에 의하여 확인된다.

그리고, 청구법인이 제시한 증거자료에 의하면, 대한잉크가 청구법인에게 이 건 사업을 양도함에 있어 장부상 부채가액 22,643,719,331원에서 장부상 자산가액 16,236,531,780원(환율조정차 1,547,117,378원은 일괄상각하여 제외된 금액임)을 차감하여 자산부족액으로 6,407,187,551원을 산정하고, 그 중 4,860,070,173원은 1999.6.14부터 2000.2.16 사이에 현금으로 지급하였으며 나머지 1,547,117,378원은 사업부양도차익(특별이익)으로 인식하였음이 확인된다.

(3) 우선, 청구법인이 대한잉크의 환율조정계정을 승계받은 것으로 보아 그 손금성을 인정할 수 있는지에 대하여 살펴본다.

청구법인은 이 건 대한잉크와 청구법인간의 사업의 양수도 관계를 구 법인세법시행령 제85조의 규정에 의하여 내국법인이 분할하는 경우 자산·부채의 승계와 유사한 것으로 보고 환율조정차도 동 규정에 의한 이연자산으로서 상각이 가능하다고 주장하고 있으나, 사업양도양수계약서 및 대한잉크의 사업양도 전·후의 재무제표에 의하면 대한잉크는 환율조정차 1,547,117,378원을 양도제외하였고 그 대신 같은 금액의 특별이익(사업부양도차익)을 계상하였음을 알 수 있다.

청구법인은 대한잉크로부터 환율조정차를 승계하였다 하여 이의 각사업연도의 상각액을 손금산입하였다. 그러나 환율조정차는 외화 차입시 보다 환율이 상승함에 따라 발생되는 평가상의 금액으로서 실제상의 부채는 아니므로 사업의 양수·도를 함에 있어서 양수·도의 대상이 될 수 없다. 더욱이 대한잉크도 이 건 사업양도 당시의 환율조정차 1,547,117,378원을 양도대상에서 제외하여 사업양도일이 속하는 사업연도에 전액 손금산입한 바 있으므로 환율조정차를 청구법인이 양수하였음을 전제로 하는 청구법인의 주장은 타당성이 있다 하기 어렵다.

(4) 다음, 쟁점영업권을 감가상각대상이 되는 영업권에 해당되는지를 살펴본다.

법인세법시행령 제24조 제2항 제2호 및 같은법시행규칙 제12조에서감가상각자산의 범위에 해당하는 영업권을 사업의 양도·양수과정에서 양도·양수자산과는 별도로 양도사업에 관한 허가·인가 등 법률상의 지위, 사업상 편리한 지리적 여건, 영업상의 비법, 신용 명성·거래선 등 영업상의 이점 등을 감안하여 적절한 평가방법에 따라 유상으로 취득한 금액으로 규정하고 있으나, 청구법인은 자산및 부채를 위에서 본 바와 같이 특수관계에 있는 대한잉크로부터 장부가액으로 양수함으로써 적절한 평가가 이루어지지 아니하여 이의 자산가액과 부채가액의 차액인 쟁점영업권의 가액 역시 객관적으로 평가하지 아니하였고, 이 건 사업양수도 하기 전에 대한잉크는 순손실이 발생하고 있어 초과수익력도 있다 하기 어려우므로 영업권을 양수하였다는 청구법인의 주장은 받아들이기 어렵다.

따라서 이 건 청구법인이 주장하는 영업권은 법인세법령에서 규정하는 감가상각 대상이 되는 영업권으로 볼 수 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구법인 주장이 이유없다고 인정되므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.

2003년 4 월 28 일

주심국세심판관 최 정 상

배석국세심판관 채 수 열

허 병 우

이 준 규

【별지1】 양수도채권, 채무명세(작성기준일 : 1998년 10월 31일)

단위 : 원

【별지2】 양도제외자산(작성기준일 : 1998년 10월 31일)

단위 : 원