청구인은 서울특별시 마포구 OO동 OOOOOO 소재 대지 827.1㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 1983.4.21 청구인의 부친 권OO으로부터 증여받아 1984.9.1 동 지상에 건물 1,552.15㎡(이하 “쟁점건물”이라 하며, 토지와 건물을 합하여 “쟁점부동산”이라 한다)를 신축한 다음, 1998.5.27 청구외 한OO에게 양도하고 양도가액을 실지거래가액 1,000,000,000원으로, 취득가액을 의제취득일(1985.1.1 현재)의 기준시가 842,003,638원으로 하여 1998.3.28 양도차익예정신고를 한 후, 납부할 세액 27,479,530원을 분할납부하였다.

처분청은 청구인이 신고한 양도가액은 실지거래가액 1,000,000,000원으로 확인이 되나, 취득가액은 증여받은 재산을 양도하는 경우로서 실지거래 취득가액이 확인되지 아니하는 경우로 보아 소득세법 제166조 제2항 제3호의 규정에 의하여 양도당시의 실지거래가액을 취득·양도당시의 기준시가에 의하여 환산한 가액과 상속세및증여세법 제60조 내지 제66조의 규정의 의하여 평가한 가액중 낮은 가액인 433,821,521원으로 하여 2001.4.1 청구인에게 1998년 귀속 양도소득세 170,654,750원을 추가로 부과하였다.

청구인은 이에 불복하여 2001.7.5 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

소득세법시행령 제166조 제2항 제3호 후단에서 “이 경우 제167조 제1항의 규정에 의한 의제취득일전에 취득한 상속 또는 증여받은 재산의 경우에는 의제취득일을 기준으로 평가한 가액으로 한다”는 의미는 의제취득일 전에 상속 증여받은 재산의 취득가액은 같은법 제167조를 직접 적용하여 평가하라는 의미이므로 이 건 청구인의 쟁점부동산 전체의 취득가액은 의제취득일 현재의 기준시가에 의하여야 한다.

나. 처분청 의견

이 건 심판청구 이후 쟁점건물은 청구인이 신축 취득한 재산으로 취득당시 실지거래가액이 확인되므로 소득세법시행령 제167조의 규정을 적용하여 실지거래가액에 생산자물가상승율을 곱하여 산정한 금액 235,203,500원을 취득가액으로 경정하였으므로 청구인의 주장이 이미 반영되었고, 쟁점토지는 의제취득일전에 증여받은 재산으로 취득당시 실지거래가액이 확인되지 아니하므로 소득세법시행령 제166조 제2항 제3호 나목의 가액 77,499,270원을 취득가액으로 경정한 처분은 정당하다.

3. 쟁점 및 판단

가. 쟁점

의제취득일전에 증여받은 쟁점토지의 취득가액을 소득세법시행령 제166조 제2항 제3호의 규정을 직접 적용하여 산정하여야 하는지, 같은법 시행령 제167조 제1항의 규정을 직접 적용하여 산정하여야 하는지 여부를 가리는데 있다.

나. 관련법령

구 소득세법(1998.12.28 법률 제5580호 개정되기 이전의 것) 제100조【양도차익의 산정】① 양도차익을 산정함에 있어서 양도가액 또는 취득가액중 어느 하나를 실지거래가액에 의하는 때에는 다른 하나도 실지거래가액에 의하여야 하고, 어느 하나를 기준시가에 의하는 때에는 다른 하나도 기준시가에 의하여야 한다. 다만, 대통령령이 정하는 경우로서 양도가액 또는 취득가액중 어느 하나만의 실지거래가액을 확인할 수 있는 때에는 실지거래가액을 확인할 수 있는 것은 실지거래가액에 의하여야 하고, 실지거래가액을 확인할 수 없는 다른 하나는 대통령령이 정하는 방법에 의하여 환산한 가액에 의하여야 한다.

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 양도가액 또는 취득가액을 실지거래가액에 의하여 산정하는 경우로서 토지와 건물등을 함께 취득하거나 양도하는 경우에는 이를 각각 구분하여 기장하되 토지와 건물 등의 가액의 구분이 불분명한 때에는 취득 또는 양도당시의 기준시가에 의하여 계산한 가액에 비례하여 안분계산한다. 이 경우 공통되는 취득가액과 양도비용은 당해 자산의 가액에 비례하여 안분계산한다

같은법 시행령 제166조【양도차익의 산정】① 법 제100조 단서에서 “대통령령이 정하는 경우”라 함은 제3항 각호 및 제157조 제5항에 규정된 자산을 양도하는 경우 또는 제4항 각호의 1(제3호의 경우에는 상속 또는 증여받은 자산의 경우에 한한다)의 경우를 말한다.

② 법 제100조 제1항 단서에서 “대통령령이 정하는 방법에 의하여 환산한 가액”이라 함은 다음 각호의 방법에 의하여 환산한 가액을 말한다.

2. 제4항 제1호 및 제2호의 경우에는 다음 각목에 의하여 계산한 가액

가. 양도당시의 실지거래가액만 확인되는 경우의 취득가액

양도당시의 실지거래가액×취득당시의 기준시가/양도당시의 기준시가

3. 상속 또는 증여받은 자산(제3항 각호 및 제4항 제1호·제2호 또는 제157조 제5항에 규정된 자산을 제외한다)을 제4항 제3호의 규정에 의하여 신고하는 경우로서 양도당시의 실지거래가액만 확인되는 경우의 취득가액은 다음 각목의 가액중 낮은 가액. 이 경우 제167조 제1항의 규정에 의한 의제취득일전에 상속 또는 증여받은 자산의 경우에는 의제취득일을 기준으로 평가한 가액으로 한다.

가. 제2호 가목의 가액

나. 상속세및증여세법 제60조 내지 제66조의 규정에 의한 상속개시당시 또는 증여당시의 현황에 의하여 평가한 가액

같은법 시행령 제167조【양도차익 산정의 특례】① 법률 제4803호 소득세법 개정법률 부칙 제8조에서 정하는 날(이하 “의제취득일”이라 한다) 현재의 취득가액은 다음 각호의 가액중 많은 것으로 한다.

1. 의제취득일 현재의 시가(시가를 알 수 없는 때에는 의제취득일 현재의 기준시가)

2. 취득당시 실지거래가액이 확인되는 경우로서 당해 자산의 실지거래된 취득가액에 그 취득일로부터 의제취득일의 직전일까지의 보유기간에 의한 생산자물가 상승률을 곱하여 계산한 금액을 합산한 금액

소득세법(1994.3.24, 법률 제4803호) 부칙 제8조【양도자산의 취득시기에 관한 의제】제94조 제1호에 규정하는 자산으로서 1984년 12월 31 이전에 취득한 것은 1985년 1월 1일에 취득한 것으로 보며, 동조 제2호 내지 제5호에 규정하는 자산의 경우로서 대통령령이 정하는 자산에 대하여는 대통령령이 정하는 날에 취득한 것으로 본다

다. 사실 및 판단

(1) 청구인은 쟁점토지를 1983.4.21 청구인의 부친 권OO으로부터 증여받아 1984.9.1 동 지상에 쟁점건물을 신축한 다음, 1998.5.27 청구외 한OO에게 양도하고, 양도가액을 실지거래가액 1,000,000,000원으로, 취득가액을 의제취득일(1985.1.1 현재)의 기준시가 842,003,638원으로 양도차익예정신고를 하였다.

처분청은 당초 쟁점부동산 전체를 증여받은 재산으로 보고, 양도가액은 실지거래가액 1,000,000,000원으로 확인이 되나, 취득가액은 확인되지 아니하는 경우로 보아 소득세법 제166조 제2항 제3호의 규정에 의하여 가목의 가액(양도당시의 실지거래가액을 취득·양도당시의 기준시가에 의하여 환산한 가액)이 433,821,521원으로 나목의 가액( 상속세및증여세법 제60조 내지 제66조의 규정의 의하여 평가한 가액) 841,508,035원보다 낮은 것으로 보아 낮은가액인 433,821,521원을 쟁점부동산의 취득가액으로 하여 2001.4.1 이 건 양도소득세 170,654,750원을 추가로 부과하였다.(이 과정에서 처분청은 나목의 가액을 상속세및증여세법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액으로 하여야 하나 의제취득일의 기준시가로 잘못 적용하였음)

그 후 2001.6.5 쟁점부동산중 쟁점토지는 상속받은 재산으로 실지거래 취득가액이 확인되지 않는 경우이나, 쟁점건물은 신축취득한 재산으로 신축시 실지거래가액이 234,500,000원으로 확인되는 경우이므로 과세방법을 달리하여야 한다는 감사원의 감사 지적을 받아 쟁점건물의 취득가액은 같은법 시행령 제167조 제1항의 규정을 적용하여 같은항 제2호의 가액(건물 신축시 실지거래가액으로 확인된 234,500,000원에 생산자물가 상승율을 곱하여 계산한 금액을 합산한 금액) 235,203,500원이 같은항 제1호에 의하여 계산한 가액(과세시가표준액) 158,319,300원보다 크므로 동 금액 235,203,500원을 쟁점건물의 취득가액으로 하고 쟁점토지의 취득가액에 대하여는 의제취득일 전에 증여받은 재산으로 실지거래 취득가액이 확인되지 아니하므로 위 소득세법시행령 제166조 제2항 제3호 가목의 가액 352,200,134원과 나목의 가액 77,499,270원중 낮은 금액인 77,499,270원을 쟁점토지의 취득가액으로 하여 이 건 심판청구일(2001.7.5)이후인 2001.7.9 청구인에게 1998년 귀속 양도소득세 42,869,420원을 추가로 고지하였다.

(2) 이에 대하여 청구인은 다음과 같은 요지의 주장을 한다.

소득세법시행령 제166조 제2항 제3호 후단의 “이 경우 제167조 제1항의 규정에 의한 의제취득일전에 상속 또는 증여받은 재산의 경우에는 의제취득일을 기준으로 평가한 가액으로 한다”는 규정은 의제취득일전에 상속 또는 증여받은 재산은 의제취득일을 취득일로 보아 이 규정을 적용하라는 의미가 아니고, 의제취득일을 기준으로 소득세법시행령 제167조의 규정을 적용하여 평가하라는 것이므로 이 건 취득가액의 계산은 같은법 시행령 제167조를 적용하여 의제취득일 현재의 기준시가 842,003,638원에 의하여야 하고, 따라서 이 건 양도소득세는 전액 취소되어야 한다.

(3) 위에서 살펴본 바와 같이 이 건 심판청구일(2001.7.5) 이후인 2001.7.9 처분청은 감사원의 감사 지적내용에 따라 의제취득일 전에 취득한 쟁점건물의 취득가액은 취득당시의 실지취득가액이 확인되는 것으로 보아 위 소득세법 시행령 제167조의 규정에 의하여 취득가액을 산정하였으므로 청구인의 주장이 이미 받아들여진 것임을 알 수 있고

의제취득일 전에 증여받은 쟁점토지의 취득가액을 소득세법시행령 제166조 제2항 제3호를 적용하여 산정하여야 하는지, 같은법 시행령 제167조의 규정을 적용하여 산정하여야 하는지 여부가 이 건 쟁점이라 하겠다.

(4) 판단하건대, 위 소득세법시행령 제167조는 의제취득일전에 취득한 자산을 양도하는 경우로서 실지양도가액이 확인되는 경우에 그 취득가액을 의제취득일 현재에 취득한 것으로 보고, 의제취득일 현재의 현황에 의하여 평가한 가액과 확인된 취득당시 실지거래가액에 물가상승율을 감안하여 계산한 금액중 큰 금액으로 하도록 의제취득일 전에 취득한 자산의 취득가액 산정의 특례를 규정한 것이나,

상속 또는 증여를 원인으로 취득한 자산에 대하여는 소득세법시행령 제166조 제2항 제3호의 규정이 직접 적용되며, 상속 또는 증여를 원인으로 취득한 자산에 대하여 소득세법시행령 제166조 제2항 제3호 후단에서 “이 경우 제167조 제1항의 규정에 의한 의제취득일전에 상속 또는 증여받은 재산의 경우에는 의제취득일을 기준으로 평가한 가액으로 한다”는 의미는 의제취득일 이전에 상속 또는 증여받은 자산은 의제취득일에 상속 또는 증여받은 것으로 보아 제166조 제2항 제3호를 적용하라는 취지로 해석된다.(재정경제부예규 재산46014-202, 1999.6.24 같은 뜻)

(5) 따라서, 의제취득일전에 증여받은 쟁점토지의 취득가액을 위 소득세법시행령 제167조 제1항의 규정을 직접 적용하여 평가하여야 한다는 청구인의 주장은 위 관련법령의 취지를 잘못 이해한 것으로 판단된다.

(6) 그러므로 이건 심판청구는 청구주장이 이유없으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.