가. 청구인은 2000.12.28. 배우자 홍OOO로부터 서울특별시 OOO 대지 193㎡(이하 “쟁점토지”라 한다) 및 그 지상 건물 394.37㎡(이하 “쟁점건물”이라 하며, 쟁점토지와 쟁점건물을 합하여 “쟁점부동산”이라 한다)를 증여받아 보유하다가 2009.2.18. 정OOO에게 OOO원에 양도하고, 2009.4.30. 양도가액은 OOO원, 취득가액은 OOO원(쟁점건물 취득가액은 OOO원), 기타 필요경비는 OOO원(자본적지출액 OOO원)으로 하여 양도소득세 OOO원을 신고하였다.

나. 처분청은 청구인이 신고한 취득가액 OOO원을 실지거래가액으로 보는 시가로 인정할 수 없다고 보고 쟁점건물의 취득 당시 실지거래가액을 「상속세 및 증여세법」(이하 “상증법”이라 한다) 제60조 제3항 및 제61조 제1항의 규정에 따라 취득 당시 기준시가로 평가한 가액 OOO원으로 산정하고, 자본적지출액 OOO원이 확인되지 않는다고 보아 필요경비 부인하여 2012.7.2. 청구인에게 2009년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2012.10.11. 이의신청을 거쳐 2013.1.10. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) (주된 청구) 청구인의 남편 홍OOO은 1989.6.9. 쟁점토지와 그 지상 건물을 취득하여 보유하다가 그 건물이 노후된 관계로 1997년부터 2000년까지 쟁점건물을 신축하였고, 2000.9.26. 소유권보존등기를 경료하였으며, 쟁점건물 신축과정에서 1997년 7월경 건축물신축 설계를 위하여 OOO원을 지출하였고, 1997.9.18. 서OOO과 공사금액 OOO원에 근린시설 신축공사 도급계약을 체결하여 쟁점건물을 신축하였다. 청구인은 2000.12.30. 남편 홍OOO로부터 쟁점부동산을 증여받았고, 2009.4.8. 쟁점토지는 기준시가로 평가한OOO원, 쟁점건물은 홍OOO의 건물신축비용 OOO원(설계비 OOO원 + 공사비 OOO원, 이하 “쟁점신축비용”이라 한다) 합계 OOO원을 증여가액으로 하여 증여세 OOO원을 기한 후 신고하고 자진납부하였으며, 2009.2.18. 쟁점부동산을 양도하고양도가액을 OOO원, 취득가액은 위 증여가액 OOO원, 2002년 지출한 자본적지출액 OOO원, 취득세 등 OOO원, 기타 필요경비 OOO원(컨설팅비 OOO원 + 중개수수료 OOO - 건물분 부가가치세 매입세액 OOO원)으로 하여 양도소득세 OOO원을 신고·납부하였다. 청구인이 신고한 쟁점신축비용은 신축공사 도급계약서 등 입증서류에 의하여 증명되고, 양도자산의 취득가액은 「소득세법」 제97조 제1항 제1호 가목에서 자산 취득에 든 실지거래가액으로 한다고 규정하고 있으며, 「소득세법 시행령」 제163조 제1항 제1호 및 제89조 제1항 제2호에서 자기가 건설한 경우에는 건설에 소요된 건축비와 기타 제비용의 합계액을 취득가액으로 규정하고 있으므로, 청구인이 증여받아 취득한 쟁점건물의 취득가액은 증여당시 상증법상의 평가액으로 하는 것이 실질과세원칙에 부합한다고 할 것이다. 따라서 쟁점건물의 취득가액은 쟁점건물 신축공사에 실질적으로 소요된 비용인 쟁점신축비용으로 인정하여야 한다. 처분청은 사용승인일을 기준으로 하면 상증법상의 평가기간(증여일로부터 3개월)이 경과되었으므로 쟁점신축비용을 시가로 인정할 수 없다는 의견이나, 쟁점건물은 1998.5.26. 사용승인 되었으나 건물의 하자와 추가공사 등으로 2000년 9월경 공사를 마무리하고 2000.9.26. 소유권보존등기를 하였으므로 공사가 완료된 소유권보존등기 시점을 기준으로 쟁점건물의 시가를 평가하여야 한다. 그리고 비록 소급감정한 감정가액이지만, 대법원 판결 등에 의하면 소급감정가액도 시가로 인정되므로, 주식회사 OOO이 쟁점건물을 감정한 감정평가액이 OOO원이고, 주식회사 OOO이 감정한 감정평가액이 OOO원인 사실을 보아도 쟁점신축비용이 객관적이고 합리적인 시가로 인정할 수 있는 가액임이 입증되는 것이다. 결국, 쟁점건물의 취득당시 실지거래가액은 신축공사에 실질적으로 소요된 비용인 OOO원과 취득세 및 등록세 등 OOO원을 합한 OOO원에서 감가상각비 OOO원(OOO원 × 2.5% × 2년)을 차감한 OOO원으로 인정하여야 한다.

(2) (예비적 청구) 설령, 쟁점신축비용을 쟁점건물의 취득 당시 시가로 볼 수 없다고 하더라도, 주식회사 OOO이 쟁점건물을 감정한 감정평가액이 OOO원이고, 주식회사 OOO이 감정한 감정평가액이 OOO원이므로 두 감정평가액의 평균금액 OOO원[(OOO원 + OOO원) ÷ 2), 이하 “쟁점감정가액”이라 한다]을 상증법에서 정하는 시가로 볼 수 있다. 따라서 쟁점감정가액을 쟁점건물의 실지취득가액으로 인정하여야 상증법의 평가규정 및 「국세기본법」 제14조의 실질과세원칙에 부합한다. 쟁점감정가액은 비록 소급감정가액이나 대법원 판결 및 국세청 예규 등에 의하면 소급감정을 인정하고 있으므로 시가로 인정하여야 한다.

(3) 청구인은 쟁점건물을 증여받아 취득한 후 2002년 옥탑공사를 하면서 OOO원(이하 “쟁점옥탑공사비”이라 한다)을 지출하였고, 이는 청구인의 은행거래내역, 사실확인서, 사진 등에 의하여 입증되므로 쟁점옥탑공사비를 자본적지출액으로 보아 필요경비로 인정하여야 한다.

나. 처분청 의견

(1) 통상적으로 체결되는 하자보수공사계약만으로 건물의 완공시점을 사용승인 후인 소유권 보존등기로 볼 여지가 없으므로 사실상 사용수익 가능시점인 사용승인일(1998.5.26.)을 실제 완공시점으로 보는 것이 타당하며, 이를 기준으로 신축시점과 증여일 사이에는 2년 이상의 차이가 나는바, 자가신축 원가로 증여재산가액을 평가하여야 한다는 주장은 받아들일 수 없다. 또한 상증법상 소급감정을 인정하지 아니하고 있으므로(조심2009서3597, 조심2009중3451, 재산세과-171 참조) 소급감정가액 평균액을 시가로 보아야 한다는 주장은 받아들일 수 없다.

(2) 2002년 옥탑공사 관련 증빙을 검토한바, 시공자 확인서와 청구인의 통장출금이력 두가지에 불과하고, 시공자라고 확인한 배OOO은 건설업 등 해당 사업이력이 없는 것으로 나타나며 시공능력 유무조차 검증되지 아니하고, 통장출금이력은 출금된 사실 자체에 불과하여 사용처는 확정할 수 없기 때문에 자본적지출액 관련 증빙력이 없다고 할 것이어서 채택할 수 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

① 쟁점건물의 취득(증여) 당시 시가를 산정하기 어려운 경우로 보아 취득(증여) 당시 기준시가를 실지취득가액으로 하여 양도소득세를 과세한 처분의 당부

② 쟁점옥탑공사비를 자본적지출액으로 인정할 수 있는지 여부

나. 관련 법령

(1) 소득세법 제97조【양도소득의 필요경비 계산】① 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다.

1. 취득가액

가. 제94조 제1항 각호의 자산 취득에 든 실지거래가액. 다만, 제96조 제2항 각호 외의 부분에 해당하는 경우에는 그 자산 취득 당시의 기준시가

나. 가목 본문의 경우로서 취득 당시의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 대통령령으로 정하는 매매사례가액, 감정가액 또는 환산가액

2. 자본적지출액 등으로서 대통령령이 정하는 것

3. 양도비 등으로서 대통령령이 정하는 것

(2) 소득세법 시행령 제89조【자산의 취득가액 등】 ① 법 제39조제2항의 규정에 의한 자산의 취득가액은 다음 각호의 금액에 의한다.

2. 자기가 행한 제조ㆍ생산 또는 건설 등에 의하여 취득한 자산은 원재료비ㆍ노무비ㆍ운임ㆍ하역비ㆍ보험료ㆍ수수료ㆍ공과금(취득세와 등록세를 포함한다)ㆍ설치비 기타 부대비용의 합계액

제163조【양도자산의 필요경비】① 법 제97조 제1항 제1호 가목 본문에서 "취득에 든 실지거래가액"이란 다음 각 호의 금액을 합한 것을 말한다.

1. 제89조 제1항의 규정을 준용하여 계산한 취득원가에 상당하는 가액(제89조 제2항 제1호의 규정에 의한 현재가치할인차금을 포함하되 부당행위계산에 의한 시가초과액을 제외한다)

③ 법 제97조 제1항 제2호에서 “자본적지출액 등으로서 대통령령이 정하는 것”이라 함은 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.

1. 제67조 제2항의 규정을 준용하여 계산한 자본적 지출액

2. 양도자산을 취득한 후 쟁송이 있는 경우에 그 소유권을 확보하기 위하여 직접 소요된 소송비용·화해비용 등의 금액으로서 그 지출한 연도의 각 소득금액의 계산에 있어서 필요경비에 산입된 것을 제외한 금액

3. 양도자산의 용도변경·개량 또는 이용편의를 위하여 지출한 비용

⑨ 상속 또는 증여( 「상속세 및 증여세법」 제33조 내지 제42조의 규정에 의한 증여를 제외한다)받은 자산에 대하여 법 제97조 제1항 제1호 가목 본문의 규정을 적용함에 있어서는 상속개시일 또는 증여일 현재 「상속세 및 증여세법」제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액을 취득당시의 실지거래가액으로 본다.

(3) 상속세 및 증여세법 제60조【평가의 원칙 등】① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 “평가기준일”이라 한다) 현재의 시가에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.

② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.

제61조【부동산 등의 평가】① 부동산에 대한 평가는 다음 각 호의 어느 하나에서 정하는 방법으로 한다.

1. 토지

「부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률」에 따른 개별공시지가(이하 “개별공시지가”라 한다). 다만, 개별공시지가가 없는 토지의 가액은 납세지 관할세무서장이 인근 유사 토지의 개별공시지가를 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액으로 하고, 지가가 급등하는 지역으로서 대통령령으로 정하는 지역의 토지 가액은 배율방법으로 평가한 가액으로 한다.

2. 건물

건물(제3호 및 제4호의 규정에 해당하는 건물을 제외한다)의 신축가격·구조·용도·위치·신축년도 등을 참작하여 매년 1회 이상 국세청장이 산정·고시하는 가액

(4) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조【평가의 원칙 등】① 법 제60조 제2항에서 "수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 3개월로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다)이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(「민사집행법」에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조에서 "매매등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다. 다만, 평가기간에 해당하지 아니하는 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 감안하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 인정되는 때에는 제56조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 자문을 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.

2. 당해 재산(법 제63조 제1항 제1호에 규정된 재산을 제외한다)에 대하여 2이상의 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 "감정기관"이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액. 다만, 다음 각목의 1에 해당하는 것을 제외하며, 당해 감정가액이 법 제61조ㆍ법 제62조ㆍ법 제64조 및 법 제65조의 규정에 의하여 평가한 가액과 제5항에 따른 시가의 100분의 90에 해당하는 가액 중 적은 금액(이하 이 호에서 "기준금액"이라 한다)에 미달하는 경우(기준금액 이상인 경우에도 제56조의2 제1항의 규정에 의한 평가심의위원회의 자문을 거쳐 감정평가목적 등을 감안하여 동 가액이 부적정하다고 인정되는 경우를 포함한다)에는 세무서장(관할지방국세청장을 포함하며, 이하 "세무서장등"이라 한다)이 다른 감정기관에 의뢰하여 감정한 가액에 의하되, 그 가액이 상속세 또는 증여세 납세의무자가 제시한 감정가액보다 낮은 경우에는 그러하지 아니하다.

가. 일정한 조건이 충족될 것을 전제로 당해 재산을 평가하는 등 상속세 및 증여세의 납부목적에 적합하지 아니한 감정가액

나. 평가기준일 현재 당해재산의 원형대로 감정하지 아니한 경우의 당해 감정가액

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 제1항 각호의 1에 규정하는 가액이 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우 3월로 한다) 이내에 해당하는지 여부는 다음 각호에 규정된 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항의 규정에 의한 시가로 보는 가액이 2 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액에 의한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제5항에 따른 가액을 적용하지 아니한다.

1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일

2. 제1항 제2호의 경우에는 감정가액평가서를 작성한 날

다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점①에 대하여 본다.

(가) 청구인은 2000.12.28. 배우자 홍OOO로부터 쟁점부동산을 증여받았고, OOO세무서장은 2001.6.29. 쟁점부동산을 기준시가(쟁점토지 OOO원, 쟁점건물 OOO원, 배우자 공제 OOO원, 과세표준 △OOO원)로 평가하여 과세미달로 결정한 사실이 있으며, 청구인은 2009.4.8. 쟁점부동산의 증여재산가액을 배우자 홍OOO의 쟁점건물 신축비용 OOO원과 쟁점토지 기준시가 OOO원의 합계 OOO원으로 하여 증여세 기한 후 신고를 하였고, 처분청은 청구인이 증여세 기한 후 신고를 하자 쟁점부동산의 시가를 기준시가로 평가하여 증여세 납부세액 OOO원을 환급한 사실이 심리자료에 나타난다.

(나) 청구인은 2009.2.18. 쟁점부동산을 양도하고, 2009.4.30. 양도소득세를 신고하면서, 양도가액은 실지양도가액인 OOO원, 취득가액은 OOO원(취득세 등 포함), 필요경비는 OOO원으로 하여 신고하였고, 실지양도가액 OOO원에 대해서는 청구인과 처분청 사이에 다툼이 없으나, 처분청은 청구인이 신고한 쟁점건물의 취득가액인 건물신축가액 OOO원 및 자본적지출액 OOO원을 부인하고 취득 당시(증여받을 당시) 쟁점건물의 기준시가 OOO원을 취득가액으로 하여 양도소득세를 경정한 사실이 심리자료에 나타나며, 필요경비 관련 청구인 신고내역과 처분청 경정내역은 아래 표와 같다.

OOO

(다) 청구인이 제출한 증여자 홍OOO의 쟁점건물 신축관련 서류에 의하면, 홍OOO은 주식회사 OOO(이하 OOO”라 한다) 대표 하OOO와 건축물 설계계약을 체결하여 1997년 6월경부터 1998년 6월경까지 쟁점건물 설계 및 감리를 하게 하였고 OOO에 약 OOO원을 지급하였으며, 서OOO과 쟁점건물 신축계약을 체결하여 1997년 9월경부터 1998년 5월경까지 쟁점건물을을 신축하게 하였으며 공사금액 약 OOO원(부가가치세 별도)을 지급한 것으로 나타난다.

(라) 2012.7.31. 발급된 쟁점건물의 건축물대장에 의하면, 쟁점건물은 지하1층 지상3층으로 연면적 394.37㎡이며, 1997.7.21. 건축허가, 1997.9 착공, 1998.5.26. 사용승인 및 소유자 등록, 2000.9.26. 소유권 보존등기, 2000.12.30. 청구인 앞으로 소유권 이전되었고, 건축주 및 공사시공자는 청구인의 배우자인 홍OOO, 설계자 및 공사감리자는 하OOO로 기재되어 있다.

(마) 청구인은 OOO(청구인의 대리인 소속법인)의 평가의뢰로 감정가격 기준일을 2000.12.30., 평가목적을 일반거래(시가참고용)로 하여 소급감정(조사기간 2012.10.4., 작OOO자 2012.10.8.)한 쟁점감정가액을 제시하였는바, 감정평가서 주요내용은 아래와 같다.

OOO

(바) 살피건대, 청구인은 증여자(전 소유자)가 쟁점건물을 신축한 비용을 쟁점건물의 취득(증여) 당시 시가로 보아야 한다는 주장이나, 전 소유자가 쟁점건물을 신축한 시기는 증여일 약 2년 전으로 나타나므로 쟁점신축비용은 취득(증여) 당시 쟁점건물의 시가로 보기 어렵다고 판단되고, 쟁점감정가액은 청구인의 대리인이 소속한 법인이 의뢰하여 소급감정된 가액으로서 취득(증여)일 전후 3개월 이내의 기간 중 감정이 있는 경우에 해당되지 아니하므로 취득(증여) 당시 쟁점건물의 시가로 인정되는 가격이라고 보기 어렵다고 판단된다. 따라서 쟁점건물의 취득(증여) 당시 시가를 산정하기 어려운 경우에 해당하므로 기준시가를 쟁점건물의 취득 당시 실지거래가액으로 보아야 할 것이다.

(2) 쟁점②에 대하여 보면, 청구인은 쟁점건물을 증여받은 후 옥탑방 공사를 위하여 추가로 지출한 쟁점옥탑공사비를 자본적지출액으로 인정하여야 한다고 주장하면서 배OOO이 2012년 7월경 작성한 확인서(사진, 청구인의 은행거래내역, 배OOO의 인감증명서 첨부)를 제시하고 있으나, 배OOO이 쟁점옥탑공사비와 관련하여 부가가치세 등을 신고한 내역이 없고, 청구인의 은행거래내역이 쟁점옥탑공사비를 출금한 것인지 확인되지 아니하므로 청구인이 제출한 증빙만으로는 쟁점옥탑공사비를 자본적지출액이라고 인정하기 어렵다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.