가. 청구인 장OOO은 OOO 및 그 지상 근린생활시설 OOO의 소유자로서, 다른 OOO아파트의 소유자들 80명과 함께 2006.7.22. 주식회사 OOO과 기존 건물을 철거하고 OOO 주상복합아파트를 신축(이하 “재건축사업”이라 한다)하는 내용의 시행계약을 체결하고 2007.4.6. 주식회사OOO에 신탁을 원인으로 쟁점토지의 지분이전등기를 마쳤다.

나. 청구인들은 2008.2.27. 매도인 OOO과 쟁점토지 등에 재건축 중인 OOO에 대하여 분양계약을 체결하였고, 이후 쟁점아파트에 관하여 신탁재산처분에 의한 신탁을 원인으로 2011.2.14. 소유권보존등기를 한 OOO으로부터 2011.3.7. 매매를 원인으로 소유권이전등기를 마쳤다.

다. 청구인들은 쟁점토지의 양도와 관련하여 쟁점토지의 권리지분평가금액 OOO에서 쟁점아파트 분양가액 OOO을 차감한 OOO을 지급받은 후 그 금액 중 청구인들의 쟁점토지 소유지분 비율에 해당하는 금액OOO을 쟁점토지의 양도가액으로 하여 2011.3.31. 2011년 귀속 양도소득세 OOO을 각 신고ㆍ납부하였다.

라. 처분청은 2014.7.17.～2014.8.5. 기간 동안 양도소득세 조사결과, 쟁점토지가 쟁점아파트의 분양가액에 대물변제된 것으로 보아 쟁점토지의 권리지분평가금액 OOO을 양도가액으로 산정하여 2014.11.6. 청구인 장OOO에게 2011년 귀속 양도소득세 OOO, 같은 날 청구인 장OOO에게 2011년 귀속 양도소득세OOO을 각 경정ㆍ고지하였다.

마. 청구인들은 이에 불복하여 2015.2.2. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

(1) 처분청은 쟁점토지 전부가 OOO에 양도된 것OOO으로 보았으나, 청구인들은 쟁점토지의 일부만을 시공사인 주식회사 OOO에 양도한 것이다.

이 건 재건축사업은 OOO아파트 토지소유자들과 인근의 다수 필지 소유자인 OOO이 사업위탁자와 시행자가 아니라 동등한 토지 소유자의 지위에서 함께 “지주공동개발방식”으로 재건축사업을 진행한 것으로서, 당초 지하철 7호선 건설에 따라 OOO아파트의 건물이 위치한 토지 일부가 수용으로 철거될 상태에 놓여 구 건물 철거 및 재건축을 하기로 하면서 OOO아파트의 토지만으로는 재건축이 불가능하여 인근의 부동산 시행업체인 OOO소유의 토지가 있다는 것을 알고 OOO에 재건축사업 추진을 부탁하여 ‘시행계약서’를 작성하였으나, 이후 재건축조합 설립이 좌절됨에 따라 OOO아파트 소유자들이 임의의 재건축사업형태로 다시 재건축사업을 추진하기로 하고 OOO은 소유자의 하나로 참가하였던 것이다.

이에 따라 OOO과 기존에 체결한 ‘시행계약서’를 합의해제하면서 개발결과에 따른 이익 분배 등에 관한 내용 일부만을 ‘시행계약서’에서 차용하여 전혀 새로운 내용의 ‘지주공동개발계약’을 체결하고 OOO과 관리형 토지신탁계약을 체결한 후 시공사로 OOO을 선정하여 2010년 말 쟁점아파트를 건축함으로써 임의의 재건축사업을 진행하게 되었다.

따라서, OOO은 시행계약 해제 이후 다른 지주들과 같이 재건축사업에 토지를 제공한 소유자 중 하나에 불과하고, 청구인들은 쟁점아파트의 건설 전후를 비교하여 쟁점토지 중 감소된 면적인 14.91㎡(29.96㎡-15.05㎡)만을 양도하였음에도 불구하고, 청구인들이 쟁점토지 전체를 OOO에 양도하였다고 처분청이 판단한 것은 사실관계를 오해한 것이다.

(2) 양도가액은 객관적인 교환가치로 산정된 ‘권리지분평가금액’이 아니라, 실제거래가액에 해당하는 ‘공사대금상당액’과 ‘현금청산액’의 합계액이라 할 것이고, 양도차익을 산정함에 있어서 기준이 되는 실지거래가액이라 함은 객관적인 교환가치를 반영하는 일반적인 시가가 아니라 실지의 거래대금 그 자체 또는 거래 당시의 급부의 대가로 실지 약정된 금액을 말하는 것OOO이며, 심판결정례OOO도 같은 법리에 입각하여 임의의 재건축사업 결과로 양도된 토지부분의 가액에 대하여 ‘납세자가 토지를 제공함으로써 면하게 된 공사대금 상당액’이라고 판단하여 당사자 간 임의로 평가한 금액이 아니라 토지를 제공함으로써 얻게 된 객관적 이익 상당액을 진정한 양도가액으로 판단하였다.

처분청이 양도가액으로 본 권리지분평가금액OOO의 계산요소인 OOO은 OOO과 OOO간 임의로 협의한 금액이며, 4.64(464%)라는 비율도 토지제공에 대하여 위 당사자들간 임의로 합의한 비율일 뿐 객관적인 산출근거라 있는 비율이 아닌바, 결국 권리지분평가금액은 당사자들이 대략적으로 어림잡아 책정한 금액에 불과한 것이어서 실질적인 양도가액으로 삼기에는 적절치 못하므로 위 판례 및 심판결정례 취지에 반하며, 특히, OOO라는 숫자는 당시 OOO아파트를 소유하고 있던 지주들의 소유 아파트를 1:1로 대물보상하기 위하여 합의한 비율일 뿐 쟁점토지의 실질적 가격을 결정한 요소는 아니다.

이 건 재건축사업의 결과 쟁점아파트에 투입된 공사대금은 청구인 장OOO이 약 OOO, 청구인 장OOO이 약 OOO으로 추산되고, 추가로 현금청산금을 지급받은바, 청구인들은 이 건 재건축사업으로 인하여 종래 소유하던 쟁점토지 중 일부가 감소된 대가로 공사대금을 면제받고 추가로 현금을 지급받은 셈이므로 쟁점토지의 양도가액은 공사대금 면제금액과 현금수령금액의 합계라 할 것이다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인들은 OOO과 체결한 ‘시행계약서’를 합의해제하고 개발결과에 따른 이익분배 내용만을 차용한 새로운 내용의 ‘지주공동개발계약’을 체결하여 쟁점토지를 신탁회사에 신탁하고 쟁점아파트를 취득하였다고 주장하나,

청구인들이 제시한 ‘시행계약 추가합의계약서’(2007년)와 청구인들이 신탁회사와 2007.4.2. 작성한 ‘관리형 토지신탁 계약서’의 ‘토지신탁계약 특약사항’에서 청구인들과 OOO이 체결한 시행계약서를 기초로 신탁회사와의 신탁계약이 이루어졌음을 기재하고 있으므로, 시행계약서 합의해제와 지주공동개발계약 체결에 대한 어떠한 입증 서류도 제시하지 않는 청구인들의 시행계약 합의해제 주장은 인정될 수 없다. 또한, 지주공동사업은 토지주(시행사)와 시공사가 이익과 손실을 공유하면서 개발하는 방식인바, 시공사 OOO과 청구인들 간에 이익과 손실을 공유한다는 어떠한 문서도 제시된 바 없고, 청구인들이 OOO과 이익 혹은 손실을 공유한 사실이 입증된 바 없으므로 이 건 재건축사업을 지주공동개발에 의한 임의재건축의 사업구조로 해석할 수 없다. 오히려, 처분청은 청구인들과 OOO이 작성한 시행계약서에서 ‘토지 제공에 따라 받게 되는 분양권의 면적에 30평형대 아파트의 평당 평균 분양환산가액을 곱한 금액을 대물변제금액’이라 정의(시행계약서 제2조 및 제3조)하고 ‘분양가액에서 대물변제금액을 차감한 금액을 부담금’(시행계약서 제4조)으로 작성하였으며 대물변제금액이 실제 분양계약서에서 ‘권리지분평가금액’이라는 명목으로 분양가액에 상계 처리되어 쟁점토지가 쟁점아파트의 분양가액에 대물변제된 것으로 확인하였다.

시행계약서상으로 청구인들이 쟁점토지를 제공하고 그 대가로 쟁점아파트의 분양권을 취득하기로 계약하면서 분양권의 대물변제면적에 30평형대 아파트의 평당 평균 분양환산가액과 4.64(평당)를 곱한 금액을 분양가액에서 차감하기로 약정한바, 분양가액은 쟁점아파트의 토지와 건물의 가액을 합한 금액으로서, 그에 상계되는 대물변제금액이라면 당연히 쟁점토지 면적 전체가 양도되었다고 보는 것이 타당하다.

(2) 청구인들은 쟁점토지의 양도가액을 권리지분평가금액이 아닌 쟁점아파트의 공사대금 상당액과 현금청산액의 합계액으로 주장하나,

계산근거도 알 수 없는 쟁점아파트의 공사대금 추산액을 양도가액이라 주장함은 인정될 수 없는바, 쟁점토지의 양도가액은 시행계약서(2006.7.22.)와 시행계약 추가 합의계약서(2007년)에서 정하고 토지신탁계약 특약사항(2007.4.2.)으로 재확인한 후 분양계약서에 권리지분평가금액이라는 명목으로 쟁점아파트 분양가액과 상계한 금액으로서, 이를 쟁점토지의 거래대금 그 자체 또는 거래 당시의 급부의 대가로 보는 것이 타당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점토지의 권리지분평가액을 양도가액으로 보아 과세한 처분의 당부

나. 관련 법령 : <별지> 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 심리자료에 의하면 청구인 장OOO은 쟁점토지의 OOO을, 장OOO은 쟁점토지의 OOO을 각 소유하고 있고, 그 지상 근린생활시설 OOO아파트를 소유하고 있는바, 다른 OOO아파트의 소유자들 80명과 함께 2006.7.22. OOO과 기존 건물을 철거하고 OOO 주상복합아파트를 신축하는 내용의 시행계약을 체결하고 2007.4.6. OOO에 신탁을 원인으로 쟁점토지의 지분이전등기를 마쳤다.

(나) 청구인들은 2008.2.27. 매도인 OOO과 쟁점아파트에 대하여 분양계약을 체결하였고, 쟁점아파트에 관하여 신탁재산처분에 의한 신탁을 원인으로 2011.2.14. 소유권보존등기를 한 OOO으로부터 2011.3.7. 매매를 원인으로 소유권이전등기를 마쳤다.

(다) 청구인들은 쟁점토지의 양도와 관련하여 아래 <표>와 같이 쟁점토지의 권리지분평가금액 OOO에서 쟁점아파트 분양가액 OOO을 차감한 OOO을 지급받은 후 이 중 청구인들의 쟁점토지 소유지분 비율에 해당하는 금액을 쟁점토지의 양도가액으로 하여 2011.3.31. 2011년 귀속 양도소득세 OOO을 각 신고ㆍ납부하였다.

OOO

(2) 청구인들이 2006.7.22. OOO과 체결한 시행계약서의 내용은 아래와 같다.

OOO

(3) 청구인들은 OOO과 시행계약을 체결하였으나, 이후 합의해제하였고 OOO은 재건축사업에 토지를 제공한 다른 지주들과 같이 ‘지주공동개발계약’을 체결하였다고 주장하는바, 합의해제 또는 지주공동개발계약과 관련된 자료는 제출하지 아니하였다.

(4) 청구인들은 이 건 재건축사업의 결과 쟁점토지의 양도로 청구인 장OOO이 약 OOO, 청구인 장OOO이 약 OOO의 쟁점아파트 공사대금을 면하였다고 주장하나, 이에 대한 구체적인 근거는 제시하지 아니하였다.

(5) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대,청구인들은 쟁점토지 전부가 아닌 일부(감소면적)만이 양도되었다고 주장하나,

시행계약서(2006.7.22.)에 청구인들이 쟁점토지를 제공하고 그 대가로 쟁점아파트의 분양권을 취득하기로 계약하면서, 청구인들의 등기된 토지면적 1평당 4.64를 곱한 것을 대물변제면적으로 하고 이에 30평형대 아파트의 평당 평균 분양환산가를 곱한 금액을 대물변제금액으로 약정하여 쟁점토지 전체가 양도대상으로 보이는 점, 청구인들과 OOO이 작성한 2006.7.22. 시행계약서가 합의해제된 사실이 없고, 이 건 재건축사업이 청구인들과 시행사가 이익과 손실을 공유한 지주공동사업임을 인정할 증빙은 제출되지 아니한 점,청구인들이 추진한 이 건 재건축사업은「도시 및 주거환경정비법」이 적용되지 아니하는 일반 재건축에 해당하는 것이어서 쟁점토지를 「소득세법」제88조 제2항에서 규정하는 환지처분에 의한 체비지로 충당된 경우로 볼 수 없는 점 등에 비추어 쟁점토지의 권리지분평가금액을 양도가액으로 하여 청구인들에게 양도소득세를 과세한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

(1) 소득세법 제88조【양도의 정의】① 제4조 제1항 제3호 및 이 장에서 "양도"란 자산에 대한 등기 또는 등록과 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다. 이 경우 부담부증여( 「상속세 및 증여세법」 제47조 제3항 본문에 해당하는 경우는 제외한다)에 있어서 증여자의 채무를 수증자(受贈者)가 인수하는 경우에는 증여가액 중 그 채무액에 상당하는 부분은 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것으로 본다.

제94조【양도소득의 범위】① 양도소득은 해당 과세기간에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

1. 토지[「공간정보의 구축 및 관리 등에 관한 법률」에 따라 지적공부에 등록하여야 할 지목에 해당하는 것을 말한다] 또는 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함한다)의 양도로 발생하는 소득

2. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 부동산에 관한 권리의 양도로 발생하는 소득

가. 부동산을 취득할 수 있는 권리(건물이 완성되는 때에 그 건물과 이에 딸린 토지를 취득할 수 있는 권리를 포함한다)

제96조【양도가액】① 제94조 제1항 각 호에 따른 자산의 양도가액은 그 자산의 양도당시의 양도자와 양수자 간에 실제로 거래한 가액(이하 "실지거래가액"이라 한다)에 따른다.

제98조【양도 또는 취득의 시기】자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대통령령으로 정한다.

제100조【양도차익의 산정】① 양도차익을 계산할 때 양도가액을 실지거래가액(제96조 제3항에 따른 가액 및 제114조 제7항에 따라 매매사례가액·감정가액이 적용되는 경우 그 매매사례가액·감정가액 등을 포함한다)에 따를 때에는 취득가액도 실지거래가액(제97조 제7항에 따른 가액 및 제114조 제7항에 따라 매매사례가액·감정가액·환산가액이 적용되는 경우 그 매매사례가액·감정가액·환산가액 등을 포함한다)에 따르고, 양도가액을 기준시가에 따를 때에는 취득가액도 기준시가에 따른다.

(2) 소득세법 시행령 제162조【양도 또는 취득의 시기】① 법 제98조의 규정에 의한 취득시기 및 양도시기는 다음 각호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금(당해 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 당해 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 제외한다)을 청산한 날로 한다.

4. 자기가 건설한 건축물에 있어서는 사용검사필증교부일. 다만, 사용검사전에 사실상 사용하거나 사용승인을 얻은 경우에는 그 사실상의 사용일 또는 사용승인일로 하고 건축허가를 받지 아니하고 건축하는 건축물에 있어서는 그 사실상의 사용일로 한다.

제166조【양도차익의 산정 등】② 법 제100조에 따라 양도차익을 산정하는 경우 주택재개발사업 또는 주택재건축사업을 시행하는 정비사업조합의 조합원이 해당 조합에 기존건물과 그 부수토지를 제공하고 관리처분계획에 따라 취득한 신축주택 및 그 부수토지를 양도하는 경우 실지거래가액에 의한 양도차익은 다음 각 호의 산식에 따라 계산한다.

1. 청산금을 납부한 경우

[관리처분계획인가 후 양도차익 × 납부한 청산금 ÷ (기존건물과 그 부수토지의 평가액 + 납부한 청산금)](이하 이 조에서 "청산금납부분양도차익"이라 한다) + {[ 관리처분계획인가후양도차익 × 기존건물과 그 부수토지의 평가액 ÷ (기존건물과 그 부수토지의 평가액 + 납부한 청산금)] + 관리처분계획인가전양도차익}(이하 이 조에서 "기존건물분양도차익"이라 한다)