2. 조세법률주의(租稅法律主義)의 내용

3. 구(舊) 지방세법(地方稅法) 제31조 제2항 제3호 단서 중 “당해 재산(財産)에 대하여 부과되는 지방세(地方稅)”라는 부분의 위헌(違憲) 여부

2. 헌법(憲法) 제38조 및 제59조에 근거를 둔 조세법률주의(租稅法律主義)는 과세요건법정주의(課稅要件法定主義)와 함께 과세요건명확주의(課稅要件明確主義)를 그 핵심적인 내용으로 하고 있고, 과세요건명확주의(課稅要件明確主義)는 과세요건에 관한 법률규정의 내용이 지나치게 추상적이거나 불명확하면 이에 대한 과세관청의 자의적(恣意的)인 해석과 집행을 초래할 염려가 있으므로 그 규정내용이 명확하고 일의적(一義的)이어야 한다.

3. 구(舊) 지방세법(地方稅法) 제31조 제2항 제3호 단서 중 “당해 재산(財産)에 대하여 부과되는 지방세(地方稅)”라는 부분은 그 안에 당해 재산(財産)과 관련하여 부과되는 강학상(講學上)의 수득세(收得稅), 소비세(消費稅) 및 유통세(流通稅)까지도 모두 포함하거나 또는 그 일부가 포함되는 것으로 이를 넓게 해석하는 한, 조세법률주의(租稅法律主義)의 이념인 국민의 경제생활에 관한 예측가능성(豫測可能性)의 보장을 허물고 기본권(基本權) 제한입법(制限立法)의 한계(限界)와 재산권보장(財産權保障)에 관한 헌법규정에도 위배될 것이나, 이를

당해 재산(財産)의 소유(所有) 그 자체에 담세력(擔稅力)을 인정하여 부과하는 강학상(講學上)의 재산세(財産稅)에 한하여 적용되는 것으로 좁게 해석하는 한 헌법위반(憲法違反)의 문제는 생기지 아니한다.

재판관 변정수의 반대의견(反對意見)

3. 담보권(擔保權) 설정시기(設定時期)나 지방세(地方稅) 납부기한(納付期限)과 관계없이 담보권(擔保權)에 우선하게 되어 있는 “당해 재산(財産)에 대하여 부과된 지방세(地方稅)와 가산금(加算金)”이란 당해 재산으로 인하여 부과된 지방세 및 가산금을 의미하는 것으로 해석되고, 이는 지방세법(地方稅法)의 규정에 의하여 명확한 것으로서 과세요건명확주의(課稅要件明確主義)에 반하거나 조세법률주의(租稅法律主義)에 반한다고 볼 수 없다. 위 법률조항은 지방세(地方稅)의 확보라는 공공복리(公共福利)를 위하여 담보권자(擔保權者)의 이익을 다소 희생시키는 법률이고, 그 희생의 정도에 비하여 공공복리(公共福利)의 측면이 월등히 크다고 아니할 수 없으므로, 이는 헌법(憲法) 제37조 제2항에 의한 적법한 재산권 제한이며 과잉금지원칙(過剩禁止原則)을 위배하였다고 볼 수 없다.

제청법원 창원지방법원 전주지원(1990.12.18. 90카2357 위헌여부심판제청)

제청신청인 ○○금융주식회사

대리인 변호사 서 정 곤

관련소송사건 구 마산지방법원 진주지원 90가합1628 부당이득금 반환

② 다음 각호에 해당하는 것은 제1항의 규정(規定)을 적용하지 아니한다.

1.∼2. 생략

3. 지방세(地方稅)와 가산금(加算金)의 납기한(納期限)으로부터 1년(年) 전에 설정(設定)한 전세권(傳貰權), 질권(質權) 또는 저당권(抵當權)의 목적(目的)인 재산(財産)의 매각(賣却)으로 인하여 생긴 금액(金額) 중에서 지방세(地方稅)와 가산금(加算金)을 징수(徵收)하는 경우에 그 전세권(傳貰權), 질권(質權) 또는 저당권(抵當權)에 의하여 담보(擔保)된 채권(債券). 다만, 당해재산(財産)에 대하여 부과(부과)된 지방세(地方稅)와 가산금(加算金)에 대하여는 예외로 한다.

4.∼5. 생략

③ 생략

헌법재판소법(憲法裁判所法) 제41조 (위헌여부심판(違憲與否審判)의 제청(提請)) ① 법률(法律)이 헌법(憲法)에 위반되는 여부가 재판(裁判)의 전제(前提)가 된 때에는 당해 사건(事件)을 담당하는 법원(法院)(군사법원(軍事法院)을 포함한다. 이하 같다)은 직권(職權) 또는 당사자(當事者)의 신청(申請)에 의한 결정(決定)으로 헌법재판소(憲法裁判所)에 위헌(違憲) 여부의 심판(審判)을 제청(提請)한다.

② 제1항의 당사자(當事者)의 신청(申請)은 제43조 제2호 내지 제4호의 사항을 기재한 서면(書面)에 의하여야 한다.

③ 제2항의 신청서면(申請書面)의 심사(審査)에 관하여는 민사소송법(民事訴訟法) 제231조의 규정(規定)을 준용(準用)한다.

④ 위헌여부심판(違憲與否審判)의 제청(提請)에 관한 결정(決定)에 대하여는 항고(抗告)할 수 없다.

⑤ 대법원(大法院) 외의 법원(法院)이 제1항의 제청(提請)을 할 때에는 대법원(大法院)을 거쳐야 한다.

헌법재판소법(憲法裁判所法) 제68조 제2항

1991.11.25. 선고, 91헌가6 결정

2. 1992.12.24. 선고, 90헌바21 결정

조 제2항 제3호 본문 중 “으로부터 1년”이라는 부분에 대한 위헌여부심판제청은 이를 각하한다.

2. 위 법률 제31조 제2항 제3호 단서는, 당해 재산의 소유 그 자체를 과세의 대상으로 하여 부과하는 지방세와 가산금에 한하여 적용되는 것으로 해석하는 한, 헌법에 위반되지 아니한다.

가. 사건의 개요

(1) 이 사건은 구 마산지방법원 진주지원(1992.5.1. 창원지방법원 진주지원으로 법원명칭이 변경되었음) 90가합1628 부당이득금 반환청구사건(원고 산청군, 피고 ○○금융주식회사)의 피고인 ○○금융주식회사가 위 민사소송사건에 있어서 재판의 전제가 된다고 하면서 구 지방세법(1991.12.14. 개정 전의 것) 제31조 제2항 제3호 본문 중 “으로부터 1년”이라는 부분과 그 단서부분에 대한 위헌여부심판의 제청신청을 하자, 위 법원이 이를 받아들여 1990.12.18.자 동 법원 90카2357 위헌제청결정으로 헌법재판소법 제41조 제1항에 따라 위 법률조항에 대한 위헌여부심판의 제청을 하였고 그 제청서는 1991.1.11. 당재판소에 접수되었다.

(2) 위 민사소송사건의 제소경위는 다음과 같다.

주식회사 ○○은 이 사건 제청신청인(○○금융주식회사)에 대한 융자금채무를 담보하기 위하여 자기소유인 경남 산청군 ○○ 외 8필지의 토지 및 그 지상건물과 공장 내의 기계·기구에 관하여 채권자인 제청신청인 앞으로 근저당권설정등

기를 경료하였다.

그런데, 제청신청인은 채무자인 주식회사 ○○이 변제기를 도과하자 근저당권의 실행으로서 위 근저당목적물에 관하여 제청법원에 임의경매신청을 하고(제청법원 89타경1178) 1989.10.27. 이를 금 310,000,000원에 스스로 경락받아 그 집행비용을 공제한 나머지 경락대금 300,546,840원 전액을 선순위담보권자로서 배당받았다.

그러자, 지방자치단체인 산청군(山淸郡)은 위 주식회사 ○○이 납기한이 1986.3.경부터 1989.10.경까지인 지방세와 가산금 즉 취득세, 등록세, 면허세, 재산세, 사업소세, 주민세 및 자동차세와 각 그 가산금 합계 18,211,550원을 연체하고 있었고 특히 그 중 취득세, 등록세, 재산세 및 사업소세와 각 그 가산금 합계 17,775,710원은 구 지방세법 제31조 제2항 제3호 단서 소정의 이른바 당해세(當該稅)로서 제청신청인의 위 저당권부채권에 항상 우선하는 것인데도 경매법원이 조세우선의 원칙에 반하여 위 경락대금 전액을 선순위담보권자라 하여 제청신청인에게 배당하였고 그 결과 제청신청인은 법률상 원인 없이 위 연체세액 상당액을 부당이득하였다 하여 제청신청인을 상대로 그 반환을 구하는 민사소송을 제기한 것이다.

나. 심판의 대상

그러므로 이 사건 심판의 대상은 구 지방세법(1991.12.14. 법률 제4415호로 개정되기 전의 것, 이하 “구 지방세법”이라 한다.) 제31조 제2항 제3호(이하, “이 사건 법률조항”이라 한다) 본문 중 “으로부터 1년”이라는 부분과 그 단서부분이 헌법에 위반되는지의 여부인바, 위 법률조항의 내용은 다음과 같다.

제31조(지방세의 우선) ① 지방자치단체의 징수금은 납세의무자

또는 특별징수의무자의 총재산에 대하여 따로 규정한 것을 제외하고는 공과금(체납처분의 예에 의하여 징수할 수 있는 채권을 말한다)과 기타의 채권에 우선하여 징수한다. 다만, 지방자치단체의 다른 징수금과 국세 및 그 가산금과 체납처분비(이하 본장에서 “국세”라 한다)는 예외로 한다.

② 다음 각호에 해당하는 것은 제1항의 규정을 적용하지 아니한다.

3. 지방세와 가산금의 납기한으로부터 1년 전에 설정한 전세권, 질권 또는 저당권의 목적인 재산의 매각으로 인하여 생긴 금액 중에서 지방세와 가산금을 징수하는 경우에 그 전세권, 질권 또는 저당권에 의하여 담보된 채권. 다만, 당해 재산에 대하여 부과된 지방세와 가산금에 대하여는 예외로 한다.

2. 위헌여부심판제청 이유와 관계기관의 의견

가. 제청법원의 위헌여부심판제청 이유

(1) 이 사건 법률조항에 의하면 먼저 성립하고 공시를 갖춘 담보물권이 후에 발생하고 공시를 전혀 갖추지 못한 지방세채권에 의하여 그 우선순위를 추월당함으로써 합리적인 사유 없이 저당권 등이 그 본래의 취지에 따른 담보기능을 발휘할 수 없게 되는바, 이는 자금대출 당시 믿고 의지하였던 저당권 등이 유명무실하게 되고 또한 저당권 등이 합리적 사유 없이 담보기능을 수행하지 못하게 되어 피담보채권의 실현에 전혀 기여하지 못함으로써 담보물권은 물론 나아가 사유재산제도의 본질적 내용에 대한 침해가 이루어지고 있다.

(2) 우리 헌법에 의하면 모든 국민은 납세의 의무가 있으나(제38

조) 조세의 종목과 세율은 법률로 정하도록 되어 있으며(제59조) 국민의 재산권은 보장되므로(제23조 제1항), 납세의무자 이외의 제3자의 재산에서 조세를 징수하는 법률은 합리적인 이유가 있어야 할 것인데, 이 사건 법률조항은 궁극적으로 납세의무자가 아닌 저당권자 등의 재산에서 지방세 등을 징수하는 셈이 되어 그러한 관점에서 합리적인 이유를 갖추지 못하고 있다.

(3) 따라서, 이 사건 법률조항은 모든 국민의 재산권보장을 규정한 헌법 제23조 제1항, 기본권의 본질적 내용의 침해금지를 규정한 헌법 제37조 제2항 후문 및 조세법률주의를 규정한 헌법 제38조, 제59조에 위배되는 위헌규정이라고 해석될 여지가 있어, 위 법률조항에 대한 위헌여부심판을 제청한다.

나. 제청신청인의 제청신청 이유

제청법원의 위 제청이유와 같다.

다. 법무부장관의 의견

(1) 저당권 등에 의한 피담보채권의 행사가 지방세우선의 원칙에 의하여 제한되는 것은 일정한 요건에 해당하는 한정된 경우에 불과하여 전면적인 제한은 아니며, 지방세에 우선당하는 경우에 있어서도 당해 담보물권은 지방세에 이은 후순위담보권으로서 의연히 그 우선변제적 효력을 그대로 유지하므로 결코 담보물권이라는 재산권의 본질적 내용에 대한 침해가 아닐 뿐만 아니라, 그 제한의 방법도 충돌하는 양 법익보호의 조화를 기하기 위한 것으로서 적정하고 필요한 것이다.

(2) 조세우선의 원칙이 국가재정의 재원확보라는 공익적 측면에서 그 합헌성이 인정되고 있고 그 한도 내에서 국민의 재산권 특히

담보권은 제한되지 않을 수 없는 것인데, 이 경우 지방세와 담보권의 우선순위조정에 관한 한계선이 되는 기준일이나 범위의 선택은 정치·경제·사회적 제반요소와 조세제도 및 담보권 보장제도의 현실을 고려하여 입법자의 재량에 의하여 선택되어 질 수밖에 없다.

(3) “납부기한으로부터 1년 전”이라는 기준일의 설정은 과거 우리나라 세법에 있어서 1년을 단위로 하는 연세(年稅)가 조세수입의 대종을 이루고 있었던 점과 조세채권은 일정한 과세요건에 따라 일률적, 무선택적, 자동적으로 성립할 뿐만 아니라 직접적, 구체적 대상이 없는 일방적인 과징이기 때문에 그 확보가 일반채권에 비하여 어렵다는 것을 고려하고 조세채권의 특징상 그 성립으로부터 확정, 납부기한, 납부에 이르기까지 상당한 시일을 요하는 일련의 과정을 거치는 점을 참작하여 국민에게 정치적 책임을 지는 국회가 우리의 경제적, 사회적, 법률제도적 현실에 맞추어 설정한 것이므로 위 법률조항은 재산권의 제한방식에 있어서도 하등 비례의 원칙에 위배되는 것이 아니다.

라. 내무부장관의 의견

이 사건 법률조항 중 단서부분에 관하여 다음과 같은 의견을 추가하는 외에는 대체로 법무부장관의 의견과 같다.

(1) 당해 재산에 대한 지방세가 저당권보다 우선하는 것은 납세의무의 발생이 당해 재산에서 연유하는 것이므로 1차적으로 그 재산에서 조세채권을 확보하는 것이 사회 일반의 법감정에 부합한다.

(2) 금융거래에 있어 채권자는 저당권설정시 선량한 관리자의 주의로 상대방의 제반 신용상태를 조사하여 거래의 안전과 예측성을

기초로 금융거래를 하는 것이므로 이때에는 거래기간 동안에 부담할 세액의 크기를 감안하여 안정적으로 담보물권을 평가하는 것이 일반적이며, 특히 지방세는 예측이 곤란한 소득과세와는 달리 부동산과세 위주로 되어 있어 장래 세부담의 크기를 용이하게 예측할 수 있다.

(3) 입법례를 보더라도 근로기준법 제30조의2의 규정에 의한 임금채권, 주택임대차보호법 제8조의 규정에 의한 주택임차보증금채권 등은 공시 없이도 먼저 성립한 저당권 등보다 우선하도록 되어 있음에 비추어 볼 때, 조세(지방세)채권과 저당권부채권 등간의 우선 여부의 문제는 항상 성립의 선후에 따라 결정되는 것이 아니고 사회정책목적, 공익목적 등의 필요성에 따른 입법정책의 문제라 할 것이다.

(4) 따라서 당해 재산에 대하여 부과된 지방세와 가산금의 절대우선에 관한 위 법률조항은 공공복리의 실현을 위한 지방자치단체의 재원확보라는 공익목적상의 필요에 의한 것으로서 사유재산의 본질적 내용을 침해하는 것이 아니다.

3. 판단

이 사건 법률조항의 위헌여부에 관하여는 우선 그 본문 중“으로부터 1년”이라는 부분과 단서부분(이하, “단서부분”이라 한다)을 나누어 살펴볼 필요가 있다.

가. 본문 중 “으로부터 1년”이라는 부분에 대한 판단

이 사건 법률조항의 본문 중 “으로부터 1년”이라는 부분에 관하여는 당재판소가 1991.11.25. 선고한 91헌가6 사건의 결정에서 그 부분은 헌법에 위반된다고 선고한 바 있으므로 헌법재판소법 제47

조 제2항에 의하여 그 부분 법률규정은 그 날로부터 효력을 상실하였다 할 것이고 따라서 그 부분의 위헌여부는 더 이상 위헌여부심판의 대상이 될 수 없다고 할것이므로(당재판소 1989.9.29. 선고, 89헌가86 결정 참조) 이 부분에 대한 위헌여부심판의 제청은 부적법하다.

나. 단서부분에 대한 판단

(1) 이 사건 법률조항을 보면, 그 본문(本文)은 지방세와 가산금의 납기한(納期限)으로부터 과거로 소급하여 1년 전이라는 시점을 기준으로 하여 그 전에 설정된 전세권, 질권 또는 저당권(이하, “저당권 등”이라 한다)의 목적인 재산의 매각대금에서 그 지방세와 가산금을 징수하는 경우에는 그 저당권 등에 의하여 담보된 채권이 지방세 및 가산금채권에 우선하지만 그 저당권 등이 그 후에 설정된 경우에는 지방세 및 가산금채권이 그 저당권 등에 의하여 담보된 채권에 우선하여 징수됨을 규정한 것이고, 그 단서(但書)는 다만 위 저당권 등의 목적인 당해 재산에 대하여 부과된 지방세 및 가산금채권은 그 저당권 등의 설정시기에 관계없이 즉 그 저당권 등이 위 기준시점 이전에 설정된 경우라도 항상 그 저당권 등의 피담보채권보다 우선하여 징수됨을 규정한 것이라고 풀이된다.

그러므로 위 본문 소정의 지방세채권과 그 단서 소정의 지방세채권을 대비해 보면 우선 후자는 그 납세의무의 발생이당해 재산에서 연유하는 것이므로 1차적으로 그 재산에서 조세채권을 확보하는 것이 조세징수의 확보라는 공익적 요청과 사회일반의 법감정에 부합하고 또 그 재산과 납세의무의 발생 사이에 물적(物的) 관련성이 있다는 점에서 그러한 관련성이 없는 전자에 비하여서는 그 조세채

무의 발생에 관한 담보권자의 예측가능성도 크다고 할 것이므로 이를 전자와 동일하게 보아 위 당재판소 91헌가6 결정에 맞추어 쉽사리 위헌이라고 논단하기는 어려운 일면이 있다. 그러나 다른 한편 후자 즉 당해 재산에 대하여 부과되는 지방세(이른바 당해세)는 그 당해 재산을 담보목적물로 하는 저당권 등의 설정시기에 관계없이 항상 그 저당권 등의 피담보채권보다 우선하도록 규정되어 있으므로 그 조세채무에 관한 담보권자의 예측가능성을 저해하는 일면도 있어 그 적용범위를 한정하지 않으면 위헌이 될 소지도 있다. 이러한 두 가지 점을 고려하면서 이 사건 단서부분의 위헌여부를 살펴보기로 한다.

(2) 먼저, 과세요건명확주의의 관점에서 본다.

헌법 제38조 및 제59조에 근거를 둔 조세법률주의는 과세요건법정주의와 함께 과세요건명확주의를 그 핵심적인 내용으로 하고 있는바 과세요건명확주의는 과세요건에 관한 법률규정의 내용이 지나치게 추상적이거나 불명확하면 이에 대한 과세관청의 자의적(恣意的)인 해석과 집행을 초래할 염려가 있으므로 그 규정내용이 명확하고 일의적(一義的)이어야 한다는 것이 그 요지이다(당재판소 1992.12.24. 선고, 90헌바21 결정 등 참조). 그런데 이 사건 단서부분은 절대적 우선권이 부여되는 지방세의 종류를 명시하지 아니하고 단지 “당해 재산에 대하여 부과된 지방세와 가산금”이라고만 규정하였기 때문에 해석상 논란이 있고 따라서 과세요건명확주의에 위배될 소지가 없지 않다. 그러나 이 단서부분은 그 적용범위를 아래 판시와 같이 한정한다면 과세요건명확주의에 위배될 소지를 없애면서도 그 입법목적을 어느 정도 달성할 수 있다고 보여지므로 위의 이유

만으로 곧 이를 위헌으로 선언할 것은 아니라고 본다.

다음으로, 재산권(담보권)의 보장 및 그 제한입법의 한계의 관점에서 본다.

우리 헌법은 모든 국민의 재산권은 보장된다고 규정하고(제23조 제1항) 국가안전보장·질서유지 또는 공공복리를 위하여 필요한 경우에 한하여 법률로써 이를 제한하는 경우에도 그 본질적인 내용은 침해할 수 없다고 규정하고 있으므로(제37조 제2항) 이 사건 단서부분 소정의 이른바 당해세우선에 관한 특례규정이 위헌이 되지 않으려면 그것이 저당권 등 담보물권의 본질적인 내용을 침해하지 않아야 함과 동시에 이른바 과잉금지의 원칙에도 위배되지 않아야 한다. 이러한 관점에서 이 사건 단서부분을 보면 먼저 성립하고 공시방법을 갖춘 저당권 등이 그 후에 발생하고 아무런 공시방법도 갖추지 아니한 조세채권에 의하여 그 우선순위를 추월당함으로써 담보물권이 그 우선변제청구의 기능을 발휘하지 못하도록 되어 있으므로 그 본질적인 내용의 침해이거나 과잉금지의 원칙에 위배되는 것이 아닌가 하는 의문도 없지 않다. 그러나 다른 한편 담보물권의 담보적 기능은 그 담보물권자가 담보목적물의 매각대금에서 그 피담보채권의 전액 또는 그에 가까운 변제를 받는 데 있다고 할 것이므로 담보물권이 조세채권에 의하여 그 우선순위를 추월당한다고 하더라도 그 조세채권의 우선징수에 의하여 영향을 받지 않고 피담보채권의 전액 또는 그에 가까운 변제를 받을 수 있는경우에는 그 담보물권의 본질적인 내용이 침해당한다거나 그 내용이 과도하게 제한되는 것이라 볼 수 없을 것이다.

이 사건 단서부분 소정의 이른바 당해세의 우선에 관한 특례는

당해세가 저당권 등 이른바 약정담보물권(約定擔保物權)에 의하여 담보되는 채권에 우선함을 규정한 것인바, 이러한 약정담보물권은 당사자간의 설정계약과 그 등기(또는 기타의 공시방법)에 의하여 설정되는 것이므로 그 설정계약 당시 담보물권 취득자가 장래의 일정기한(주로 그 피담보채권의 변제기 또는 변제기 후의 그 담보권 실행시기, 이하 이러한 의미로 “장래의 일정기한”이란 말을 쓴다)까지에 그 담보목적물에 대하여 부과될 이른바 당해세의 종목과 세액을 상당한 정도로 예측할 수 있는 경우에는 이를 감안하여 그 당해세가 우선징수되더라도 이에 의하여 영향을 받지 않고 그 담보목적물의 매각대금에서 피담보채권의 전액 또는 그에 가까운 변제를 받을 수 있게끔 담보물권 설정계약의 내용을 자기에게 유리하게 약정할 수 있을 것이고, 따라서 이러한 경우에는 당해세의 우선징수권을 인정하더라도 실질적으로는 담보물권의 본질적인 내용을 침해한다거나 그 내용을 과도하게 제한하는 것이라고 볼 수 없을 것이다. 따라서 당해세의 발생에 관한 담보물권 취득자의 이러한 예측가능성의 유무가 바로 그 담보물권의 실질적인 보장 여부를 결정하게 된다고 볼 수 있다.

그런데 이러한 당해세 즉 당해 재산에 대하여 부과되는 조세는 그 조세가 당해 재산의 또는 당해 재산에 관한 어떤 점을 담세력의 존재를 표상하는 과세물건(또는 과세대상)으로 파악한 것인가에 따라 담보권 취득자의 예측가능성에 현저한 영향을 미친다고 보여지므로 결국 당해세의 발생에 관한 담보권자의 예측가능성의 유무 및 정도는 이러한 과세물건을 기준으로 한 조세의 종별에 따라 이를 판별할 수밖에 없다고 보여진다. 그러므로 아래에서 이 문제를 살

펴보기로 한다.

(3) 담세력의 존재를 표상하는 과세물건을 기준으로 하면 조세는 수득세, 재산세, 소비세 및 유통세로 분류할 수 있다고 강학상 일반적으로 설명되고 있는바, 그 통설적 견해에 의하면 강학상의 이른바 “수득세(收得稅)”는 사람이 수입(화폐 또는 그에 갈음하는 경제가치의 취득)을 얻고 있다는 사실에 착안하여 부과하는 조세이고, “재산세(財産稅)”는 재산을 소유한다는 사실에 착안하여 부과하는 조세 즉 사람이 어떤 재산을 소유하고 있다는 사실 그 자체에 담세력을 인정하여 부과하는 조세이며(과세대상이 되는 재산의 범위에 따라 일반재산세와 개별재산세가 있다), “소비세(消費稅)”는 사람이 재화 또는 용역(用役)을 구입·소비하는 사실에 간접적으로 담세력을 인정하여 부과하는 조세이고, “유통세(流通稅)”는 권리의 취득·이전을 비롯하여 거래에 관한 각종의 사실적 내지 법률적 행위를 대상으로 하여 부과하는 조세라고 설명하고 있다. 그렇다면 어떤 재산을 담보목적물로 하여 저당권 등 담보물권을 취득한 자가 장래의 일정기한까지에 그 재산에 대하여 부과될(즉 납기한이 도래할) 이른바 당해세의 세액을 상당한 정도로 예측할 수 있는 것은 위에서 본 조세종별의 각 과세물건(또는 과세대상)의 내용으로 보아 강학상의 이른바 재산세뿐이라고 보여지고 반면에 강학상의 수득세, 소비세 및 유통세의 경우는 그 예측이 불가능하거나 매우 어렵다고 보여진다. 왜냐하면 저당권 등 담보물권의 취득자로서는, 그 담보물권의 설정자가 앞으로 당해 재산 그 자체 또는 그 재산상의 권리의 대부(貸付)등으로 인하여 어떤 종류의 수입을 어느 정도 얻을 수 있겠는지(수득세의 경우), 당해 재산에 대하여 어떤 형태의 소비세를 어느 정도

부담할 것인지(소비세의 경우) 또는 당해 재산의 거래에 관한 어떤 사실적 또는 법률적 행위를 할 것인지(유통세의 경우) 등은 이를 예측할 수 없거나 그 예측이 매우 곤란한 반면, 당해 재산의 소유에 대하여 부과하는 강학상의 재산세는 그 재산이 존재하는 한 항상 일정액(과표의 변동은 논외로 함)의 세금이 부과되리라는 것을 쉽게 예측할 수 있기 때문이다.

이 사건에서 문제된 지방세의 종목에 관하여 그 당시에 시행 중이던 구 지방세법의 관계규정에 따라, 이 점을 좀 더 구체적으로 살펴보면, 우선 취득세는 부동산·차량·중기·입목 또는 항공기의 취득에 대하여 부과하는 조세라고 규정되어 있으나(제105조 제1항) 여기서 취득이라 함은 매매·교환·증여·기부, 법인에 대한 현물출자, 건축, 공유수면의 매립, 간척에 의한 토지의 조성 등과 기타 이와 유사한 취득으로서 원시취득, 승계취득 또는 유상·무상을 불문한 일체의 취득을 말한다고 규정되어 있고(제104조 제8호) 선박·차량과 중기의 종류의 변경 또는 토지의 지목을 사실상 변경함으로써 그 가액이 증가한 경우에는 이것 또한 취득으로 본다는 규정(제105조 제5항)과 법인의 주식 또는 지분을 주주 또는 사원으로부터 취득함으로써 제22조 제2호의 규정에 의한 과점주주가 된 때에는 그 과점주주는 당해 법인의 부동산·차량·중기·입목 또는 항공기를 취득한 것으로 본다는 규정(제105조 제6항 본문) 등이 있어 이 법이 규정하는 “취득”의 개념은 우리들이 상식적으로 알고 있는 “취득”의 개념보다는 훨씬 광범위하고 복잡한 것이어서 비록 그것이 당해 재산에 관한 것이라 할지라도 이를 미리 예측하기는 매우 어렵다고 보여지고, 또 등록세는 재산권 기타 권리의 취득·이전·

변경 또는 소멸에 관한 사항을 공부에 등기 또는 등록하는 경우에 그 등기 또는 등록을 받은 자에게 부과하는 조세이나(제124조) 그 등기 또는 등록대상의 범위가 광범하여 이것 또한 그 과세원인의 발생가능성을 예측하기 어렵다 할 것이고, 또 면허세는 제160조 소정의 각종 면허를 받은 사실을 과세대상으로 하여 그 면허를 받은 자에게 면허의 종류마다 원칙적으로 매년 부과하는 조세이나(제161조) 여기서 면허라 함은 면허·허가 기타 명칭의 여하를 불문하고 그 특정한 영업설비 또는 행위에 대하여 권리의 설정 또는 금지의 해제를 하는 행정처분과 신고의 수리, 등록, 지정, 검사, 검열, 심사 등의 행정행위를 말한다고 규정되어 있어(제160조 제1항) 그 범위를 예측하기가 어렵게 되어 있다.

반면에, 이 사건에서 문제된 지방세 중 강학상의 이른바 재산세에 속한다고 볼 수 있는 구 지방세법 소정의 재산세와 자동차세에 관하여 보면, 우선 재산세는 일정한 지역 내에 소재하는 토지·건축물·광구·선박 및 항공기의 소유 그 자체를 과세대상으로 하여(제181조) 재산세과세기준일 현재 원칙적으로 재산세과세대장에 그 재산의 소유자로 등재되어 있는 자에게 부과하는 조세이고(제182조 제1항) 자동차세는 당해 자동차의 소유 그 자체를 과세대상으로 하여 공부상에 등재되어 있는 그 소유자에게 부과하는 조세이므로(제196조의3) 위 두 지방세는 우선 그 과세원인(특정재산의 소유사실)이 단순하고 공부상의 확인이 용이하며 담보물권설정 당시 그 설정자로부터 지방세완납증명서를 교부받는 등의 방법으로(제39조 제1항 참조) 그 체납 여부 및 정도와 전납기(前納期)의 세금액 등을 잘 확인하면 장래의 일정기한까지에 당해 재산에 대하여 부과될 강학상

의 이른바 재산세의 세액은 이를 예측하기가 용이할 것임을 알 수 있다.

(4) 위에서 검토한 것을 모두 종합해 보면, 이 사건 단서부분 소정의 “당해 재산에 대하여 부과된 지방세”라는 규정은 그 안에 당해 재산과 관련하여 부과된 강학상의 수득세, 소비세 및 유통세까지도 모두 포함되거나 또는 그 일부가 포함되는 것으로 이를 넓게 해석하는 한 조세법률주의의 이념인 국민의 경제생활에 관한 예측가능성의 보장을 허물고 기본권 제한입법의 한계와 재산권보장에 관한 헌법규정(헌법 제37조 제2항 및 제23조 제1항)에도 위배될 것이나, 이를 당해 재산의 소유 그 자체 즉 어떤 사람이 당해 재산을 소유하고 있다는 사실 그 자체에 담세력을 인정하여 부과하는 강학상의 재산세에 한하여 적용되는 것으로 좁게 해석하는 한 이러한 헌법위반의 문제는 생기지 아니할 것이고, 나아가 이러한 해석은 이른바 당해세의 우선징수권을 어느 정도 확보하면서도 담보물권자의 우선변제청구권을 실질적으로 보장하는 것으로서 “조세징수의 확보”와 “사법질서(私法秩序)의 존중”이라는 두 가지 공익목적의 합리적 조정에 이바지할 것으로 본다.

다만 이러한 이른바 “재산세”는 법문상(法文上)의 용어가 아니고 강학상의 용어로서 그 성질상 이를 그대로 주문에 표시함은 적절치 않을 뿐만 아니라 법문상의 재산세(구 지방세법 제3장 제2절 소정의 “재산세”)와 혼동될 우려도 있으므로 강학상의 이른바 재산세를 통설에 따라 간명하게 풀이하여 “당해 재산의 소유 그 자체를 과세의 대상으로 하여 부과하는 지방세”라 표시하기로 한다.

4. 결론

위와 같은 이유로, 이 사건 법률조항의 본문 중 “으로부터 1년”이라는 부분에 대한 위헌여부심판제청은 부적법하여 이를 각하하고, 그 단서부분은 당해 재산의 소유 그 자체를 과세의 대상으로 하여 부과하는 지방세와 가산금에 한하여 적용되는 것으로 해석하는 한 헌법에 위반되지 아니한다 할 것이므로, 이에 주문과 같이 결정한다. 이 결정은 재판관 변정수를 제외한 나머지 재판관 전원의 의견일치에 따른 것이다.

5. 재판관 변정수의 반대의견

가. 담보권설정시기나 지방세납부기한과 관계없이 담보권에 우선하게 되어 있는 “당해 재산에 대하여 부과된 지방세와 가산금”이란 당해 재산으로 인하여(재산과 관련하여) 부과된 지방세 및 가산금을 의미하는 것으로 해석되고 그러한 지방세는 보통세로서 취득세, 등록세, 재산세, 종합토지세, 자동차세, 농지세가 있고 목적세로서 도시계획세가 있다. 이는 지방세법의 규정에 의하여 명확한 것으로서 과세요건명확주의에 반하거나 조세법률주의에 반한다고 볼 수 없다.

나. 다수의견은 당해 재산에 대하여 부과된 세금이라고 하여 그보다 먼저 설정된 담보권에 우선하도록 하는 것은 담보권자에게 예측할 수 없는 손해를 주게 되므로 위헌이 아닌가 의문도 없지 않다고 설명한다. 그러나 이는 조세채권의 본질과 그 중요성을 망각하고 일반 사법상의 채권과 혼동하고 있는 느낌을 준다. 지방세 징수는 지방자치단체가 공공목적을 달성하기 위한 활동에 필요한 재원확보를 목적으로 하는 것이므로 공익성·공공성을 본질로 하고 있어 사익을 추구하는 일반사인간의 채권확보와는 근본적으로 다르

며 따라서 이는 사인간의 채권확보를 위한 담보권에 우선해야 하는 것이며 이것이 사회일반의 법감정에도 부합되는 것이다. 앞에서 본 것처럼 담보권에 우선하는 “당해 재산에 대하여 부과된 지방세와 가산금”이 어떤 종목의 세금인 것이 분명한 이상 당해 재산에 대하여 담보권을 취득하고자 하는 자는 당해 재산의 담보가치가 어느 정도 될 것인지를 대강 짐작할 수 있을 것이며 앞으로 부과될지도 모르는 지방세를 예측 감안하여 담보가치에 충분한 여유를 두고 담보권을 설정받는 것이 상식이고 관행이다. 따라서 이 사건 법률조항으로 인하여 담보권자가 입게 될 예측할 수 없는 손해는 그다지 크지 않다. 그리고 위 법률조항은 지방세의 확보라는 공공복리를 위하여 담보권자의 이익을 다소 희생시키는 법률이고 그 희생의 정도에 비하여 공공복리의 측면이 월등히 크다고 아니할 수 없으므로 이는 헌법 제37조 제2항에 의한 적법한 재산권 제한이며 과잉금지원칙을 위배하였다고 볼 수 없다. 따라서 구 지방세법 제31조 제2항 제3호 단서에는 전혀 위헌성이 없다.

다. 담보채권에 우선하는 지방세를 재산세와 자동차세로 한정한다면 당해 재산과 관련하여 발생한 그밖의 지방세를 징수하기가 매우 어렵게 될 것이다. 이러한 지방세 징수확보를 위해서는 지방자치단체는 모든 주민의 재산에 대하여 미리 저당권 등 담보권을 설정해 두어야 한다는 말이 되는데 그렇게 되면 오히려 주민의 재산권 행사가 제약을 받게 되고 큰 혼란이 초래될 것이다. 그리고 납세의무자가 될 주민이 재산을 취득한 즉시 제3자 앞으로 담보권을 설정해 버리면 지방자치단체는 담보권설정방법에 의하여서도 지방세 확보를 할 수 없을 것이다. 다수의견은 사법상의 거래안전

이나 재산권 보장에 지나치게 비중을 둔 나머지 공공복리 측면을 경시하고 있으며 그 동안 헌법재판소는 위헌판단에 있어서 적용되어야 할 이른바 2중기준의 원칙을 아예 무시하거나 도리어 거꾸로 적용하여 온 경향이 있었는데 이 사건 재판도 그 한 예에 속한다 할 것이다. 이러한 경향은 속히 시정되어야 할 것이다(1991.6.3. 선고, 89헌마204 결정 중 반대의견 참조).

라. 주문 제2항은 그 뜻이 불명확하다. 헌법재판소의 결정이 우리말조차도 제대로 쓰지 못하여 뜻이 애매하다면 이는 심각한 문제이다. “……해석하는 한 헌법에 위반되지 아니한다”라고 하였는데 무슨 말인지 알 수 없다는 이야기다. “……하는 한”이라는 말은 조건 내지 가정을 뜻하는 “……한다면”이라는 말로도 해석되고, 이유를 나타내는 “……때문에”라는 말로도 해석되며 범위와 정도를 뜻하는“……하는 경우에는” 또는 “……하는 한도에서”라는 말로도 해석될 수 있어 과연 어떠한 뜻으로 쓰여졌는지 알기 힘들고 똑같은 “……하는 한”을 두고 읽는 사람에 따라 뜻을 다르게 해석할 수 있어 명확성이 각별히 요구되는 헌법재판의 주문에 이러한 말을 쓰는 것은 옳지 않다. 다수의견이 구 지방세법 제31조 제2항 3호 단서의 “당해 재산에 대하여 부과된 지방세와 가산금”이라는 규정이 주문 2항처럼 “당해 재산의 소유 그 자체를 과세의 대상으로 하여 부과하는 지방세와 가산금”이라는 뜻으로 해석되고 그렇게 해석되기 때문에 헌법에 위반되지 않는다는 것인지(헌법합치적 해석에 의한 단순합헌결정) 아니면 위 단서의 규정은 “당해 재산과 관련해서 부과하는 지방세와 가산금”이라는 뜻이고 따라서 이는 과세대상범위가 너무 넓어 위헌법률이지만 “당해 재산의 소유 그 자체를 과세

대상으로 하여 부과하는 지방세와 가산금”이라고 과세대상범위를 좁힌다면 위헌성이 없어진다고 보아 그렇게 해석되는 것을 조건으로 해서 합헌선언한다는 취지인지 아니면 위 단서규정 중 담보채권에 우선하는 지방세 중 그 일부를 배제하고 당해 재산의 소유 그 자체를 과세대상으로 하여 부과된 재산세(다수의견은 지방세와 자동차세만이 그에 해당한다고 설명한다)에 한정하는 범위에서만 합헌이라는 것인지(양적 일부위헌에 해당된다) 도무지 알 수 없다. “……해석하는 한”을 이유로 나타내는 말로 쓴 것이라면“……해석되기 때문에”라고 하여야 하고 조건을 뜻하는 것이라면 “……한다면”이라고 하여야 하며 범위·정도를 나타내는 것이라면 “……하는 경우에는” 또는 “……하는 한도에서”라고 하여야 그 뜻이 분명해질 것이다. 뜻을 명확히 나타낼 수 있는 말이 있음에도 불구하고 굳이 아리송한 말을 써서 혼란을 일으키게 하여야만 되는 것인지 그 이유를 알 수 없다. 결정이유를 읽어 보아도 끝까지 “……해석하는 한”으로 일관하고 있어 헌법합치적 해석을 하여 “……해석되기 때문에 합헌”이라는 뜻인지 아니면 위헌부분을 도려내고 일부위헌선언의 취지로 그와 같이 하였는지, 그것도 아니고 조건부합헌선언의 취지인지 도저히 정확한 뜻을 파악할 수 없다.

사실 나는 이런 식의 재판에 대하여 계속해서 반대하여 왔지만 그때마다 주문의 정확한 뜻을 알 수 없어 반대의견을 쓰는 데 어려움을 겪어 왔다. 그렇기 때문에 이처럼 아리송한 표현방법을 쓰는 것은 혹시 재판에 대한 비판을 어렵게 만들려는 속셈이 아닌가 의심하고 있다. “……하는 한”은 뜻이 애매하므로 재판주문에 사용되어서는 아니된다는 것을 나는 재판평의 때마다 역설해 왔고 “……

하는 한”이 무슨 뜻인지 한글학자를 참고인으로 묻자고까지 제안했으나 다수재판관들은 들은 체도 아니했다. 정확한 뜻이 무엇이냐고 물으면 그에 대한 분명한 대답도 못해 주면서 한글학자 참고인신문도 거부하는 이러한 평의자세야말로 조속히 시정되어야 할 일이 아닌가 생각된다.

우리 헌법재판소 결정에 이러한 주문형식이 등장하게 된 것은 헌법재판의 역사가 우리보다 앞선 독일연방헌법재판소의 결정에 이러한 형식의 주문이 있다고 해서 그것을 모방하면서 독일말 SOWEIT(조바이트)를 우리말로 직역하면 “……하는 한”이 된다고 하여 그것을 그대로 우리 결정주문(1989.7.21. 선고, 89헌마38 )에 옮겨 쓰게 되면서 부터이고 그것을 시작으로 이런 식의 재판이 한정합헌 또는 한정위헌이라는 이름으로 여러 차례(1990.6.25. 선고, 90헌가11 결정; 1990.8.27. 선고, 89헌가118 결정; 1992.2.25. 선고, 89헌가104 결정; 1994.4.28. 선고, 92헌가3 결정)되풀이되어 왔는데 그 때마다 내가 반대의견에서 지적하였다시피 그 뜻도 모호하고, 재판의 효력에도 문제가 있으므로 헌법재판소의 결정주문에 사용되어서는 아니된다. 특히 이런 식의 재판이 질적 일부위헌법률의 위헌부분을 제거하여 합헌법률로 만든다는 그럴듯한 이유를 내세워 명백한 위헌법률에 대하여 법률을 개조하다시피 터무니없는 해석을 붙여 “……으로 해석하는 한 합헌”이라고 합헌선언을 하는 방편으로 이용되는 것 즉 위헌선언회피수단으로 이용되기 십상이므로(국가보안법 제7조에 대한 한정합헌이 대표적인 예에 속한다) 이러한 재판형식은 경계대상이 되어야 한다. 외국의 재판형식도 좋은 것은 본받아야 한다. 그러나 무비판적인 모방은 수준 낮은 재판사대주의로 비난받을 수

있다. 독일말 SOWEIT(조바이트)가 과연 우리말 “……하는 한”처럼 이유·조건 및 범위·정도 등 다양한 뜻으로 쓰이는 말인지도 의심스럽다(주로 범위·정도를 나타내는 뜻으로 사용되고 있어 뜻의 혼동을 일으킬 우려가 없다고 한다). 헌법재판에 관한 법제 또한 우리와는 많이 다르므로 독일헌법재판소의 결정형식을 모방하려면 두 나라 법제의 비교도 해 보아야 할 것이며 어디까지나 우리 헌법재판소법은 지켜야지 그것을 위반하여서는 아니될 것이다. 소수의견에도 겸허하게 귀를 기울이고 옳은 말은 받아들이고 잘못된 것은 시정할 줄 알아야 한다. 그렇게 되어야 헌법재판소도 권위주의를 탈피하게 될 것이고 국민의 공감을 얻는 좋은 재판도 할 수 있을 것이다.

1994. 8. 31.

재판관 변정수

재판관 김진우

재판관 한병채

재판관 최광률

재판관 김양균

재판관 김문희

재판관 황도연

재판관 이재화