피고는 원고에게 4,313,391,340원 및 이에 대하여 2011. 3. 16.부터 2013. 5. 24.까지는 연 5%의, 그 다음날부터 다 갚는 날까지는 연 20%의 각 비율에 의한 금원을 지급하라.

2. 피고의 나머지 항소를 기각한다.

3. 소송총비용은 피고가 부담한다.

피고는 원고에게 4,313,391,340원 및 이에 대하여 2006. 5. 9.부터 이 사건 소장 부본 송달일까지는 연 5%의, 그 다음날부터 다 갚는 날까지는 연 20%의 각 비율에 의한 금원을 지급하라.

2. 항소취지

제1심 판결을 취소한다. 원고의 청구를 기각한다.

이 법원이 이 부분에 관하여 설시할 이유는 제1심 판결의 해당부분 기재와 같으므로 민사소송법 제420조 본문에 의하여 이를 그대로 인용한다.

2. 당사자의 주장

가. 원고

피고는 한국표준산업분류상 부동산 공급업자에 해당할 뿐 조세특례제한법에서 정하는 결손금 소급공제 대상이 되는 중소기업에 해당되지 않음에도 불구하고, 원고에게 법인세 환급신청을 하여 환급금 4,313,391,340원을 수령하였으므로, 부당이득으로서 위 4,313,391,340원 및 이에 대한 지연손해금을 반환할 의무가 있다.

나. 피고

1) 법인세법상 결손금 소급공제 대상이 되는 중소기업에 관해 규정하고 있는 구 조세특례제한법(2001. 12. 29. 법률 제6538호로 개정되고 2007. 4. 27. 법률 제8387호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제2조 제3항 은 입법사항에 속하는 업종의 분류를 법규명령이 아닌 내용의 명확성이 현저히 결여된 고시(한국표준산업분류)에 위임하고 있다는 점에서 법률유보원칙, 과세요건 법률주의, 과세요건 명확주의를 위반한 것으로 위헌임이 명백하다. 따라서 피고가 위와 같은 중소기업에 해당하는지는 위 고시가 아닌 다른 기준에 의하여 판단하여야 하는데, 구 조세특례제한법 제2조 제2항 은 “ 제1항 에 규정된 용어 외의 용어에 관하여는 이 법에서 특별히 정하는 경우를 제외하고는 제3조 제1항 제1호 내지 제19호 에 규정된 법률에서 사용하는 용어의 예에 의한다”고 규정하고 있고 위 제3조 제1항 제1호 에서 소득세법을 규정하고 있으므로, 피고가 위와 같은 중소기업에 해당하는지는 소득세법에 따라 판단하여야 하고, 한편 소득세법은 피고가 행한 주택신축판매업을 ‘건설업’의 일종으로 분류하고 있으므로, 결국 피고는 구 조세특례제한법 제7조 제1항 제1호 다목 이 규정한 ‘건설업’을 영위한 것으로 법인세법상 결손금 소급공제 대상이 되는 중소기업에 해당한다.

2) 가사 구 조세특례제한법 제2조 제3항 이 위헌이 아니라고 보아 피고의 업종을 한국표준산업분류에 의하여 판단한다고 하더라도, 피고는 건설업을 영위하는 과정에서 아웃소싱(Outsourcing)의 일환으로 자신의 총괄적인 책임 아래 일부 공정을 외주 방식으로 수행한 것으로 당시 시행 중이던 제8차 개정 한국표준산업분류상 건설업을 영위한 것으로 보아야 한다.

3) 가사 피고가 건설업을 영위한 것이 아니라고 하더라도, 원고가 피고의 법인세 환급신청에 대하여 환급결정을 한 것은 행정청이 행하는 구체적 사실에 관한 법집행으로서의 공권력 행사로서 ‘처분에 해당하므로, 위 환급결정이 당연무효가 아닌 한 피고가 법인세를 환급받은 것은 원고의 환급처분에 따라 이루어진 것으로서 법률상 원인 없이 이루어진 것이 아니므로, 피고는 원고에게 이 사건 환급금을 반환할 의무가 없다.

4) 가사 피고가 이 사건 환급금을 반환할 의무가 있다고 하더라도, 민법 제748조 제2항 의 반대해석상 이 사건 환급금에 대한 선의의 수익자인 피고는 그에 대한 법정이자 및 지연손해금을 지급할 의무는 없다(따라서 피고가 악의의 수익자로 간주될 수 있는 이 사건 소제기일부터 이 사건 환급금에 대한 법정이자를 부담할 수 있을지는 몰라도, 이 사건 환급금 수령일부터 그에 대한 법정이자를 부담할 의무는 없다).

3. 판단

가. 구 조세특례제한법 제2조 제3항 의 위헌 여부

피고는 구 조세특례제한법 제2조 제3항 이 위헌임을 전제로, 소득세법 규정에 의해 피고가 건설업을 영위하였는지를 판단하여야 한다고 주장하고 있으므로, 우선 구 조세특례제한법 제2조 제3항 이 위헌인지에 관하여 살펴본다.

먼저 구 조세특례제한법 제2조 제3항 이 법률유보원칙, 과세요건 법률주의를 위반한 것인지에 관하여 살펴본다.

한 국가 내의 모든 업종을 세부적으로 분류하는 작업에는 고도의 전문적·기술적 지식이 요구되고, 많은 전문 인력과 시간이 소요되며, 분류되는 업종의 범위 역시 방대하므로, 입법자가 각 업종 간의 공통점과 상이점에 착안하여 다양한 업종을 일일이 분류하여 법률에 열거하는 것은 입법기술상 불가능하고, 또한 기존에 통계청장이 통계법 제17조 에 기하여 유엔 통계청 작성의 국제표준산업분류를 기초로 한국표준산업분류를 고시하여 왔는데, 위에서 본 바와 같이 전체 업종의 세부적인 분류에 요구되는 전문적·기술적 지식과 식견의 필요성, 소요되는 시간과 인력의 양, 국제표준산업분류가 세계 각국의 산업분류에 있어 표준적인 역할을 담당하고, 한국표준산업분류 역시 이를 기초로 한 것으로 국내외에 걸쳐 가장 공신력 있는 업종분류결과로서 받아들여지고 있는 사정 등을 모아보면, 굳이 이러한 사항들을 판단자료와 전문성의 한계가 있는 대통령이나 행정각부의 장에게 위임하기보다는 통계청장이 기존에 고시한 한국표준산업분류에 위임하는 것이 보다 합리적이고 효율적이라고 할 것인 점, 한국표준산업분류가 제정된 이래 각종 조세 관련 법률상 업종의 분류는 한국표준산업분류를 기준으로 분류가 행해져 왔고, 유엔이 작성한 국제표준산업분류와 조세특례제한법상의 다른 개별규정 등을 유기적·체계적으로 살펴보면 한국표준산업분류에 규정될 내용과 범위의 대강을 충분히 예측할 수 있어 일반 국민들의 예측가능성이나 법적 안정성을 침해하는 것이라고 단정할 수는 없는 점 등을 종합해 보면, 조세특례제한법 제2조 제3항 이 업종의 분류를 한국표준산업분류에 의하도록 하고 있다고 해서 이를 법률유보원칙이나 과세요건 법정주의를 위반한 것이라고 할 수 없다( 헌법재판소 2006. 12. 28. 선고 2005헌바59 결정 참조). 따라서 피고의 이 부분 주장은 받아들일 수 없다.

다음으로 구 조세특례제한법 제2조 제3항 이 과세요건 명확주의를 위반한 것인지에 관하여 살펴본다.

피고는 구 조세특례제한법 제2조 제3항 이 ‘업종의 분류’에 관해 위임하고 있는 한국표준산업분류(2007. 12. 28. 통계청 고시 제2007-53호로 개정되기 전의 것, 이하 같다)가 내용에서 명확성이 현저히 결여되어 있다고 주장하나, 구 조세특례제한법 제2조 제3항 및 제7조 제1항 의 규정의 취지 및 내용과 한국표준산업분류의 분류기준에 의하면, 위 제7조 제1항 에서 정한 특별세액감면 대상업종인 ‘아파트 건설업’은 ‘주거용 아파트를 직접 건설하는 산업활동’을 의미한다고 해석되고, 이 때 주거용 아파트를 직접 건설하였는지 여부는 위탁 또는 도급계약의 체결 경위 및 내용, 전체 공사에서 위탁 또는 도급공사가 차지하는 비율, 당해 중소기업이 직접 시공한 공사의 비중과 전체 공정에 관여한 정도, 당사자의 의사 등을 종합적으로 고려하여 판단할 수 있으므로, 한국표준산업분류 중 ‘아파트 건설업’과 ‘부동산 공급업’의 범위를 정한 부분이 명확성을 결여하여 과세요건 명확주의에 위반된다고 할 수 없다( 대법원 2009. 8. 20. 선고 2007두8843 판결 참조). 따라서 피고의 이 부분 주장도 받아들일 수 없다.

나. 피고가 법인세법상 결손금 소급공제가 가능한 중소기업에 해당하는지 여부

앞서 본 바와 같이 구 조세특례제한법 제2조 제3항 이 위헌이라고 할 수 없는 이상, 피고가 건설업을 영위함으로써 법인세법상 결손금 소급공제 대상이 되는 중소기업에 해당하는지는 구 조세특례제한법 제7조 제1항 , 제2조 제3항 , 당시 시행 중이던 한국표준산업분류에 의하여 판단하여야 하므로, 이에 따라 피고가 위와 같은 중소기업에 해당하는지에 관하여 살펴본다.

1) 관련 규정의 내용

구 조세특례제한법 제7조 제1항 은 중소기업이 법인세 등에 대한 특별세액감면을 받을 수 있는 업종으로 ‘건설업’ 등을 열거하면서 제2조 제3항 에서 구체적인 업종의 분류는 ‘이 법에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 통계법 제17조 의 규정에 의하여 통계청장이 고시하는 한국표준산업분류에 의한다’고 규정하고 있고, 당시 한국표준산업분류에 따르면 ‘건설업’을 세분하여 정의하면서 ‘아파트 건설업(45212)’을 ‘주거용 아파트를 건설하는 산업활동을 말한다’고 개념 정의하면서 ‘다른 건설업체에 위탁하여 건설한 후 직접 분양하는 경우(7012)’를 이에서 제외하였고, 이와는 별도로 ‘부동산 및 임대업’을 세분하여 정의하면서 ‘부동산 공급업(7012)’을 ‘직접 개발한 농장·택지·공업용지 등의 토지와 타인에게 도급을 주어 건설한 건물 등을 분양·판매하는 산업활동을 말한다. 구입한 부동산을 임대 또는 운영하지 않고 재판매하는 경우도 여기에 포함된다’고 개념 정의하고 있으며, ‘주거용 건물 공급업(70121)’을 ‘직접 건설활동을 수행하지 않고 건설업체에 의뢰하여 주거용 건물을 건설하고 이를 분양·판매하는 산업활동을 말한다. 구입한 주거용 건물을 임대 또는 운영하지 않고 재판매하는 경우도 포함된다’고 개념 정의하고 있다.

2) 피고가 ‘건설업’을 영위하였다고 할 수 있는지 여부

위와 같은 관련 규정의 취지 및 내용과 한국표준산업분류의 분류기준에 의하면, 위 ‘아파트 건설업’은 주거용 아파트를 직접 건설하는 산업활동을 의미한다고 해석되고, 이 때 주거용 아파트를 직접 건설하였는지 여부는 위탁 또는 도급계약의 체결 경위 및 내용, 전체 공사에서 위탁 또는 도급공사가 차지하는 비율, 당해 중소기업이 직접 시공한 공사의 비중과 전체 공정에 관여한 정도, 당사자의 의사 등을 종합적으로 고려하여 판단하여야 한다( 대법원 2009. 8. 20. 선고 2007두8843 판결 참조).

한편, 앞서 든 증거들과 을 제15, 16호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, 피고는 에스케이건설 주식회사, 포스코건설 주식회사에 성남시 분당구 (주소 생략) 지상 ○○○(이하 이 사건 아파트라 한다) 신축공사를 계약금액 401,267,000,000원(부가가치세 포함)에 도급주면서 도급범위를 주거 부분의 건축, 전기, 설비(소방포함), 토목, 조경공사로 한 사실, 피고는 조경공사, 인테리어공사, 완화차로포장공사 등 일부 공사를 직영공사를 통하여 시공한 사실, 직영공사비 중 외주가공비는 91.2%에 이르는 사실, 피고가 직영공사라고 주장한 시공분야의 공사비는 총 공사원가의 8.4%인 사실을 인정할 수 있다.

이러한 사실을 앞서 본 법리에 비추어 살펴보면, 비록 피고가 직접 시공한 공사 부분이 일부 있다고 하더라도 이 사건 아파트를 직접 시공하였다고 볼 수는 없으므로, 피고는 이 사건 아파트의 신축·분양과 관련하여 아파트 건설업이 아닌 부동산 공급업을 영위하였다고 봄이 상당하고, 을 제6 내지 17호증의 각 기재, 증인 오명길의 증언만으로는 위 인정을 뒤집기에 부족하다. 따라서 피고의 위 주장은 받아들일 수 없다.

다. 피고가 이 사건 환급금을 환급받은 것이 법률상 원인이 없는 것인지 여부

법인세법 제72조 제3항 은 결손금 소급공제에 의한 법인세 환급을 국세기본법 제51조 및 제52조 의 규정에 의하도록 규정하고 있는바, 국세기본법 제51조 및 제52조 국세환급금 및 국세가산금결정에 관한 규정은 이미 납세의무자의 환급청구권이 확정된 국세환급금 및 가산금에 대하여 내부적 사무처리절차로서 과세관청의 환급절차를 규정한 것에 지나지 않고 그 규정에 의한 국세환급금(가산금 포함)결정에 의하여 비로소 환급청구권이 확정되는 것은 아니므로, 국세환급금결정이나 이 결정을 구하는 신청에 대한 환급거부결정 등은 납세의무자가 갖는 환급청구권의 존부나 범위에 구체적이고 직접적인 영향을 미치는 처분이 아니어서 항고소송의 대상이 되는 처분이라고 볼 수 없다( 대법원 1989. 6. 15. 선고 88누6436 전원합의체 판결 참조).

따라서 이와 달리 이 사건 환급금에 대한 원고의 환급금결정이 ‘처분’임을 전제로 하는 피고의 이 부분 주장은 받아들일 수 없다.

라. 피고가 악의의 수익자로서 이 사건 환급금에 대한 법정이자 및 지연손해금을 지급할 의무가 있는지 여부

민법 제748조 제2항 에서 규정하는 ‘악의’라 함은 이득에 법률상 원인이 없음을 알고 있는 경우를 말하는 것인바, 위 기초사실에서 본 바와 같이 피고는 이 사건 환급금을 원고의 환급결정에 의하여 수령한 점, 이 사건 환급금 결정이 잘못되었음을 전제로 하는 이 사건 처분에 대한 취소소송에서 피고가 승소한 점에 비추어 볼 때, 피고가 이 사건 환급금을 수령할 당시부터 그것이 법률상 원인이 없음을 알았다고 볼 수는 없고, 한편, 민법 제749조 제2항 에 따라 악의로 간주되는 이 사건 소가 제기된 때 이전의 어느 시점에 피고가 법률상 원인이 없음을 알았음을 인정할 별다른 자료가 없으므로, 피고는 이 사건 소가 제기된 때로부터 이 사건 환급금에 대한 법정이자 및 지연손해금을 지급할 의무가 있다[따라서 피고가 이 사건 환급금을 수령할 당시부터 악의였다거나 적어도 이 사건 처분에 대한 취소소송이 제기된 시점부터는 악의로 보아야 한다는 원고의 주장은 받아들일 수 없다. 한편, 민법 제749조 제2항 에서 규정하는 “패소한 때”라 함은 수익자가 부당이득반환청구소송에서 패소 확정된 때를 의미하는 것이긴 하나, 부당이득반환청구소송을 제기하면서 그 소송이 확정되는 것을 전제로 미리 그 소 제기시부터 악의의 수익자로서의 부당이득금의 반환을 구하는 것은 가능하다( 대법원 1979. 8. 31. 선고 78다858 판결 참조)].

마. 소결론

따라서 피고는 결손금 소급공제에 의한 법인세 환급대상인 조세특례제한법상 중소기업에 해당하지 않음에도 법인세 환급신청을 하여 원고로부터 법률상 원인 없이 이 사건 환급금을 환급받았으므로, 그 부당이득의 반환으로 원고에게 이 사건 환급금 4,313,391,340원 및 피고가 악의로 간주되는 이 사건 소 제기일인 2011. 3. 16.부터 피고가 그 이행의무의 존부 및 범위에 관하여 항쟁함이 상당하다고 인정되는 이 판결 선고일인 2013. 5. 24.까지는 민법이 정한 연 5%의, 그 다음날부터 다 갚는 날까지는 소송촉진 등에 관한 특례법이 정한 연 20%의 각 비율에 의한 법정이자 및 지연손해금을 지급할 의무가 있다.

4. 결론

그렇다면 원고의 이 사건 청구는 위 인정범위 내에서 이유 있어 이를 인용하고, 나머지 청구는 이유 없어 이를 기각할 것인바, 제1심 판결은 이와 일부 결론을 달리하여 부당하므로 피고의 항소를 일부 받아들여 위에서 인정한 부분을 초과하는 피고 패소부분을 취소하고, 그 취소부분에 해당하는 원고의 청구를 기각하며, 피고의 나머지 항소는 이유 없어 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.