나. 이 사건 법률조항이 평등원칙에 위배되는지 여부(소극)

나. 청구인은, 이 사건 법률조항이 ‘법률행위에 의한 물권변동’과 ‘법률의 규정에 의한 물권변동’을 구분하지 아니하고 일괄적으로 등기일을 양도시기로 보고 양도소득세를 부과함으로써 합리적 이유 없이 토지를 수용당한 자를 법률행위에 의하여 양도한 자에 비하여 차별하고 있다고 주장하나, 이는 이 사건 법률조항에서 기인한 차별이 아니라 그 위임을 받은 소득세법 시행령 제162조 제1항 제2호에 의한 것으로, 청구인의 이러한 주장은 실질적으로 시행령의 위헌성을 다투고 있는 것이므로, 이 사건 법률조항에 의한 위임이 정당하고 적법한 입법권의 위임으로 헌법에 위반되지 않는 한 행정부에서 제정한 대통령령에 규정된 내용이 정당한 것인지 여부와 위임의 적법성은 직접적인 관계가 없다.

재판관 조대현의 각하의견

규범통제를 목적으로 하는 헌법재판소법 제68조 제2항의 헌법소원심판에서는 심판대상 법률조항과 쟁점이 동일하면 헌법재판소법 제39조의 동일한 사건에 해당된다고 봄이 타당하다.

이 사건의 심판대상과 쟁점은 헌법재판소가 이미 심판한 2006헌바95 사건과 동일하므로, 이 사건과 2006헌바95 사건의 당사자와 당해 사건이 다르다고 하더라도, 헌법재판소법 제39조의 동일한 사건에 해당된다고 보아야 하므로, 이 사건 심판청구는 헌법재판소법 제39조를 적용하여 각하하여야 한다.

헌법재판소법 제39조, 제68조 제2항

공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률 제40조 제1항, 제2항 제1호, 제45조 제1항

민법 제186조, 제187조

구 소득세법(2006. 12. 30. 법률 제8144호로 개정되기 전의 것) 제88조 제1항, 제94조 제1항 제1호

구 소득세법(2005. 12. 31. 법률 제7837호로 개정되기 전의 것) 제96조 제1항

소득세법 제4조 제1항 제3호

소득세법 시행령 제162조 제1항 제2호

헌재 2008. 7. 31. 2006헌바95 , 판례집 20-2상, 149, 157-162

나. 헌재 1997. 9. 25. 96헌바18 등, 판례집 9-2, 357, 373

헌재 2006. 2. 23. 2004헌바79 , 공보 113, 341, 345

대리인 변호사 변영철

당해사건부산고등법원 2008누631 양도소득세 부과처분 취소 등

가. 사건 개요

(1) 거제 장평2지구 택지개발사업지구(2002. 7. 6. 경상남도고시 제2002-166호)에 편입된 청구인 소유의 거제시 신현읍 장평리 전 26㎡ 등 3필지 합계 2,271㎡(이하 ‘이 사건 토지’라 한다)에 대하여, 중앙토지수용위원회가 2005. 4. 19. 수용 개시일을 2005. 6. 7.로 하여 수용재결을 하자, 사업시행자인 한국토지공사는 2005. 5. 30. 창원지방법원 통영지원에 이 사건 토지에 대한 손실보상금으로 310,871,850원을 공탁하고 2005. 6. 23. 이 사건 토지에 관하여 2005. 6. 7.자 토지수용을 원인으로 한 소유권이전등기를 마쳤다.

이에 청구인이 위 수용재결에 불복하여 이의신청을 하자, 중앙토지수용위원회는 2005. 11. 25. 손실보상금을 15,667,250원 증액하고, 한국토지공사는 같은 날 증액된 금액을 추가로 공탁하였다.

그런데 2005. 5. 31. 고시된 이 사건 토지에 대한 2005년도 개별공시지가(1월 1일 기준)는 2004년도 개별공시지가(1월 1일 기준)에 비하여 대폭 상승하였다.

(2) 통영세무서장은 이 사건 토지의 양도시기를 소유권이전등기 접수일인 2005. 6. 23.로 보고, 이를 기초로 소득세법 등 관계법령에 따라 2005년도 개별공시지가를 기준으로 양도가액을 산정한 다음, 개별공시지가를 기준으로 계산한 금액보다 적은 손실보상금을 양도가액으로 하여, 2006. 4. 3. 청구인에게 2005년도 귀속 양도소득세 43,140,100원을 부과 고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).

(3) 그러자 청구인은 사업시행자가 손실보상금을 공탁한 날이 대금청산일 및 이 사건 토지의 양도시기이고, 2005년도 개별공시지가는 2005. 5. 31. 고시되었으므로, 2005. 5. 30. 최초로 공탁된 손실보상금에 대하여는 2004년도 개별공시지가를 기준으로, 그 후 증액된 손실보상금에 대해서는 2005년도 개별공시지가를 기준으로 양도소득세를 산정하여야 한다며, 통영세무서장을 상대로 이 사건 처분의 취소를 구하는 행정소송을 제기하였으나 2007. 12. 20. 기각되자(창원지방법원 2007구단953), 이에 불복하여 항소를 제기하였다(부산고등법원 2008누631).

(4) 그리고 청구인은 항소심 계속 중인 2008. 6. 9. 소득세법(2005. 7. 13. 법률 제7579호로 개정되기 전의 것) 제98조가 자산의 양도시기에 대한 본질적이고 기본적인 사항을 직접 규정하지 아니하여 헌법에 위반된다며 위헌법률심판제청신청을 하였으나, 2008. 9. 26. 기각되자(부산고등법원 2008아29), 2008. 11. 12. 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다.

나. 심판의 대상

청구인은 이 사건 심판 청구취지에서 심판 대상으로 2005. 7. 13. 법률 제7579호로 개정되기 전의 소득세법 제98조를 들고 있으나, 소득세법은 1994. 12. 22. 법률 제4803호로 전부 개정된 후 여러 차례에 걸쳐 개정되었는데도, 제98조만은 그 이래 현재까지 아무런 변동이 없이 그대로 유지되고 있으므로, 이 사건 심판 대상 중 소득세법은 1994. 12. 22. 법률 제4803호로 전부 개정된 것으로 삼아야 할 것이다.

따라서 이 사건 심판 대상은 소득세법(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 전부 개정된 것) 제98조(이하 ‘이 사건 법률조항’이라 한다)가 헌법에 위반되는지 여부이고, 그 심판대상조항 및 관련조항의 내용은 다음과 같다.

[심판대상조항]

소득세법(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 전부 개정된 것) 제98조(양도 또는 취득의 시기) 자산의 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대통령령으로 정한다.

[관련조항]

[별지]의 기재와 같다.

2. 청구인의 주장, 법원의 위헌법률심판 제청신청 기각 이유 및 관계기관의 의견요지

가. 청구인의 주장요지

(1) 조세법률주의 및 포괄위임입법금지원칙의 위배

이 사건 법률조항은 자산의 양도시기에 대하여 최소한의 기준이나 원칙도 언급하지 아니하고 아무런 예측가능성도 제시하지 아니한 채, 자산의 양도시기에 관하여 모든 사항을 대통령령에 위임하였으므로, 이는 헌법상 조세법률주의 및 포괄위임입법금지원칙에 위배된다.

(2) 평등권 및 재산권의 침해

민법 제186조와 제187조는 법률행위에 의한 물권변동과 법률의 규정에 의한 물권변동으로 구분하고, 이 사건 토지에 대한 물권변동은 ‘공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률’ 제45조에 의하여 등기 없이 법률의 규정에 의하여 소유권이전이 이루어지는데, 이 사건 법률조항의 위임에 따른 소득세법 시행령 제162조 제1항 제2호는 법률행위에 의한 물권변동과 법률의 규정에 의한 물권변동을 구분하지 아니한 채 일률적으로 소유권이전등기 접수일을 양도시기로 규정함으로써 ‘서로 다른 것을 동일한 것’으로 규정하여 합리적인 이유 없이 토지를 수용당한 사람에게 과도한 양도소득세를 부과하고 있으므로, 이 사건 법률조항은 헌법상 평등권 및 재산권을 침해한다.

나. 법원의 위헌법률심판 제청신청 기각 이유요지

(1) 조세법률주의 및 포괄위임입법금지원칙 위배

자산의 양도시기를 정하는 데 기본이 되는 양도의 개념을 소득세법 제88조에서 정의하고, 다만 그 구체적인 시기에 대하여는 다양한 각각의 양도 유형에 따라 달리 정할 필요가 있으므로, 이를 국회가 정하는 형식적인 법률보다는 더 탄력성을 가지고 있는 하위법규인 대통령령에 위임한다고 하더라도, 관계 규정이나 법에서 정한 양도의 개념정의에 비추어 그 내재적인 위임의 범위나 한계는 충분히 인정될 수 있는 것이므로, 이 사건 법률조항이 헌법상 실질적 조세법률주의 원칙 및 위임입법의 한계에 어긋나는 포괄위임이라고 할 수 없다.

(2) 평등권 및 재산권 침해

이 사건 법률조항 및 소득세법 시행령 제162조 제1항은 납세자의 자의를 배제하고 과세소득을 획일적으로 파악하여 과세의 공평을 기할 목적으로 소득세법령의 체계 내에서 여러 기준이 되는 자산의 취득시기 및 양도시기를 통일적으로 파악하고 관계 규정들을 모순 없이 해석·적용하기 위하여 세무계산상 자산의 취득시기 및 양도시기를 의제한 규정으로서, 법률의 규정에 의한 소유권이전이 있는 경우에도 법률행위에 의한 소유권이전이 있는 경우와 마찬가지로 위 각 규정에 의하여 자산의 양도 및 취득시기를 정하여야 할 것이므로, 이 사건 법률조항 및 소득세법 시행령 제162조 제1항 제2호가 과세의 형평이나 납세의무자의 재산권을 부당하게 침해하여 평등권과 재산권 보호 등에 관한 헌법 규정에 위배된다고도 볼 수 없다.

다. 기획재정부장관의 의견요지

대체로 법원의 위헌법률심판 제청신청 기각 이유와 같다.

3. 판 단

가. 헌법재판소의 선례

헌법재판소는 2008. 7. 31. 2006헌바95 소득세법 제98조 등 위헌소원 사건에서 다음과 같은 취지로 판시하여, 이 사건 법률조항이 헌법에 위배되지 아니한다고 선언한 바 있다(판례집 20-2상, 149, 157-162 참조).

『(1) 조세법률주의원칙 위반 여부

이 사건 법률조항을 포함하여 소득세법은 국민의 대표기관인 국회에 의하여 제정되었고, 관련조항에서 본 바와 같이 법에 양도소득세와 관련한 납세의무자·과세물건·과세표준·과세기간·세율 등의 과세요건과 조세의 부과·징수절차가 모두 규정되어 있으므로, 이 사건 법률조항은 과세요건 법정주의에 위반되지 아니한다.

그리고 세법상 물권변동과 관련되는 규정들은 기본적으로 민법의 개념을 원용하고 있지만, 실질과세의 원칙상 반드시 민법의 규정과 일치하여야 하는 것은 아니다.

즉, 권리관계를 명확히 함으로써 거래의 안전을 도모하고 당사자의 진실한 권리관계를 보호하는 데 주안점이 있는 민법에서는 물권변동에 있어서 공시방법을 반드시 갖추어야 물권변동이 효력을 발생하는 형식주의를 취하고 있지만, 담세능력이 있는 자에게 과세권을 실현하기 위한 목적으로 제정된 세법에서는 이와 달리 납세자의 경제적 이득이 발생한 곳에서 담세력이 발생한다는 측면에서 양도자의 사용권이나 수익권 등이 어느 시점에 이전되었는지 등과 같은 실질주의 내지 실질과세의 관점을 취할 수 있는 것이므로, 세법상 재화의 양도시기나 취득시기는 민법의 물권변동시기와 별도로 규정할 수 있는 것이다.

이 사건 법률조항과 관련조항을 전체적·체계적으로 해석하면 하위법규인 대통령령에서 규정될 내용과 범위를 예측할 수 있으므로, 양도소득세 제도 및 이 사건 법률조항의 입법취지, 당해 문구의 일반적 의미 등을 종합해 볼 때, 이 사건 법률조항이 과세요건을 명확하게 규정하지 아니하여 국민생활의 법적 안정성과 예측가능성을 침해하고 있다고 할 수는 없다.

또한 자산의 양도차익을 계산하기 위한 양도시기 및 취득시기를 정함에 있어 법률행위에 의한 자산의 양도와 법률의 규정에 의한 자산의 양도를 구별할 아무런 근거와 실익도 없다.

따라서 이 사건 법률조항은 과세요건을 법률로 규정하지 아니하거나 명확하게 규정하지 아니하여 국민생활의 법적 안정성과 예측가능성을 침해하고 있다고 할 수 없으므로, 조세법률주의원칙에 위반되지 아니한다.

(2) 포괄위임입법금지원칙 위반 여부

헌법재판소는 구 소득세법(1994. 12. 22. 법률 제4803호로 전부 개정되기 전의 것) 제27조가 양도소득세의 세액을 계산할 때 중요한 요건인 ‘취득시기’와 ‘양도시기’에 관하여 스스로 기본적 사항을 규정하지 아니한 채 그에 관한 사항을 포괄하여 대통령령에 위임한 것이 헌법에 위반되는지 여부에 관하여, ｢구 소득세법 제27조는 자산의 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대통령령으로 정한다고 규정하고 있는바, “자산의 양도”에 관하여는 구 소득세법 제4조 제3항에서 “자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도·교환·법인에 대한 현

물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다.”고 규정하여 그 개념을 명백히 하고 있고, 취득이라는 개념은 양도에 대응하는 개념이므로 그 개념도 명백하다고 할 수 있다. 따라서 구 소득세법 제27조에 의하여 대통령령에 규정될 내용인 자산의 양도나 취득의 시기라는 것은 그 개념이 명백한 것이고 그에 따라 하위법규인 대통령령에서 규정될 내용도 명백하다고 할 것이므로 위 법률규정은 위임의 명확성을 갖추었다고 할 것이다. 또한 자산의 양도나 취득 시기는 그 규율대상이 지극히 다양하고, 수시로 변화하는 것이어서 이를 대통령령에 위임함에 있어서 위임의 구체성 요건은 완화되어야 할 것인바, 구 소득세법 제27조와 관련 법률조항을 전체적·체계적으로 해석하면, 국민이 하위법규인 대통령령에서 규정될 내용과 범위를 예측할 수 있다고 할 것이므로, 구 소득세법 제27조는 조세법률주의를 천명한 헌법 제59조나 포괄적 위임입법을 금지한 헌법 제75조를 위반한 것이라고 할 수 없다.｣라고 하여 합헌임을 선언한 바 있다(헌재 1997. 7. 22. 96헌바80 등, 판례집 11-2, 90).

위 선례의 심판대상은 “자산의 양도차익을 계산함에 있어서 그 취득시기 및 양도시기에 관하여는 대통령령으로 정한다.”고 규정한 구 소득세법 제27조로서, 이 사건 법률조항과 조문의 위치만 다를 뿐 동일한 내용이고, 위 선례의 판단은 현재에도 유효하며 이를 변경할 만한 사정변경이 있다고 보기도 어려우므로, 이에 비추어 볼 때 이 사건 법률조항은 포괄위임입법금지 원칙에 위반되지 아니한다.

(3) 재산권 침해 여부

이 사건 법률조항은 입법자가 실질적 소득 또는 수익이 있는 곳에 과세한다고 하는 실질과세의 원칙을 실현하기 위하여 마련한 것으로, 청구인의 재산권을 제한함에 있어서 그 입법목적에 필요한 최소한의 범위로 한정하지 아니하였다거나 부적절한 방법을 선택하였다고 볼 수 없으므로, 이 사건 법률조항이 과잉금지 원칙에 위반하여 청구인의 재산권을 침해한다고 볼 수 없다.

(4) 신뢰보호원칙 위반 여부

이 사건 법률조항에 의하여 사법상 부동산소유권의 취득시기나 양도시기가 변동되는 것이 아닐 뿐만 아니라 실질과세의 원칙을 실현하기 위하여 세법상 부동산소유권의 취득시기나 양도시기를 민법과 달리 정할 수 있어, 민법의 규정에 대한 청구인의 신뢰는 조세와 관련된 입법을 통하여 실현하고자 하는 담세력에 상응한 과세라는 공익적 목적보다 우선하여 보호되어야 할 하등의 합리적인 이유가 없으므로, 이 사건 법률조항은 신뢰보호원칙에 위반되지 아니한다.』

나. 이 사건에의 선례 적용

위 선례의 심판대상 법률조항 중 소득세법 제98조는 이 사건 법률조항과 일치하고, 위 선례의 견해는 그 자체로서 타당하며, 이를 변경할 만한 사정변경이 있다고 보기도 어려우므로, 이를 이 사건에 그대로 원용하기로 한다.

다. 평등원칙의 위배 여부

청구인은 이 사건 법률조항이 ‘법률행위에 의한 물권변동’과 ‘법률의 규정에 의한 물권변동’을 구분하지 아니하고 일괄적으로 등기일을 양도시기로 보고 양도소득세를 부과함으로써 합리적 이유 없이 토지를 수용당한 자를 법률행위에 의하여 양도한 자에 비하여 차별하고 있다고 주장한다.

그러나 이는 이 사건 법률조항에서 기인한 차별이 아니라 그 위임을 받은 소득세법 시행령 제162조 제1항 제2호에 의한 것으로, 청구인의 이러한 주장은 실질적으로 시행령의 위헌성을 다투고 있는 것이므로, 이 사건 법률조항에 의한 위임이 정당하고 적법한 입법권의 위임으로 헌법에 위반되지 않는 한 행정부에서 제정한 대통령령에 규정된 내용이 정당한 것인지 여부와 위임의 적법성은 직접적인 관계가 없다 할 것이다.

이 사건 법률조항의 위임에 따라 대통령령으로 규정한 내용이 헌법에 위반될 경우라도 그 대통령령의 규정이 위헌으로 되는 것은 별론으로 하고 그로 인하여 정당하고 적법하게 입법권을 위임한 수권법률인 이 사건 법률조항까지 위헌으로 되는 것은 아니라 할 것이므로(헌재 1997. 9. 25. 96헌바18 등, 판례집 9-2, 357, 373；헌재 2006. 2. 23. 2004헌바79 , 공보 113, 341, 345 참조), 청구인의 이 점 주장은 이유 없다.

4. 결 론

그렇다면, 이 사건 법률조항은 헌법에 위반되지 아니하므로, 아래 5.와 같은 재판관 조대현의 각하 의견을 제외한 나머지 관여 재판관 전원의 일치된 의견으로 주문과 같이 결정한다.

5. 재판관 조대현의 각하 의견

이 사건 법률조항에 대해서는 헌법재판소가 이미 2008. 7. 31. 2006헌바95 결정으로 헌법에 위반되지 아니한다고 선고하였으므로, 이 사건 법률조항이 헌법에 위반되는지 여부에 대하여 다시 심판할 필요가 없다.

규범통제를 목적으로 하는 헌법재판소법 제68조 제2항의 헌법소원심판에서는 심판대상 법률조항과 쟁점이

동일하면 헌법재판소법 제39조의 동일한 사건에 해당된다고 봄이 타당하다(헌재 2007. 1. 17. 선고 2006헌바39 결정의 반대의견 참조). 이 사건의 심판대상과 쟁점은 헌법재판소가 이미 심판한 2006헌바95 사건과 동일하므로, 이 사건과 2006헌바95 사건의 당사자와 당해 사건이 다르다고 하더라도, 헌법재판소법 제39조의 동일한 사건에 해당된다고 보아야 한다.

따라서 이 사건 법률조항에 대한 헌법소원 심판청구는 헌법재판소가 2008. 7. 31. 이미 심판한 2006헌바95 사건과 동일한 사건이고 특별히 다시 심판할 필요가 없는 이상 헌법재판소법 제39조를 적용하여 각하하여야 한다.

소득세법 제4조(소득의 구분) ① 거주자의 소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.

3. 양도소득

자산의 양도로 인하여 발생하는 소득

구 소득세법(2006. 12. 30. 법률 제8144호로 개정되기 전의 것) 제88조(양도의 정의) ① 제4조 제1항 제3호 및 이 장에서 “양도”라 함은 자산에 대한 등기 또는 등록에 관계없이 매도, 교환, 법인에 대한 현물출자 등으로 인하여 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것을 말한다. 이 경우 부담부증여(상속세 및 증여세법 제47조 제3항 본문에 해당하는 경우를 제외한다)에 있어서 증여자의 채무를 수증자가 인수하는 경우에는 증여가액 중 그 채무액에 상당하는 부분은 그 자산이 유상으로 사실상 이전되는 것으로 본다.

구 소득세법(2006. 12. 30. 법률 제8144호로 개정되기 전의 것) 제94조(양도소득의 범위) ① 양도소득은 당해 연도에 발생한 다음 각 호의 소득으로 한다.

1.토지(지적법에 의하여 지적공부에 등록하여야 할 지목에 해당하는 것을 말한다) 또는 건물(건물에 부속된 시설물과 구축물을 포함한다)의 양도로 인하여 발생하는 소득

구 소득세법(2005. 12. 31. 법률 제7837호로 개정되기 전의 것) 제96조(양도가액) ① 제94조 제1항 제1호 및 제2호의 규정에 의한 자산의 양도가액은 당해 자산의 양도당시의 기준시가에 의한다. (단서 생략)

소득세법 시행령 제162조(양도 또는 취득의 시기) ① 법 제98조의 규정에 의한 취득시기 및 양도시기는 다음 각 호의 경우를 제외하고는 당해 자산의 대금(당해 자산의 양도에 대한 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 양수자가 부담하기로 약정한 경우에는 당해 양도소득세 및 양도소득세의 부가세액을 제외한다)을 청산한 날로 한다.

2.대금을 청산하기 전에 소유권이전등기(등록 및 명의의 개서를 포함한다)를 한 경우에는 등기부·등록부 또는 명부등에 기재된 등기접수일

민법 제186조(부동산물권변동의 효력) 부동산에 관한 법률행위로 인한 물권의 득실변경은 등기하여야 그 효력이 생긴다.

제187조(등기를 요하지 아니하는 부동산물권취득) 상속, 공용징수, 판결, 경매 기타 법률의 규정에 의한 부동산에 관한 물권의 취득은 등기를 요하지 아니한다. 그러나 등기를 하지 아니하면 이를 처분하지 못한다.

공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률 제40조(보상금의 지급 또는 공탁) ① 사업시행자는 제38조 또는 제39조의 규정에 의한 사용의 경우를 제외하고는 수용 또는 사용의 개시일(토지수용위원회가 재결로서 결정한 수용 또는 사용을 개시하는 날을 말한다. 이하 같다)까지 관할 토지수용위원회가 재결한 보상금을 지급하여야 한다.

② 사업시행자는 다음 각 호의 1에 해당하는 때에는 수용 또는 사용의 개시일까지 수용 또는 사용하고자 하는 토지 등의 소재지의 공탁소에 보상금을 공탁할 수 있다.

1.보상금을 받을 자가 그 수령을 거부하거나 보상금을 수령할 수 없는 때

제45조(권리의 취득·소멸 및 제한) ① 사업시행자는 수용의 개시일에 토지나 물건의 소유권을 취득하며, 그 토지나 물건에 관한 다른 권리는 이와 동시에 소멸한다. 끝