2. 나머지 청구는 기각합니다.

청구인들은 2004.1.5. 사망한 이OO(이하 “피상속인”이라 한다)의 공동상속인들(청구인 김OO는 1973년부터 피상속인과 동거하여 청구인 이OO과 청구인 이OO을 낳고, 2002.9.13. 혼인신고를 한 피상속인의 배우자)로서, 피상속인 소유의 OOOOO OOO OOO OOO 소재 OOO상가 OO OOOO 40.95㎡(이하 “쟁점상가”라 한다)에 대한 임대보증금 70,000천원(임차인 김OO, 이하 “쟁점임대보증금”이라 한다)의 반환채무를 상속채무로 보고 상속재산가액에서 차감하여 상속세를 신고하였다.

처분청은 쟁점임대보증금반환채무의 존재가 확인되지 않는다고 보아 이를 상속재산가액에서 차감하지 아니하고, 피상속인이 2000.6.23. 청구인(김OO)에게 매매를 원인으로 하여 소유권이전등기를 한 OOOO OOO OOO OOO OOOOOOO 유지 9,488㎡, 같은리 OOOOOOO 염전 19,451㎡ 및 같은리 OOOOOOO 잡종지 6,925㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 청구인(김OO)이 무상으로 이전받았다고 보아 동 토지에 대한 증여재산가액을 상속재산가액에 가산하여 2005.12.15. 청구인들에게 2004.1.5. 상속분 상속세 56,585,840원을 결정고지하였다.

청구인들은 이에 불복하여 2006.3.9. 이의신청을 거쳐 2006.10.12. 이 건 심판청구를 제기하였다.

2. 청구주장 및 처분청 의견

가. 청구주장

(1) 쟁점임대보증금과 관련하여 2000.12.5. 확정일자를 받은 임대차계약서(임차기간 2000.9.16.～2002.9.15.)와 위 임대차계약서상 임차기간 종료 후 새로 작성한 임대차계약서 사본(임차기간 2002.9.16.～2004.9.15.)에 의하여 이 건 상속개시일(2004.1.5.) 당시 쟁점임대보증금반환채무가 존재하였음이 확인되므로 이를 상속재산가액에서 차감하여야 한다.

(2) 청구인(김OO)은 피상속인에 대한 이자채권의 지급에 갈음하여 피상속인으로부터 쟁점토지를 이전받은 것이다. 더군다나 피상속인과 청구인(김OO)은 2002.9.13. 혼인신고를 하여 쟁점토지에 대한 소유권이전등기 당시에는 둘 사이에 재산이 이전되더라도 증여가 의제되는 특수관계에 있지도 않았으므로 이 건 쟁점토지에 대한 매매를 원인으로 한 소유권이전등기의 실질이 증여에 의한 것이라고 보아 과세를 하려면 처분청이 그 증여사실을 입증하여야 할 것임에도 처분청은 청구인들이 쟁점토지에 대한 대가를 지급 여부에 대하여 입증하지 못한다면서 그 증여재산가액을 상속재산가액에 가산하여 이 건 상속세를 과세하였는 바, 이는 과세요건에 대한 입증책임을 부당하게 청구인들에게 돌리는 것이 된다.

나. 처분청 의견

(1) 청구인들은 쟁점임대보증금이 고액임에도 관련 금융증빙은 전혀 제시하지 않으면서 관련 증빙으로 유일하게 확정일자(2000.12.5.)가 날인된 임대차계약서만을 제시하고 있지만, 확정일자는 당해 날짜에 임대차계약서가 존재한다는 사실을 증명할 뿐 당해 임대차계약서의 내용에 대한 증명력은 없으며, 사업자등록을 하지 않는 이상 임대차계약서상 확정일자만으로는 상가임차보증금채권이 대항력이나 우선변제권을 갖지도 못하므로 위 확정일자가 날인된 임대차계약서만으로 그와 관련한 임대보증금반환채무가 존재한다고 인정할 수 없는 것이다.

(2) 청구인(김OO)이 유상으로 쟁점토지를 이전받았는지에 대하여 청구인(김OO)은 이 건 세무조사시 1997년에 계약금을 지급하고 2000.8.21.에 잔금을 지급하였다는 취지의 확인서를 작성하였는 바, 계약금지급과 관련한 금융거래 증빙이 없고, 처분청의 추가 금융거래조사시 청구인(김OO)의 예금으로 잔금을 지급하였다는 청구주장에 배치되는 정황(김OO의 계좌로 송금)이 포착되었으며, 쟁점토지의 청구인(김OO)이 잔금일이라고 주장하는 날이 도래하기 전인 2000.6.26.에 소유권이전등기가 이루어졌을 뿐 아니라, 청구인(김OO)은 1999년 처분청에 심사청구시 피상속인에 대한 이자채권의 지급에 갈음하여 쟁점토지를 이전받았다고 주장하였던 점 등에 비추어 쟁점토지를 유상으로 이전받았다는 청구주장은 신빙성이 없다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

(1) 상속개시일 현재 쟁점상가에 대한 임대보증금반환채무가 확인되지 아니한다 하여 동 금액을 상속재산가액에서 차감하지 않고 상속세를 과세한 처분의 당부

(2) 청구인(김OO)이 피상속인 생전에 쟁점토지를 실질적으로 증여받았다고 보아 그 증여재산가액을 상속재산가액에 가산하여 상속세를 과세한 처분의 당부

나. 관련법령

상속세및증여세법 제14조【상속재산의 가액에서 차감하는 공과금 등】① 거주자의 사망으로 인하여 상속이 개시되는 경우에는 상속개시일 현재 피상속인이나 상속재산에 관련된 다음 각호의 가액 또는 비용은 상속재산의 가액에서 차감한다.

3. 채무(상속개시일전 10년 이내에 피상속인이 상속인에게 진 증여채무와 상속개시일전 5년 이내에 피상속인이 상속인이 아닌 자에게 진 증여채무를 제외한다. 이하 이 조에서 같다)

④제1항 및 제2항의 규정에 의하여 상속재산의 가액에서 차감하는 채무의 금액은 대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것이어야 한다.

상속세및증여세법시행령 제10조 【채무의 입증방법등】① 법 제14조 제4항에서 “대통령령이 정하는 방법에 의하여 입증된 것”이라 함은 상속개시당시 피상속인의 채무로서 상속인이 실제로 부담하는 사실이 다음 각호의 1에 의하여 입증되는 것을 말한다.

1. 국가ㆍ지방자치단체 및 금융기관에 대한 채무는 당해 기관에 대한 채무임을 확인할 수 있는 서류

2. 제1호 외의 자에 대한 채무는 채무부담계약서, 채권자확인서, 담보설정 및 이자지급에 관한 증빙 등에 의하여 그 사실을 확인할 수 있는 서류

상속세및증여세법 제31조 【증여재산의 범위】① 제2조의 규정에 의한 증여재산에는 수증자에게 귀속되는 재산으로서 금전으로 환가할 수 있는 경제적 가치가 있는 모든 물건과 재산적 가치가 있는 법률상 또는 사실상의 모든 권리를 포함한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점 1에 대하여 본다.

(가) 처분청은 청구인들이 상속채무로 신고한 것 중 청구인(김OO)의 동생인 김OO에 대한 임대보증금반환채무는 관련 금융증빙이 없고, 김OO이 쟁점상가가 아닌 청구인(김OO)소유이던 OOOO, OOOO를 사업장으로 하여 사업자등록을 하였는데, 쟁점상가를 소유하던 피상속인은 쟁점상가와 관련하여 부가가치세를 신고한 내역이 없는 반면, OOOO, OOOO를 소유하던 청구인(김OO)은 김OO이 사업자등록시 첨부한 OOOO, OOOO에 대한 임대차계약서상 임대보증금 100,000천원의 이자 상당액을 과세표준으로 삼아 부가가치세를 신고하였던 점 등에 비추어 쟁점임대보증금반환채무가 존재하지 않는다고 보아 이를 상속채무로 인정하지 아니하고 이 건 상속세를 과세하였다.

(나) 청구인들은 김OO이 쟁점상가와 그에 인접한 OOOO, OOOO를 임차하여 한 개의 사업장(슈퍼)으로 사용하였다고 주장하며 임대인이 피상속인, 임차인이 김OO, 임대차기간이 2000.9.16.부터 2002.9.15.까지, 임대보증금이 70,000천원으로 기재되어 있고 OOOOOO OOOOOO 2000.12.5. 접수 확정일자 제11369호가 날인된 쟁점상가에 대한 2000.9.15.자 임대차계약서, 임대차기간이 2002.9.16.부터 2004.9.15.까지로 되어 있는 점 외에 나머지 내용은 위 2000.9.15.자와 같이 기재되어 있는 2002.9.16.자 임대차계약서 사본 및 김OO이 OOOOO OOO OOO OOO 소재 OOO상가 OO OOOO(쟁점상가)와 OOOO, OOOO를 사업장으로 사용하고 있었다는 취지가 기재된 이 건 상속세에 대한 OOO세무서장의 2005.11.30.자 OOOOOOOOOO 과세전적부심사결정서 사본을 제시하고 있다.

(다) 위 사실을 종합하면, 비록 김OO이 쟁점상가에 사업자등록을 하지 않아 쟁점임차보증금반환채권이 대항력을 갖지는 못하나, 위 2000.9.15.자 임대차계약서가 작성될 당시는 상가임대차보호법이 시행(2002.11.1.)되기 2년 전이었으므로 사업자등록을 하지 아니하였다는 점만으로 쟁점임차보증금반환채권이 존재하지 아니한다고 단정하기 어렵고, 확정일자란 공증인이나 법원 공무원, 동사무소 공무원이 사문서에 기입하는 일자로, 그 일자 현재 해당 문서가 존재하였다는 점에 대한 증명력이 있는 것이므로 적어도 2000.12.5. 당시 위와 같은 내용의 2000.9.15.자 임대차계약서가 존재하였으며, 김OO으로서는 2000.12.5. 그 임대차계약서에 확정일자를 받는 등 관련 임차보증금반환채권을 확보하려는 노력을 하였다고 볼 수 있고, 김OO이 위 OOO상가 OOOO, OOOO와 함께 그에 인접한 쟁점상가를 사업장으로 사용하고 있었던 사실을 처분청에서 확인하였던 점 등에 비추어, 피상속인은 2000.9.15. 쟁점상가를 김OO에게 임대하다가 2002.9.15. 그 임대차계약이 갱신되어 상속개시일인 2004.1.5. 현재 김OO에게 쟁점임대보증금반환채무를 지고 있었던 것으로 보인다.

(라) 따라서 쟁점임대보증금반환채무를 상속재산가액에서 차감하지 아니하고 이 건 상속세를 부과한 처분은 부당하다고 판단된다.

(2) 쟁점 2에 대하여 본다.

(가) 처분청은 비록 피상속인 소유이던 쟁점토지가 피상속인과 청구인이 혼인신고를 하기전인 2000.6.23.에 “매매”를 원인으로 하여 청구인(김OO)에게 이전되었고, 청구인(김OO)이 이 건 상속세 조사 당시 쟁점토지의 대가에 대하여 설명하면서 자신이 “2000.7.23. 쟁점토지를 피상속인으로부터 175,000천원에 매입하였으며, 그 대금은 1997.1.11. 계약금 30,000천원을 현금으로 지급하고, 2000.8.21. 잔금 145,000천원을 자신 명의 예금을 인출하여 지급하였다”는 취지가 기재되어 있는 확인서를 작성하기는 하였으나, 청구인(김OO)과 피상속인은 1973년부터 사실혼 관계를 유지하여 왔으며, 위 확인서 내용에 상응하는 쟁점토지에 대한 계약금과 관련한 금융증빙이 없고, 청구인(김OO)이 위 확인서를 통해 쟁점토지에 대한 잔금의 자금출처라고 주장한 청구인(김OO)의 정기예금계좌(OOOOOOOO OOOOOOOO OOOOOO, OOOOOOOOOOOOOO)에서 2000.8.21. 인출된 150,269천원은 다시 청구인(김OO) 명의 다른 계좌로 송금된 사실이 통장사본, 해약청구서사본, 온라인송금의뢰서사본에 의하여 확인되었을 뿐 아니라, 위 확인서상 쟁점토지에 대한 잔금지급일보다 소유권이전등기일이 두 달이나 빠른 점 등으로 보아 청구인(김OO)이 쟁점토지에 대하여 대가를 지급하였다는 청구주장은 신빙성이 없다 하여 청구인(김OO)이 피상속인으로부터 쟁점토지를 증여받았다고 보았다.

(나) 이에 대하여 청구인(김OO)는 이 건 심판청구시에는 위 확인서에 대하여 장기간의 상속세 조사로 인하여 심신이 지친상태에서 조사가 종결되기를 바라는 마음에서 그 내용도 제대로 확인하지 않은 채 서명날인을 하였을 뿐 위 확인서는 사실과 다르고, 쟁점토지는 상속인(김OO)의 피상속인에 대한 채권[피상속인이 청구인(김OO)으로부터 1987년에 차용하였다가 1993년에 상환한 250,000천원의 차용금에 대한 이자채권]에 갈음하여 이전받은 것이며, 청구인(김OO)이 쟁점토지만으로는 위 이자채권에 갈음하기에 부족하다고 피상속인에게 더 많은 재산의 이전을 요구하여 쟁점토지에 대하여 청구인(김OO) 명의로 가등기만 해놓고 소유권이전의 본등기는 늦게 하게 된 것이며, 처분청도 국세청 1999년 OO OOOOOOO 심사청구 심리시 청구인(김OO)의 피상속인에 대한 이자채권에 갈음하여 쟁점토지가 이전된 사실을 확인한 바 있다고 주장하면서, 피상속인의 소유이던 쟁점토지에 대하여 1997.1.13. 청구인(김OO) 명의로 매매예약에 기한 소유권이전청구권가등기가 경료되었다가 2000.6.23. 청구인(김OO) 명의로 소유권이전등기가 경료된 쟁점토지의 등기부등본, 피상속인이 청구인(김OO)에게 쟁점토지를 대금 60,000천원에 매도할 것을 예약하며, 1998.12.30.이 경과하면 매매완결의 의사표시 없이도 매매가 성립된다고 본다는 취지가 기재되어 있는 매매예약계약서 사본, 피상속인이 쟁점토지를 청구인(김OO)에게 계약금(2000.6.23.) 30,000천원, 잔금(2000.7.23.) 145,000천원에 매도하며, 본 계약은 1997.1.13. 경료된 쟁점토지에 대한 가등기에 기한 본등기계약이라는 특약이 기재되어 있고 태안군수가 2000.6.24. 제2128호로 검인한 2000.6.23.자 매매계약서 사본을 제시하고 있다.

(다) 위 사실을 종합하면, 청구인(김OO)이 18살이었던 1973년경부터 피상속인과 동거하며 그 사이에 자녀를 낳아 기르면서 사실혼 관계를 유지하여 왔으므로 쟁점토지가 청구인(김OO)에게 이전될 당시 청구인(김OO)과 피상속인이 혼인신고를 하지 아니하여 법률상 부부가 아니었다고 하더라도 청구인(김OO)이 피상속인으로부터 재산을 이전받은 경우 그것이 유상이전이라고 하려면 이를 주장하는 자에게 그에 대한 입증책임이 있다고 하는 것이 합리적이라 할 것인바, 쟁점토지의 이전에 대한 대가가 무엇인지에 대하여 청구인(김OO)의 주장이 위와 같이 일관성이 없는 등 신빙성이 없을 뿐 아니라, 쟁점토지의 이전으로 그 지급을 갈음하였다는 청구인(김OO)의 피상속인에 대한 이자채권의 존부에 대하여 청구인들이 객관적인 증빙을 제시하지 못하고 있으며, 청구인(김OO)이 청구주장의 근거로 삼고 있는 1999.11.5. 국세청 심이 OOOOOOO 심사청구결정은 청구인(김OO)이 피상속인으로부터 1996.1.5. 200,000천원을 증여받았다고 보아 증여세를 과세한 처분에 대하여 위 200,000천원은 청구인(김OO)의 수입을 피상속인이 전용한 것에 대한 반환금 성격이라며 불복청구를 하자, 처분청은 피상속인이 “자신의 청구인(김OO)에 대한 차용금의 원금은 1993년에 상환하였고, 그에 대한 이자는 그 지급에 갈음하여 쟁점토지에 대하여 청구인(김OO) 명의로 소유권이전청구권가등기를 경료해 주었다”고 진술하였다는 취지의 1999.3.15.자 진술조서의 내용과 서로 상반되는 주장이라 하여 청구인(김OO)의 주장을 배척한 것일 뿐 피상속인이 청구인(김OO)에게 쟁점토지를 피상속인의 이자채무 지급에 갈음하여 이전하였다는 사실을 다른 증거에 의하여 인정한 것은 아니라고 보인다.

(라) 따라서 청구인(김OO)이 피상속인으로부터 쟁점토지를 유상으로 이전받았다는 청구주장은 받아들이기 어렵고, 이를 증여받았다고 보아 그 증여재산가액을 상속재산가액에 가산하여 상속세를 과세한 이 건 처분은 타당하다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 일부 이유있으므로 국세기본법 제81조 및 제65조 제1항 제2호, 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.