가. 청구인 OOO, OOO의 아버지 OOO, OOO의어머니 OOO(이하 OOO, OOO, OOO을 합하여“쟁점토지 소유주들”이라 한다)은1993.12.4.OOO 외 14필지 토지 합계 5,915㎡(이하 “쟁점토지”라 한다)를 경매로취득하여 보유하다가 2005.12.20. 청구인 OOO(지분율 OOO), OOO의 동생 청구인 OOO(지분율 OOO), OOO의 배우자인청구인 OOO(지분율 OOO, 이하 OOO·OOO·OOO를 합하여 “청구인들”이라 한다)가 주주로 있던주식회사OOO(이하 “쟁점법인”이라 한다)에 쟁점토지를OOO원[쟁점토지 감정가액은 OOO원이나 장기연불조건 양도대금 지급에 따른현재가치할인차금 OOO이 포함된 금액이다]에양도하는내용으로 부동산매매계약을 체결(잔금 OOO원은2008.1.31.까지6회에 걸쳐 지급받는 조건)하여 같은 날 쟁점법인으로부터 계약금OOO원을 지급받고, 쟁점토지는 쟁점법인 명의로 소유권이전등기 되었다.

나. 이후 쟁점법인이 쟁점토지 소유주들에게 쟁점토지 부동산매매계약서상 잔금지급 약정일까지 양도대금 잔금 OOO원을 지급하지 아니하자 처분청은 쟁점토지 소유주들이 쟁점법인에 양도대금 잔금을 무상 대여함으로써 적정 이자율에 상당하는 금액을 쟁점법인 주주이자 특수관계에 있는 청구인들에게 증여한 것으로 보아 「상속세 및 증여 세법」 제41조(특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여)의 규정을 적용하여2013.5.29. 청구인들에게 <표1>과 같이 2010년 및 2011년 증여분 증여세를 결정·고지 하였다.

<표1> 증여 및 증여세 부과 내역

다. 청구인들은 이에 불복하여 2013.5.31. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

가. 청구인들 주장

「상속세 및 증여 세법」 제41조 제1호 내지 제3호에 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 유형을① 재산이나 용역의 무상제공, ② 재산이나 용역의 저가양도, ③ 재산이나 용역의 고가양수를 각각 열거하고 있고, 제4호에서 위 거래와 유사한 거래로서 대통령령으로 정하는 거래에 대해 같은 법 시행령 제31조 제2항에 ①당해 법인의 채무를 면제·인수 또는 변제하는 것, ② 시가보다 낮은 가액으로 당해 법인에 현물출자하는 것을 각각 열거하고 있는바, 부동산 양도대금 회수지연에 따른 금전 무상대여에 대해서는 과세대상 거래에 해당되지 않는 것으로 보아야 할 것이고, 이 건 쟁점토지소유주들이 쟁점법인으로부터 쟁점토지 양도대금 회수를 지연한 것만으로는 금전소비대차약정이 없는 상태에서 자금의 무상대여로 볼 수도 없으며, 쟁점토지 양도대금 회수가 지연된 사유를 보면 건설경기 침체로 시공사 선정과 해지, 재선정이 반복되면서 사업진행이 늦어지는 등 객관적 사유가 있는데도 처분청이 청구인들에게 증여세를 과세한 처분은 부당하다.

나. 처분청 의견

금전 무상대여는 용역의 무상제공에 해당되는 것으로 보아야 할 것이므로「상속세 및 증여 세법」 제41조 제1호 내지 제4호에서 열거한 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 유형에 금전 무상대여는 해당되지 않는다는 주장은 타당하지 않고, 금전소비대차 여부 판단은 법적형식에 불구하고 경제적 실질로 판단하여야 할 것인바, 이 건 쟁점법인은 쟁점토지 양도대금 잔금 OOO원을 7년이 지난 현재까지 지급하지 않고 있는데 쟁점토지소유주들이 계약금만 지급 받고 소유권을 이전한 것 자체가 금전무상소비대차로 전환된 것으로 보아야 할 것이며, 쟁점토지소유주들은 쟁점법인에 대해 쟁점토지 양도잔금 회수를 위해 채무불이행소송, 손해배상청구소송, 매매계약 취소소송 등 어떠한 조치도 없이 단순히 장래 불확실한 사실을 이유로 향후 잔금수령시 경과이자 등을 지급할 것이라는 주장은 사실과 다른 주장으로 처분청이 청구인들에게 증여세를 과세한 처분은 적법하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점토지 소유주들이 특수관계에 있는 자들이 주주로 있는 쟁점법인에 쟁점토지 양도 후 잔금을 미수령한 것에 대하여 금전 무상대여로보아 적정 이자액에 상당하는 금액을 특정법인과의 거래를 통한 이익의증여 규정을 적용하여 과세한 처분의 당부

나. 관련 법률

(1) 상속세 및 증여세법(2011.12.31. 법률 제11130호로 개정되기 전의 것)

제41조【특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여】① 결손금이 있거나휴업 또는 폐업 중인 법인(이하 이 조에서 "특정법인"이라 한다)의 주주 또는 출자자와 특수관계에 있는 자가 그 특정법인과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 거래를 하여 그 특정법인의 주주 또는 출자자가 대통령령으로 정하는 이익을 얻은 경우에는 그 이익에 상당하는 금액을 그 특정법인의 주주 또는 출자자의 증여재산가액으로 한다.

1. 재산이나 용역을 무상으로 제공하는 거래

2. 재산이나 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 낮은 대가로 양도·제공하는 거래

3. 재산이나 용역을 통상적인 거래 관행에 비추어 볼 때 현저히 높은 대가로 양도·제공받는 거래

4. 그 밖에 제1호부터 제3호까지의 거래와 유사한 거래로서 대통령령으로 정하는 거래

② 제1항에 따른 특정법인, 특수관계에 있는 자, 특정법인의 주주 또는 출자자가 얻은 이익의 계산, 현저히 낮은 대가 및 현저히 높은 대가의 범위는 대통령령으로 정한다.

제41조의4【금전 무상대출 등에 따른 이익의 증여】① 특수관계에 있는 자로부터 1억원 이상의 금전을 무상으로 또는 적정 이자율보다 낮은 이자율로 대출받은 경우에는 그 금전을 대출받은 날에 다음 각 호의 구분에 따른 금액을 그 금전을 대출받은 자의 증여재산가액으로 한다. 이 경우 대출기간이 정해지지 아니한 경우에는 그 대출기간을 1년으로 보고, 대출기간이 1년 이상인 경우에는 1년이 되는 날의 다음 날에 매년 새로 대출받은 것으로 보아 해당 금액을 계산한다.

1.무상으로 대출받은 경우 : 대출금액에 적정 이자율을 곱하여 계산한 금액

2. 적정 이자율보다 낮은 이자율로 대출받은 경우 : 대출금액에 적정 이자율을 곱하여 계산한 금액에서 실제 지급한 이자 상당액을 뺀 금액

② 제1항에 따른 특수관계에 있는 자의 범위, 1억원 이상 금전의 계산방법, 적정 이자율, 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

(2) 상속세 및 증여세법 시행령 제31조【특정법인과의 거래를 통한 이익의 계산방법 등】① 법 제41조 제1항에서 "특정법인"이란 한국거래소에 상장되지 아니한 법인(「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 코스닥시장에 주권이 상장된 법인은 제외한다) 중 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 법인을 말한다.

1. 증여일이 속하는 사업연도까지 「법인세법 시행령」 제18조 제1항 제1호의 규정에 의한 결손금이 있는 법인. 이 경우 결손금은 법 제41조제1항의 규정에 의하여 재산의 증여등에 의한 결손금 보전전의 것으로 하되, 증여일이 속하는 사업연도의 결손금은 법 제41조 제1항의 규정에 의한 재산의 증여등의 금액을 「법인세법」의 규정에 의하여 익금에 산입하기 전의 것으로 한다.

2. 증여일 현재 휴업중이거나 폐업상태인 법인

② 법 제41조 제1항 제4호에서 "유사한 거래"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 것을 말한다.

1. 당해 법인의 채무를 면제·인수 또는 변제하는 것. 다만, 해산(합병 또는 분할에 의한 해산을 제외한다)중인 법인의 주주 또는 출자자 및 그와 특수관계에 있는 자가 당해 법인의 채무를 면제·인수 또는 변제한 경우로서 주주등에게 분배할 잔여재산이 없는 경우를 제외한다.

2. 시가보다 낮은 가액으로 당해 법인에 현물출자하는 것

③ 법 제41조 제1항 제2호 및 제3호에서 "현저히 낮은 대가" 및 "현저히 높은 대가"라 함은 양도·제공·출자하는 재산 및 용역의 시가와 대가(제2항 제2호에 해당하는 경우에는 출자한 재산에 대하여 교부받은 주식의 액면가액의 합계액을 말한다)와의 차액이 시가의 100분의 30이상 차이가 있거나 그 차액이 1억원 이상인 경우의 당해가액을 말한다. 이 경우금전을 대부하거나 대부받는 경우에는 법 제41조의4의 규정을 준용하여 계산한 이익으로 한다.

④ 제3항의 규정을 적용함에 있어서 용역의 시가가 불분명한 경우에는 「법인세법 시행령」 제89조의 규정에 의한 시가에 의한다.

⑤ 법 제41조 제1항에서 "주주 또는 출자자와 특수관계에 있는 자"라 함은 제1항 각호의 1에 규정된 법인의 최대주주등과 제19조 제2항 각호의 1의 규정에 의한 관계에 있는 자를 말한다.

⑥ 법 제41조 제1항의 규정에 의한 이익은 다음 각호의 1에 해당하는 이익(제1항 제1호의 규정에 해당하는 법인의 경우에는 당해 결손금을 한도로 한다)에 제5항에 규정된 자의 주식 또는 출자지분의 비율을 곱하여 계산한 금액(당해 금액이 1억원 이상인 경우에 한한다)으로 한다.

1. 재산을 증여하거나 당해 법인의 채무를 면제·인수 또는 변제하는 경우에는 증여재산가액 또는 그 면제·인수 또는 변제로 인하여 얻는 이익에 상당하는 금액

2. 제1호외의 경우에는 제3항의 규정에 의한 시가와 대가와의 차액에 상당하는 금액

제31조의7【금전 무상대출 등에 따른 이익의 계산방법 등】 ① 법 제41조의4 제1항 각 호 외의 부분 전단에서 "특수관계에 있는 자"란 금전을 대출한 자와 대출받은 자(이하 이 항에서 "금전대출자 등"이라 한다)가 제19조 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자를 말한다. 이 경우 "주주등 1인"은 "금전대출자 등"으로 본다.

② 제1항에 따른 특수관계에 있는 자로부터 1억원 미만의 금액을 1년이내에 수차례로 나누어 대출받은 경우에는 그 대출받은 금액을 합하여계산한다. 이 경우 그 금액이 1억원 이상이 되는 날을 증여시기로 본다.

③ 법 제41조의4 제1항 각 호 외의 부분 전단에서 "적정 이자율"이란 「금융실명거래 및 비밀보장에 관한 법률」 제2조 제1호에 따른 금융기관(이하 "금융기관"이라 한다)이 보증한 3년만기 회사채의 유통수익률을 감안하여 기획재정부장관이 정하여 고시하는 이자율을 말한다.

④ 법 제41조의4 제1항에 따른 이익은 금전을 대출받은 날(수차례 나누어 대부받은 경우에는 각각의 대출받은 날을 말한다)을 기준으로 계산한다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 쟁점토지소유주들은 2005.12.20. 감정결과를 토대로 쟁점법인과 각각쟁점토지 부동산매매계약을 체결하였는 바, 주요 내용은 다음과 같다.

(가) 쟁점토지 내역은 다음<표2>와 같다.

<표2> 쟁점토지 내역

(나) 쟁점토지의 명도는 2005.12.20.로 하되(제3조), 매도인은 잔금 수령시 소유권(등기)에 필요한 모든 서류를 매수인에게 교부하고 이전등기에 협력키로 한다고 되어 있다.

(다) 특약사항으로 매수인은 매도인에게 본 계약 매매대금 지급방식은 2005.10.18. 주식회사 OOO과 매수인 간에 체결한 공사도급협약서 제7조 이어 2005.12.16. 체결한 협약서 부칙 제1조의 토지대금 지급방식에 의해 지급기일이 협약과 달리 지연 등 협약을 이행하지 않을 경우, 그에 발생되는 지연 손해금 등을 지급하여야 한다고 되어 있다.

(라) 쟁점토지 부동산매매계약서상 첨부된 양도대금 지급 약정일은다음<표3>과 같다.

<표3> 양도대금 지급 약정일

(마) 쟁점법인은 OOO에 의뢰하여 2005.12.9.(가격시점)자 쟁점토지 감정결과 전 필지에 대해 OOO원/㎡으로 평가하였고, 동 평가액을 근거로 유효이자율 OOO, 위 대금회수예정일 등을 고려하여 양도가액을 OOO원(현재가치할인차금 OOO원)으로 산정하였다.

(2) 쟁점법인은 2005.12.20. OOO에서 OOO원을 대출받아 2005. 12.26. 쟁점토지소유주들에게 OOO원을 지급한 사실이 대체전표, 쟁점법인 OOO 예금계좌(3*0-910***-87***)에 나타나고, 현재까지 중도금 및 잔금 OOO원을 지급하지 아니한 사실에 대하여 청구인들과 처분청간에 다툼이 없다.

(3) 쟁점토지 등기사항전부증명서상 2009.9.10. 채무자를 쟁점법인으로 하여 주식회사 OOO에서 채권최고액 OOO원의 근저당권을 설정한 사실이 나타난다.

(4) 쟁점법인은 쟁점토지 양도대금을 지급하지 못한 것은 개발사업 추진이 지연되었기 때문으로 사업 진행 경과에 대해 다음과 같은 자료를제시하였다.

(5) 처분청은 쟁점토지 소유주들이 쟁점법인에 쟁점토지 양도 후 잔금을 지급받지 못한 데 대해 이를 금전 무상대여로 보아 쟁점법인 주주들이 적정 이자상당액을 증여받았다 하여 증여세를 과세하였는바, 구체적인 증여자별 수증자별 증여재산가액 산정내역 등은 다음과 같다.

(가) 쟁점법인 주주현황은 다음 <표4>와 같다.

<표4> 쟁점법인 주주현황

(나) 쟁점법인 2009년～2011년 이월결손금 발생 및 누계액 내역은 다음 <표5>과 같다.

<표5> 쟁점법인의 이월결손금 내역

(다) 처분청이 청구인들에게 증여세 부과를 위한 증여재산가액 계산내역은 다음 <표6>, <표7>와 같다.

<표6> 쟁점토지 소유주들 양도가액 및 미수금액 내역

<표7>수증자별 증여자별 증여재산가액 산정 내역

(6) 「상속세 및 증여세법」 제41제 제1항 제1호 내지 제3호에서 결손금이 있는 법인의 주주 또는 출자자와 특수관계에 있는 자가 그 특정법인에게 재산이나 용역을 무상으로 제공하는 거래, 현저히 낮은 대가로 양도·제공하거나 현저히 높은 대가로 양도·제공받는 거래를 하여 그 특정법인의 주주 또는 출자자가 이익을 얻은 경우에는 그 이익에 상당하는 금액을 그 특정법인의 주주 또는 출자자의 증여재산가액으로 하도록 되어 있고, 여기서 “현저히 낮은 대가” 및 “현저히 높은 대가”라 함은 같은 법 시행령 제31조 제3항에 시가와 대가와의 차액이 시가의 OOO 이상 차이가 있거나 그 차액이 OOO원 이상인경우의 당해가액을 말하며, 금전을 대부하거나 대부받는 경우에는 「상속세 및 증여 세법」 제41조의4의 규정을 적용하여 계산한 이익으로 한다고 되어 있는바, 금전을 무상으로 특정법인에 제공하거나 적정 이자율보다 낮은 이자율로 제공하는 거래는 「상속세 및 증여세법」 제41제 제1항에 열거된 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여 과세대상 거래유형에 포함되는 것으로 보아야 할 것이다.

(7) 위 사실관계 및 관련 법령을 종합하여 살피건대, 쟁점토지 소유주들은 2005.12.20. 쟁점토지를 쟁점법인에 양도하였고, 계약금으로 OOO원을 2005.12.26. 지급받았으며, 쟁점토지 매매계약서상 최종 잔금지급 약정일은 2008.1.31.로 기재되어 있으나 현재까지 나머지 잔금 OOO원을 지급받지 못하고 있는 사실이 확인되고 있는바, 청구인들은쟁점토지 양도대금 잔금이 금전소비대차 계약으로 전환된 사실이 없어금전 무상대여로 볼 수 없다고 주장하나, 「상속세 및 증여세법」제41조에서 규정하고 있는 특정법인과의 거래를 통한 이익의 증여의제는 결손법인 등을 이용한 변칙적인 증여세 회피행위를 방지하기 위해 도입된 것으로 법적 형식보다는 경제적 이익의 유무에 따라 판단하여야 할 것이어서 이 건 쟁점토지 소유주들이 쟁점토지 양도대금 잔금을 지급받지 못하여 해당 기간 동안 양도대금 잔금에 대한 이자상당액을 얻을 수 있는 기회를 상실하였고, 해당 손실은 특수관계에 있는 쟁점법인 주주인 청구인들이 경제적 이익을 얻게 된 것이므로 처분청이 쟁점법인의 누적 결손금을 한도로 하여 청구인들에게 증여세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.