가. 청구인은 2003.11.20. 부(父) 곽OOO의 사망으로 상속받은 OOO 소재 다세대주택 13세대 및 같은 동 100-21번지 소재 다가구주택 5호(이하 함께 “쟁점임대주택”이라 한다)의 지분 2／9를 2010.12.8. 양도하고, 2011.2.28. 양도소득세 신고시 양도가액 OOO원, 취득가액 OOO원으로 신고하면서, 청구인의 임대기간과 피상속인 곽OOO의 임대기간을 통산하여 「조세특례제한법」 제97조에 규정된 5호 이상 임대주택의 10년 이상 임대에 해당한다고 보아 쟁점임대주택의 양도에 대하여 양도소득세 OOO원 전액을 감면 신청하였다.

나. 처분청은 상속일(2003.11.20.) 이후 청구인의 상속지분(2／9)으로 환산한 쟁점임대주택의 호수는 「조세특례제한법」 제97조 및 같은 법 시행령 제97조에서 정한 5호에 미달하는 4호에 해당하여 청구인의 임대기간은 「조세특례제한법」상 임대주택 양도의 감면요건을 충족하지 아니한다고 보아, 5호 이상 임대주택의 5년 이상 임대에 대한 감면세율 50%를 적용하여 2013.1.10. 청구인에게 2012년 귀속 양도소득세 OOO원을 경정·고지하였다.

다. 청구인은 이에 불복하여 2013.2.20. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

가. 청구인 주장

(1) 「조세특례제한법」 제97조 및 같은 법 시행령 제97조에서는 감면요건 중 ‘임대기간’에 관하여는 피상속인의 주택임대기간을 상속인의 임대기간에 합산한다고 규정하고 있으나, 상속으로 취득한 장기임대주택의 ‘주택 호수 산정’에 대하여는 명문규정이 없다. 상속이란 부득이한 사유로 취득한 임대주택에 대하여 실제 임대주택 호수에 변경이 없음에도 불구하고 명문의 법규정도 없이 상속지분 비율로 환산한 주택 호수로 감면요건을 판단한다면, 상속주택의 경우 주택 수 감소로 감면이 배제되어 국민의 재산권을 침해하고, 민법상 상속재산 분할에 대하여 조세가 지나치게 간섭함으로 인해 개인의 합리적인 의사결정을 왜곡하는 결과가 발생한다. 따라서 상속된 쟁점임대주택에 대하여 청구인의 상속일 이후 임대주택의 호수를 상속지분 비율로 환산하여 산정한 것은 잘못이다.

또한, 임차인 입장에서도 임대차계약시 공동상속인 모두를 임대인으로 보는 것이지 상속지분비율에 따라 공간을 구획하여 주택을 임차하거나 각각의 상속인들과 별도로 지분임대계약을 체결하는 것이 아닌바, 상속지분비율로 환산한 주택 호수로 감면요건 주택 수를 산정한 것은 이와 같은 장기임대계약 형태 등 현실을 무시한 처분이다.

그리고, 「소득세법」에서는 1세대 1주택 비과세 요건 판단시 일반주택의 공동소유와 달리 상속주택의 공동소유에 대해서는 상속지분비율이 가장 큰 상속인 1인의 주택으로 보아 상속주택 이외의 다른 주택의 1세대 1주택 비과세 여부를 판단하고, 고가주택 여부에서도 전체 주택가액을 기준으로 판단할 뿐 상속지분비율로 계산한 면적이나 금액을 기준으로 하지 않는 등 일반적인 공동소유와 달리 상속이란 불가피성을 고려하고 민법상 재산분할에 세법이 지나치게 영향을 미치는 것을 경계하고 있는바, 「조세특례제한법」 제97조의 적용판단시 장기임대주택 상속인들의 주택 수 산정을 명확한 근거 없이 상속지분비율로 환산한다면 이는 「소득세법」과 상충되는 것으로서 잘못이다.

나. 처분청 의견

「조세특례제한법」 제97조 및 같은 법 시행령 제97조의 장기임대주택에 대한 양도소득세 감면규정은 거주자가 5호 이상 임대하고, 2000.12.31.이전에 임대를 개시하여 5년이상 임대한 후 양도를 하는 경우 양도소득세의 50%를 감면하고, 10년이상 임대한 후 양도를 할 경우 100%를 감면하는 것으로,

쟁점임대주택에 대한 임대기간 계산에 있어 피상속인이 9년1월이고, 상속인이 7년1월로서 통산기간은 10년 이상이나, 2003.11.20. 상속개시일 이후 청구인의 임대주택 수는 18세대 중 상속지분인 4호로 감면요건을 충족하지 못하였다.

따라서, 쟁점임대주택에 대한 양도소득세 감면은 피상속인의 임대기간과 임대호수를 감안하여 청구인의 감면신청세액 OOO원 중 50%를 부인하여 고지한 당초 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

장기임대주택의 양도소득세 감면요건 중 임대주택 수(5호 이상)를 판정함에 있어, 상속으로 취득한 임대주택 수를 상속지분 비율로 환산하여 감면을 배제한 처분의 당부

나. 사실관계 및 판단

(1) 부동산등기부등본, 집합건축물대장 등에 의하면, 청구인의 부 곽OOO은 쟁점임대주택 중 OOO소재 다세대주택 13세대에 대하여는 1995.4.21, 같은 동 100-21번지 소재 다가구주택 5호에 대하여 1997.12.31. 각각 소유권보존등기를 마친바,

곽OOO은 2003.11.20. 사망하였고, 이후 상속인인 배우자 한OOO은 쟁점임대주택 지분 3／9에 대하여, 청구인, 곽OOO, 곽OOO은 각각 쟁점임대주택 지분 2／9에 대하여 상속을 원인으로 지분이전등기를 마친 것으로 나타난다.

(2) 곽OOO을 제외한 상속인들은 2010.12.8. 쟁점임대주택의 지분 합계 7／9를 양도하고, 청구인은 자신의 지분 양도에 대하여 2011.2.28. 양도소득세 신고시 양도가액 OOO원, 취득가액 OOO원으로 신고하고, 「조세특례제한법」 제97조 제1항 단서(임대주택을 5호 이상 임대하는 거주자가 2000.12.31. 이전에 임대를 개시하여 10년 이상 임대한 후 양도하는 경우)에 따라 양도소득세 전액에 대하여 감면신청하였다.

(3) 심리자료에 의하면, 쟁점임대주택 및 사업자등록 사항은 아래 <표>와 같이 나타난다.

OOOOOOOOO OOOOOO O OOOOO OO

(OO : O)

(4) 피상속인 곽OOO은 1994.10.16.～2003.11.20. 쟁점임대주택을 임대하였고, 청구인은 2003.11.21.～2010.12.31. 상속인들과 공동으로 쟁점임대주택을 임대한바, 처분청은 청구인의 임대기간 중 청구인의 임대호수를 4호[18호×2／9(청구인의 상속지분)]로 산정한 것으로 나타난다.

(5) 「조세특례제한법」 제97조 제1항 및 같은 법 시행령 제97조 제1항에 의하면, 임대주택을 5호 이상 임대하는 거주자가 1986.1.1.부터 2000.12.31일까지의 기간 중 신축된 국민주택을 2000.12.31. 이전에 임대를 개시하여 5년 이상 임대한 후 양도하는 경우에는 그 주택을 양도함으로써 발생하는 소득에 대한 양도소득세의 100분의 50에 상당하는 세액을 감면하고, 다만 10년 이상 임대한 임대주택의 경우에는 양도소득세를 면제한다고 규정하고 있고,

같은 법 시행령 제97조 제5항 제3호 및 제4호에서는 임대주택에 대한 임대기간의 계산에 관하여, 상속인이 상속으로 인하여 피상속인의 임대주택을 취득하여 임대하는 경우에는 피상속인의 주택임대기간을 상속인의 주택임대기간에 합산하고, 5호 미만의 주택을 임대한 기간은 주택임대기간으로 보지 아니하도록 규정하고 있다.

(6) 한편, 「조세특례제한법」 제97조 및 같은 법 시행령 제97조의 장기임대주택에 대한 양도소득세 감면규정을 적용함에 있어서 거주자라 함은 임대주택을 5호 이상 임대하는 거주자를 말하는바, 임대주택을 지분형태로 소유하는 공동사업자의 경우에는 임대주택의 호수에 지분비율을 곱하여 5호 이상(예: 임대주택 10호를 공유하는 공동사업자 1인의 지분이 50％인 경우 5호를 보유하는 것으로 인정)이어야 동 감면규정이 적용된다할 것이다(재경부 재산-771, 2006.7.3. 참고).

(7) 살피건대, 청구인은 상속주택은 민법상 법정상속지분에 따른 불가피한 제약이 있음에도 불구하고 일반적인 경우와 동일하게 상속인들의 상속지분별로 환산한 주택 호수로써 상속개시일 이후 감면요건 주택호수를 판단한 것은 부당하다고 주장하나,

조세법률주의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규는 특별한 사정이 없는 이상 법문 그대로 해석할 것이고, 납세자에게 유리하다고 하여 합리적인 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 가운데 명백히 특혜규정이라고 인정할 수 있는 것은 더욱 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합되는바(국심 2007서5268, 2008.6.23.), 「조세특례제한법」 제97조는 장기임대주택의 양도시 양도소득세를 감면하는 혜택을 부여하는 규정으로서 「조세특례제한법」상 상속으로 취득한 장기임대주택의 호수산정방법에 관하여 피상속인의 임대주택 수를 기준으로 한다는 별도의 명문규정 없이 상속인에게 유리하게 해석하기는 어렵다고 할 것인 점, 일반적인 경우 임대주택의 호수에 지분비율을 곱하여 5호 이상일 때 양도소득세가 감면되나(조심 2008중3319, 2009.8.21. 참고), 이와 달리 취득원인이 상속일 경우에 대하여 상속지분의 다과에 관계없이 피상속인의 임대주택 수를 그대로 상속인의 임대주택 수로 보게 되면 공동상속인 모두에게 양도소득세의 감면이 인정되어 일반적인 경우에 비하여 감면범위가 지나치게 확대되고 이는 감면대상을 ‘5호 이상’으로 제한하는 동 규정 취지에 부합하지 아니하는 점 등을 고려하면, 청구주장을 받아들이기는 어렵다고 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.