가. 청구법인은 OOO 일대의 OOO 아파트 신축 및 분양사업(OOO장은 2004.8.5. OOO 지상에 아파트 OOO세대의 분양사업계획을 승인하였고 2008.10.31. 동별 사용승인을 허가하였으며, 이하 “OOO”이라 한다)의 시공사이고, 시행사는 주식회사 OOO(이하 “OOO”이라 한다)으로 되어 있다.

나. OOO은 2011.5.31. OOO과 관련한 부가가치세를 체납(체납액 OOO원)하고 폐업하였다.

다. OOO장(이하 “조사청”이라 한다)은 OOO을 청구법인과 OOO이 공동으로 수행한 것으로 보아 처분청에 통보하였고, 처분청은 이에 따라 「국세기본법」 제25조에 의거 청구법인을 OOO의 연대납세의무자로 지정하고 2014.10.29. 청구법인에게 2005년 제1기∼2011년 제1기 부가가치세 합계 OOO을 각 경정·고지하였다.

라. 청구법인은 이에 불복하여 2015.1.26. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 조사청은 “확인사항에 대한 재조사 여부는 별론으로 하고 OOO의 판결에 따라 청구법인이 OOO과 공동사업을 한 것으로 판단”하여 부과처분하였다는 의견이나,

OOO의 다툼은 청구법인이 「국세기본법」 제25조 제1항의 규정에 의한 공동사업자 여부가 쟁점이 아니라 청구법인과 OOO이 신축건물의 분양과 관련하여 「표시광고법」 제10조 제1항 또는 「민법」 제750조에 기한 허위과장광고에 기한 손해배상의 책임이 있는지 여부가 쟁점이다.

즉, OOO(시행사)과 청구법인(시공사)은 “이 사건 아파트가 일반아파트와 차별화된 세계적인 OOO아파트라는 점을 강조하면서 장차 아파트 입주와 동시에 OOO(Sea-side) 시설이 완공될 것임을 강조함으로써 그 실현가능성과 완공시기를 부풀려 광고하고 홍보한 것은 공정한 거래질서를 저해할 우려가 있는 허위·과장광고에 해당할 뿐만 아니라 …… 아파트 거래에 있어서 중요한 사항에 관하여 구체적인 사실을 신의성실의무에 비추어 비난받을 정도의 방법으로 허위로 고지한 경우에 해당한다고 할 것이므로…… 광고 등으로 인한 손해를 배상할 책임이 있다」고 판시(판결서 53 55쪽)한 것으로 이 때 청구법인(수급인)은 특별한 사정이 있는 때 그 신축건물의 분양과 관련하여 손해배상의 책임이 있다는 내용이다.

OOO의 판결서(11쪽 기초사실)를 보면 “OOO은 시행사이고 청구법인은 OOO으로부터 이 사건 아파트의 신축공사를 도급받은 시공사”로서 당사자의 지위를 확인하고 있으나 다만, “건축공사의 수급인(청구법인)은 신축건물의 분양과 관련하여 손해배상의 책임이 없다고 볼 것이지만 도급인(OOO)과 사실상 공동사업주체로 특별한 사정이 있는 때에는 수급인(청구법인)도 그 신축건물의 분양과 관련하여 손해배상의 책임이 있다”고 판시(판결서 21쪽)하여 청구법인이 아파트 신축공사를 도급받은 시공사의 지위에 있을 뿐 분양계약의 당사자가 아니라는 주장을 배척하였다.

그리고 “분양계약서 표지에 아파트 명칭을 OOO아파트라고 명시한 점 등으로 보아 청구법인이 아파트 분양에 실질적으로 관여하였고, ……광고 등에 청구법인의 상호를 표시함으로써 일반인들의 신뢰를 높여 아파트 분양을 순조롭게 진행하려는 의도로 분양광고 및 분양안내책자에 청구법인의 상호를 표시함을 승인하였거나 적어도 이를 용인 내지 묵인하였으며, ……아울러 일반인들로 하여금 청구법인이 OOO과 함께 광고 등의 내용과 같은 시설, 기능을 갖춘 아파트를 건설하여 분양한다는 신뢰를 갖도록 하였다”고 하여 청구법인이 아파트분양과 관련하여 사실상 공동사업주체로서 이해관계를 같이 하면서 이를 신축하였다고 적시하였다.

그러나, 위 OOO 판결은 아파트 입주자의 피해를 구제하기 위하여 공동의 의미를 넓게 해석하는 「민법」상 공동불법행위에 기한 손해배상청구와 관련된 것일 뿐 「국세기본법」제25조 제1항의 공동사업자와는 그 의미가 전혀 다름에도 처분청은 청구법인과 OOO이 공동사업을 하였다고 확대해석을 한 후 청구법인을 「국세기본법」상의 연대납세의무자로 지정하고 이 건 부과처분을 한 것은 위법·부당한 처분이다.

(2) 설령, 위 아파트분양사업을 OOO과 공동으로 수행한 것으로 보더라도 사기 기타 부정한 행위로 보아 10년의 부과제척기간을 적용하기는 어렵다.

즉, OOO의 무납부(체납)는 위계·기타 부정한 적극적 행위에 해당하지 아니하고, 처분청은 청구법인이 수분양자들이 청구법인 명의의 통장에 입금한 금액을 부가가치세 납부에 사용하지 아니하였으므로 이를 적극적 방임에 해당한다는 의견이나, 분양금 계좌는 청구법인이 임의대로 사용할 수 없고, OOO은 시행사로서의 지위로서 부가가치세 납부명목으로 청구법인의 동의를 받아 은행으로부터 필요한 돈을 받아간 것이며, 이로서 청구법인과 은행의 의무는 이행된 것으로 부가가치세 체납 등으로 발생하는 모든 문제는 OOO의 책임으로 귀속되는 것이다. 따라서, 청구법인은 적극적 방임에 의한 위계 기타 부정한 행위를 수행한 사실이 없음에도 10년의 국세부과제척기간을 적용함은 부당하므로 국세부과제척기간(5년)이 도과된 2005년 제1기부터 2009년 제1기까지의 부가가치세는 취소되어야 한다.

나. 처분청 의견

(1) OOO은 2004년 말경 OOO와 연접한 ‘OOO 일대’ OOO(일명 OOO)을 시행사인 OOO이 OOO로부터 매입하여, 그 중 해안가 내륙쪽으로 절반 면적(남은 절반 면적이 Sea Side 부지임)에 OOO세대의 대단지 아파트를 시행하기 위해 사업을 진행하였으나, 여러 송사에 걸려 분양사업에 대한 미련을 버리고 OOO으로부터 분양승인(2004.7.18.)이 나기 하루 전인 2004.7.17. 청구법인에게 총 매각금액 OOO원으로 시행권을 양도하면서 발생한 사건이다

청구법인이 청구법인 명의로 분양사업을 하였으면 아무런 문제가 발생하지 않았을 것을 OOO을 방패막이로 삼아 분양사업(총분양수입금액 OOO원)을 한 것이며, 결국 OOO의 총분양수입금액은 모두 청구법인에 귀속되어야 할 것으로서 법인세 고지세액은 계산금액이 너무 커 별론으로 하고, 부가가치세 추징예상 세액만 OOO원에 이르고 있다.

또한, 처분청은 OOO의 실질 사주인 OOO에 대한 직접 조사를 하지 않았으며, 청구법인은 국세청 과세전적부심사청구 후 OOO에게 확인서 작성을 요구하였고 이에 OOO은 사실대로 말하면 2004.11.17.에 체결된 이행합의서(이면합의서)상 비밀유지조항(14조)을 위반하게 되어 청구법인으로부터 불이익을 받을 것을 염려하여 청구법인이 요구하는대로 1차 확인서를 작성해 줄 수밖에 없었고 이 확인서를 판단근거로 결정한 과제전적부심사결정은 OOO의 2차확인서와 그 근거자료에 의해 1차확인서가 ‘위계에 의한 확인서’로 확인된 이상 과세전적부심사결정은 그 효력이 없다고 할 것이다.

이와 같은 확인사항에 대해 재조사 여부에 대해서는 별론으로 하고, 앞서 OOO 판결서에 따라 처분청은 청구법인이 OOO과 공동사업을 한 것(2006.2.8.자 ‘지급 및 수령확인서’상 2006.2.6. OOO에 대한 시행권 양수비용을 완납하였기에 이 날짜까지는 OOO과 청구법인이 공동사업을 한 것으로도 볼 수 있다)으로 판단하여 부과처분을 하였으며, 청구법인은 단순 손해배상과 관련하여 OOO과 연대하여 배상할 책임이 있다는 판결이지 청구법인과 OOO이 공동사업을 한 것은 아니라고 주장하고 있으나, 판결서의 판결취지로 봤을 때 명백히 OOO과 공동사업을 한 것이다.

(2) 청구법인이 공동사업자임에도 공동사업자가 아닌 것처럼 이를 적극적으로 은폐하거나 기망한 경우에는 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 ‘위계 기타 부정한 적극적 행위’라 할 것이므로 국세부과의 제척기간 10년을 적용한 처분은 정당하다.

「국세기본법」 제26조의2 제1항 제1호의 ‘사기 기타 부정한 행위’라 함은 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적 행위를 말하는 것이고(대법원 2013.12.26.선고 2013두7667 판결), 「국세기본법」 제14조에 의하면 과세의 대상이 되는 소득의 귀속이 명의일 뿐이고 사실상 귀속되는 자가 따로 있는 때에는 사실상 귀속되는 자를 납세의무자로 하여 세법을 적용하여야 하는 것이므로 공동사업자임에도 공동사업자가 아닌 것처럼 이를 적극적으로 은폐하거나 기망한 경우에는 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 ‘위계 기타 적극적 행위’라 할 것인바, 이 건은 2004.11.17. 이면계약인 이행합의서에 의해 OOO의 시행권이 사실상 청구법인에 양도된 이후의 OOO의 부가가치세 체납이며, 수분양자들이 청구법인 명의의 통장에 중도금 및 부가가치세를 입금한 이상 이 금액을 처분청에 납부하여야 함에도 납부하지 않은 행위는 적극적 방임에 의한 ‘위계 기타 부정한 적극적 행위’에 해당한다 할 것이므로 이 건 처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁 점

① 청구법인을 「국세기본법」제25조 제1항에 의한 공동사업자에 해당한다고 보아 OOO의 연대납세의무자로 지정하고 부가가치세를 부과한 처분의 당부

② OOO의 부가가치세 무납부에 대하여 청구법인에게 공동사업자로서 사기 기타 부정한 행위를 한 것으로 보아 국세부과제척기간 10년을 적용하여 과세한 처분의 당부

나. 관련 법령

(1) 국세기본법

제25조 [연대납세의무] ① 공유물(共有物), 공동사업 또는 그 공동사업에 속하는 재산에 관계되는 국세·가산금과 체납처분비는 공유자 또는 공동사업자가 연대하여 납부할 의무를 진다.

제26조의2 [국세 부과의 제척기간] ① 국세는 다음 각 호에 규정된 기간이 끝난 날 후에는 부과할 수 없다. 다만, 조세의 이중과세를 방지하기 위하여 체결한 조약(이하 "조세조약"이라 한다)에 따라 상호합의 절차가 진행 중인 경우에는 「국제조세조정에 관한 법률」 제25조에서 정하는 바에 따른다.

1. 납세자가 사기나 그 밖의 부정한 행위로 국세를 포탈(逋脫)하거나 환급·공제받은 경우에는 그 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년간

1의2. 납세자가 사기나 그 밖의 부정한 행위로 다음 각 목에 따른 가산세 부과대상이 되는 경우 해당 가산세는 부과할 수 있는 날부터 10년간

가. 「소득세법」 제81조 제3항 제4호

나. 「법인세법」 제76조 제9항 제1호

다. 「부가가치세법」 제22조 제3항 및 제6항

2. 납세자가 법정신고기한까지 과세표준신고서를 제출하지 아니한 경우에는 해당 국세를 부과할 수 있는 날부터 7년간

3. 제1호·제1호의2 및 제2호에 해당하지 아니하는 경우에는 해당 국세를 부과할 수 있는 날부터 5년간

(2) 민법

제760조[공동불법행위자의 책임] ① 수인이 공동의 불법행위로 타인에게 손해를 가한 때에는 연대하여 그 손해를 배상할 책임이 있다.

② 공동 아닌 수인의 행위 중 어느 자의 행위가 그 손해를 가한 것인지를 알 수 없는 때에도 전항과 같다.

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인이 제시한 이 건 OOO 진행일지 현황은 아래와 같이 나타난다.

(2) 조사청은 당초 청구법인과 OOO이 체결한 이행합의서 등에 따라 청구법인이 OOO의 실질시행사로 보아 과세예고하였으나, 청구법인은 국세청장에게 과세전적부심사를 신청하였고, 국세청장은 청구법인이 OOO의 시공사이고 OOO이 시행사라고 결정(2010.3.23.)한 것으로 나타난다.

(3) 처분청이 제시한 OOO과 관련한 OOO 판결서(2011.11.8. 선고 2009나11501 판결) 주요 내용은 아래와 같이 나타난다.

(4) 처분청은 OOO 아파트신축 및 분양사업 이행합의서(2004.11.17.), 지급 및 수령확인서(2006.2.8.), OOO 대표 OOO의 2014.3.26. 2차 확인서 등 관련 증빙을 아래와 같이 해석하면서 과세근거로 제시하였다.

(5) 청구법인은 OOO과 OOO 아파트 신축 및 분양사업을 공동으로 수행하지 아니하였다고 아래와 같이 주장하였다.

(가) 공동사업이라 함은 「민법」상의 조합계약에 의하여 2인 이상이 그 지분 또는 손익분배의 비율, 대표자 기타 필요한 사항 등을 정하여 공동으로 출자하여 공동으로 경영하고 당사자 전원이 그 사업의 성공여부에 대해 이해관계를 가지는 사업(심사부가 2012-20, 2012.5.18.)을 말한다.

처분청은 OOO 판결서의 취지를 확대해석하여 청구법인과 OOO이 공동사업을 하였다고 보았다. 따라서, 처분청이 이 건 부과처분에 대한 정당성으로 제시한 OOO 판결서는 입주자의 피해와 관련하여 공동의 의미를 넓게 해석하는「민법」상 공동불법행위에 기한 손해배상청구와 관련된 것일 뿐 「국세기본법」에서 연대납세의무를 부과하기 위한 공동사업자의 “공동”과는 그 의미가 달라 청구법인의 연대납세의무가 성립하지 아니한다.

(나) 처분청은 동일한 사안에 대한 2010.3.23. 과세전적부심사 결정내용을 존중하여야 한다.

2010.3.23. 과세전적부심사 결정내용을 보면, 청구법인을 시공사로서 수급인의 지위에 있는 것으로 보았으며, 처분청은 이행합의서를 이면계약서라고 칭하지만, 이면계약이라 함은 형식상의 계약서를 체결한 당사자간 원래 계약에 사용할 새로운 계약서를 작성하는 것으로, 위 이행합의서는 형식상의 원래 계약에 사용할 계약서가 아니라 원래계약을 수정한 계약서이고, 위 내용 중 제3자에 대한 보안을 유지하고 외부에 누설하지 아니하기로 하는 제14조는 모든 계약서에 범용적으로 사용하는 통상적인 문구이다.

그리고 당초의 결정내용(과세적부심사에서 청구법인의 주장을 인용)에 반하는 처분을 하려면 그 결정된 내용이 명백하게 위법·부당하고, 그 위법 부당한 결정내용의 형성에 납세자가 적극적으로 기여하여야 하므로 과세전적부심사의 결정내용이 명백하게 위법·부당한 경우가 아니라면 그 판단내용은 존중되어야 한다.

(다) 2011년 3월 OOO이 조세심판원에 제기한 심판청구 결정(조심 2011서2051, 2011.10.14.) 내용에도 OOO의 시행자는 OOO이므로 OOO이 부가가치세 체납에 따른 OOO 소유의 대여금채권 압류가 정당하다고 결정하였다.

(라) 당초 시행사인 주식회사 OOO의 재무제표(2004.12.31.)에 대한 주석에 의하면, OOO 공동주택 개발사업은 2004.3.22. 토지선급금 및 관련차입금 등 사업권 전체를 타사에 양도하기로 하는 사업양도수도계약을 체결하였으며, 회사는 공동주택 개발사업을 OOO에 포괄적으로 양도하기로 하는 매매계약을 체결하였다.

OOO의 감사보고서(2004.12.31.)에 의하면, OOO은 2004.3.11. 주식회사 OOO와 공동주택 개발사업의 사업양도양수 약정서를 체결하여 본 사업의 단일시행사가 되었다.

(마) 위 아파트 분양사업을 OOO과 공동으로 수행한 것으로 보더라도 ⌜국세기본법⌟ 제26조의2 제1항 제1호의 사기· 기타 부정한 행위로 인하여 국세를 포탈하거나 환급· 공제받는 경우에 해당하여 10년의 제척기간을 적용하기는 어렵다.

OOO의 무납부(체납)는 위계·기타 부정한 적극적 행위에 해당하지 아니하며. 그 이유는 처분청도 2010.3.23. 과세전적부심사에서 2004.11.17. 이행합의서에 따른 OOO의 지위를 시행자로서의 법률적·경제적 지위가 변동이 없는 것으로 보았으므로 OOO의 무납부(체납)가 청구법인의 위계 기타 부정한 적극적 행위에 해당하지 아니한다.

분양금 계좌는 청구법인이 임의대로 사용할 수 없으며, 분양금 계좌는 청구법인 단독이 아닌 OOO과의 공동명의의 계좌이고, 분양금 계좌개설일도 이행합의서 체결시점이 아닌 2004.3.24.이며, 분양금계좌의 예금주가 반드시 시행사이어야 한다는 규정은 없고, 시행사와 시공사 공동명의 또는 시공사 단독명의로도 분양금계좌를 개설하는 사례도 많은 점 등으로 보건대, OOO은 시행사로서의 지위로서 부가가치세 납부명목으로 청구법인의 동의를 받아 은행으로부터 필요한 돈을 받아간 것이며, 이로서 청구법인과 은행의 의무는 이행된 것으로 부가가치세 체납 등으로 발생하는 모든 문제는 OOO의 책임으로 귀속되는 것이다.

따라서, 청구법인과 OOO은 각자의 사업손익에 대하여 과세표준신고를 하였으며, OOO과 청구법인간에는 특수관계도 없으므로 서로 사업상 이해가 상충되는 관계에 있는바, 청구법인은 적극적 방임에 의한 위계 기타 부정한 행위를 수행한 사실이 없음에도 10년의 부과제척기간을 적용함은 부당하므로 2005년 제1기부터 2009년 제1기까지의 부가가치세는 취소되어야 한다.

(6) 처분청이 제시한 확인사항 및 회계처리 등에 대한 의견은 청구법인이 OOO을 단독으로 수행하였다는 것을 전제로 한 것이며, OOO의 2차 확인서 내용에 대하여 금전소비대차계약서(2005.5.20.), 자금인출동의 공문 등을 제시하면서 사실과 다르다고 다음과 같이 주장하였다.

(7) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 공동사업이라 함은「민법」상의 조합계약에 의하여 2인 이상이 그 지분 또는 손익분배의 비율, 대표자 기타 필요한 사항 등을 정하여 공동으로 출자하여 공동으로 사업을 경영하며 당사자 전원이 그 사업의 성공 여부에 대하여 이해관계를 가지는 것을 말하며, 당해 조합원간의 실질적인 공동사업 여부는 동 사업이 공동 경영되는지 여부와 이익의 분배방법 및 비율이 정해져 있는지 등에 따라 판단할 사항인바,

청구법인과 OOO은 시공사와 시행사로 하여 「부가가치세법」에 따라 세금계산서를 수수하고 관련 부가가치세를 신고·납부하였으나, OOO 판결서(2011.11.8. 선고 2009나11501 판결)에서 청구법인이 OOO과 함께 사실상 공동사업의 주체로서 이해관계를 같이 하면서 아파트를 신축한 것으로 보아 수분양자 등이 입은 손해를 배상할 책임이 있다고 판결한 점,

청구법인과 OOO이 2004.11.17. 체결한 위 이행합의서에 의하면, 제1조(목적)에서, OOO은 청구법인에게 시행사로서의 실질적인 지위를 양도하고 청구법인은 OOO이 기왕 및 장래에 투입할 사업비용 및 선투입비를 지급하고 OOO의 지위를 인수받아 시행사로서의 역할을 수행하기 위해 본 계약을 체결하고, OOO은 대외적으로는 시행사로서의 지위를 사업종료시까지 보유하며 시행사로서의 제반인허가 신청 등을 포함하여 실질적인 업무추진자로서 역할을 하도록 되어 있고, 제4조(사업손익)에서, 당 사업추진상의 일체의 의사결정권과 손익은 청구법인이 가지며, OOO은 청구법인으로부터 제2조에 의한 비용과 제3조의 선투입비, 제8조의 비용에 대해 정산 받는 것을 제외하고는 당사업과 관련하여 어떠한 권리도 가지지 아니하도록 약정되어 있는 점,

2010.1.14. OOO의 대표이사 OOO은 청구법인에게 작성한 1차 확인서에서 2004.11.17. 작성된 OOO사업 이행합의서 내용에 대하여 시행사의 지위는 변동이 없는 것으로 소명하였다가 2014.3.26. 2차 확인서에서는 1차 확인서의 내용을 번복하여, OOO이 2004.11.17. 이행합의서에 따라 시행사로서의 모든 권리를 OOO원에 청구법인에 양도하였고, 2006.6.28. 상가분양합의서를 작성하여 OOO이 청구법인으로부터 상가분양권을 가지기로 하되 OOO원은 청구법인에게 입금하고 그 남은 이익금은 OOO이 가지도록 합의하였으나 미분양되어 청구법인이 상가분양권을 환수하였다는 내용인 바, 처분청은 이에 대해 2004.11.17. 이행합의서와 갑을 관계가 바뀐 점에서 OOO 및 그 부대사업의 시행권이 청구법인에게 있다는 결정적인 증거라고 답변하는 점,

처분청이 2004.11.17. 체결한 이행합의서를 근거로 시행권의 양도대금 지급 및 수령확인서를 작성한 2006.2.8.까지는 공동사업을 영위하였다고 조사청이 주장하고 있는 점, OOO은 2차 확인서에서는 OOO의 시행권 양도금액 OOO원을 지급받은 내역 및 사용내역을 구체적으로 기재하고 있는 점, 청구법인은 OOO의 2차 확인서에 기재된 금액은 OOO의 시행권 양도금액이 아니라고 관련 증빙을 제시하면서 항변하고 있는 점 등에 비추어 청구법인과 OOO이 OOO에 대하여 세법상 공동시행사로 사업을 영위하였는지가 불분명하다.

따라서, OOO과 관련하여 OOO이 처분청에 2차 확인서를 제출하면서 당초 세무조사시 제시하지 않았다가 추가로 제시한 부속계약서 2건 및 관련 자료를 포함한 청구법인과 OOO간의 사업과 관련한 약정내용 및 사실관계와 자금흐름 등을 재조사하여 OOO이 공동사업인지의 여부 등과 국세부과제척기간을 10년으로 볼 수 있는지의 여부를 가리는 것이 실질과세원칙에 부합하는 것이라고 판단된다.

4. 결 론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 있으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다.