가.청구법인은 OOO 주식회사(이하 “OOO”이라 한다)와 2011년 3월 실지 공사대금이 OOO인 공사를 OOO에 계약한 뒤 OOO을 OOO에게 지급하였으며, 이후 청구법인의 주주이자 실지경영자인 박OOO은 OOO으로부터 2011.3.31.∼2011.12.28. 기간 동안 차액 OOO(이하 “쟁점횡령금액”이라 한다)을 현금 및 수표로 회수하여 개인적으로 사용하였다.

나.OOO(이하 “조사청”이라 한다)은 청구법인에 대한 법인통합조사를 실시한 결과, 쟁점횡령금액을 손금불산입하는 등으로 하여 박OOO에게 배당으로 소득처분한 과세자료를 처분청에 통보하였고, 처분청은 이에 따라 2014.7.2. 청구법인에게 쟁점횡령금액을 2012년 귀속 배당으로 소득처분하여 소득금액변동통지를 하였다.

다.청구법인은 이에 불복하여 2014.9.25. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구법인 주장 및 처분청 의견

가. 청구법인 주장

(1) 청구법인과 OOO이 공사대금을 부풀려 계약서를 작성한 것일 뿐 쟁점횡령금액은 박OOO에게 교부되는 것으로 예정되어 있고, 청구법인에게 귀속되어야 할 금원으로 합의한 것은 아닌 점, 실제로 박OOO은 쟁점횡령금액을 OOO 대표이사 이OOO으로부터 현금 및 수표로 회수하여 개인 기호품인 미술품 등을 구입한 점 등을 고려하면, 쟁점횡령금액은 박OOO이 계약과정에 개인적으로 관여하면서 취득한 박OOO 개인의 수입에 불과하므로 청구법인의 익금이라는 전제하에 이루어진 소득금액변동통지는 위법하다.

(2) 박OOO은 2011.3.31.～2011.12.28. 기간 동안 쟁점횡령금액을 회수하여 미술품 등을 구입하였고, 2012.5.18. 이OOO의 진정서가 제출되었으며, 2012.5.30. 압수수색이 이루어졌으나 진정서가 제출될 무렵 횡령사실을 알게 된 청구법인이 회사에 반환할 것을 수차 요구하였고, 진정서가 제출되기 전인 2012.4.24. 박OOO은 쟁점횡령금액을 청구법인에 입금하였으므로 쟁점횡령금액이 사외유출되지 아니한 점,

청구법인은 쟁점횡령금액을 박OOO에 대한 가수금으로 회계처리하였고, 2012.12.31. 반환한 쟁점횡령금액에 대한 가수금 채권포기 확약서를 제출받아 채무면제이익으로 회계처리하는 등 빠른 시일 내에 피해액을 환원받았으며, 박OOO의 가수금 입금 및 채권포기금액이 횡령금액과 같으므로 동 가수금은 횡령금액을 반환한 것이고, 횡령사건이 형사사건화 되어 별도의 고발을 할 필요가 없었으며, 청구법인은 횡령행위를 추인하지 아니하였고, 횡령 및 횡령금액의 사용처가 청구법인의 의사에 부합하지 아니하는 점,

2012.12.31. 현재 박OOO은 청구법인의 지분을 15.2% 보유하고 있었고, 실질적인 직·간접 지분율이 76.6%라 하더라도 기타주주가 23.4%에 이르고 있으며, 소액주주의 존재 등으로 인해 청구법인은 박OOO 개인의 이해관계와 다른 독자적인 법적·경제적 이해관계를 형성하고 있었던 점,

처분청은 사외유출된 금액을 익금산입하고 수정신고한 경우 소득처분을 사내유보로 한다는 「법인세법 시행령」제106조 제4항도 처분의 근거로 삼은 듯하나, 동 규정은 사외유출이 명백하게 되었던 경우에 적용되는 규정으로 처음부터 사외유출되지 않고 법인이 횡령금액을 손해배상채권으로 보유하면서 이를 회수한 경우에는 적용되지 않는 점 등에 비추어 이 건 과세처분은 위법하다.

나. 처분청 의견

(1) 처분청은 「법인세법 기본통칙」67-106…12 제3호에 따라 실제보다 과다계상된 건물의 장부가액 OOO을 손금산입하고, 동시에 익금산입하며, 「법인세법 시행령」 제106조 제1항에 따라 소득처분한 것으로 청구법인에게 귀속된 소득으로 보아 익금산입한 것이 아니므로 청구법인의 주장은 소득처분의 법리를 오해한 것이다.

(2) 법인의 대표이사 또는 실질적 경영자 등이 횡령 등 법인의 자금을 유용하는 행위는 애당초 회수를 전제로 이루어지는 것이 아니므로 지출 자체로서 이미 사외유출에 해당하고, 그 사외유출금 중 대표이사 등에게 귀속된 부분에 관하여 일단 소득세 납세의무가 성립하면 사후에 그 귀속자가 소득금액을 법인에게 환원시켰다고 하더라도 이미 발생한 납세의무에 영향을 미칠 수 없는 점,

청구법인은 박OOO이 설립하여 실제 경영하여 왔으며, 2011년 말 현재 청구법인에 대한 본인 및 특수관계인 지분이 76.7%로 최대주주이고, 2013년 8월 세무조사시에도 박OOO은 청구법인의 실질적 경영자임을 확인하였으며, 명함에도 청구법인을 포함한 계열사의 회장으로 소개하고 있고, 현재도 가족 및 계열사를 포함하여 청구법인의 65.5%의 지분을 보유한 최대지배주주이므로 비상장법인의 특성상 최대주주와 법인의 이해관계가 다르다고 하기 어렵고, 박OOO과 청구법인의 의사가 다른 특별한 사정을 입증하지 못하는 점,

또한, 청구법인은 횡령금을 회수했다고 하나 박OOO이 청구법인의 계좌로 입금한 금액은 청구법인의 일시적 자금융통을 위한 대표이사 가수금으로 입금된 후 채권을 포기한 것이며, 가수금이란 대표이사로부터 법인이 금전을 차용한 것이므로 일단 유출되어 대표이사에게 귀속된 금액에 상응하는 금액을 법인이 대표이사로부터 차용하고 대표이사가 채권을 포기한 것이므로 청구법인이 스스로 동 금액이 사외유출되었다고 인정한 것인 점,

청구법인의 주장대로 경제적 실질을 따져 박OOO이 입금한 가수금을 횡령금액의 회수로 볼 경우에도 박OOO이 채권을 포기한 시점에 비로소 가수금에 해당하는 금액은 법인의 자산이 되는 것인바, 횡령금액의 회수시기는 채권을 포기한 2012.12.31.로서 박OOO에 대한 검찰의 수사가 시작된 2012.5.30. 및 법원의 판결이 있은 날인 2012.12.14. 이후인 점 등에 비추어 처분청의 과세처분은 정당하다.

3. 심리 및 판단

가. 쟁점

쟁점횡령금액에 대하여 박OOO에 대한 배당으로 소득처분하여 소득금액변동통지한 처분의 당부

나. 관련 법령 : <별지> 기재

다. 사실관계 및 판단

(1) 청구법인이 제시한 증빙은 다음과 같다.

(가) 박OOO의 확인서(2012.4.24.)를 보면, 박OOO은 2012년 제1분기 실적저조에 따른 자금부족을 일부 해소하기 위하여 청구법인의 보통예금계좌(OOO 1005-401-******로서 이하 “OOO계좌”라 한다)로 입금한 OOO을 운영자금으로 사용하는 것에 대하여 어떠한 이의도 제기하지 않을 것을 확인한다는 내용이 나타난다.

(나) OOO 거래내역을 보면, OOO계좌에 2012.4.24. 박OOO이 OOO을 입금한 것으로 나타난다.

(다) 대체전표(2012.4.24.)를 보면, OOO계좌에 입금된 OOO을 대표이사 박OOO에 대한 가수금으로 계상한 것으로 나타난다.

(라) 채권포기 확약서(2012.12.31.)를 보면, 박OOO은 OOO계좌에 입금한 OOO에 대하여 어떠한 권리도 주장하지 않을 것을 확약한다는 내용이 나타난다.

(마) 청구법인 주주명부(2012.12.31.)를 보면, 박OOO은 청구법인 발행주식 OOO(지분 15.2%)를 보유한 것으로, 지분 1% 이하 보유 주주는 14명으로서 지분율은 10%로 나타난다.

(바) 기타 소득금액변동통지서 등이 제시되었다.

(2) 처분청이 제시한 증빙은 다음과 같다.

(가) 청구법인의 확인서(2013년 8월)를 보면, 청구법인의 실질적 경영자인 박OOO은 이OOO과 합의하여 쟁점횡령금액을 부풀려 공장신축공사 계약서를 작성하였고, 쟁점횡령금액을 이OOO으로부터 돌려받아 미술품 구입 등 개인용도로 사용하였으며,박OOO의 법인자금 유출액에 대해 당초부터 사후에 회수할 것을 전제로 한 것은 아니었고, OOO에서 위 사실과 관련한 수사가 시작되기 전 2012.4.24. OOO을 청구법인 계좌로 입금하였으나 이를 회사운영자금에 사용할 것을 확인하는 확인서를 받아 대표이사 가수금으로 회계처리하였으며, 이후 OOO은 박OOO의 업무상 횡령에 대해 2012.12.14. 징역 2년, 집행유예 3년의 확정판결을 선고하였고, 청구법인은 2012.4.24. 박OOO으로부터 받은 가수금 OOO에 대한 채권포기 확약서를 받아 2012.12.31. 가수금을 채무면제이익으로 회계처리하였으며, 위 사건의 확정판결(2012.12.14.) 후에도 공장건물 과대계상분 OOO에 대하여 법인세 등 수정신고를 하지 아니하였다는 내용 등이 나타난다.

(나) OOO 형사부 판결서(2012.12.14. 선고 2012고합258 판결 「특정경제범죄 가중처벌 등에 관한 법률」 위반, 업무상 횡령)를 보면, 박OOO이 청구법인의 실제 운영자로 근무하면서 쟁점횡령금액 등을 횡령한 것에 대하여 징역 2년 등을 선고한 것으로 나타난다.

(다) 대체전표(2012.12.31.)를 보면, 박OOO에 대한 대표이사 가수금 OOO을 채무면제이익으로 대체한 것으로 나타난다.

(라) 박OOO의 명함을 보면, OOO의 회장으로 나타난다.

(마) 주식등변동상황명세서(2011.12.31.) : 청구법인에 대한 박OOO의 지분율은 15.2%, 지분 1% 이하 보유 주주의 지분율은 10%로서 14명으로 나타난다.

(바) 박OOO이 청구법인의 지분을 직접·간접 소유한 비율은 아래 <표>와 같다.

<표> 박OOO의 청구법인 지분 소유비율

(사) 기타 채권포기 확약서, 리베이트 수수현황 등이 제시되었다.

(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 쟁점횡령금액이 박OOO 개인의 수입에 불과하여 청구법인의 익금에 해당하지 아니하고, 박OOO이 쟁점횡령금액을 청구법인에게 반환하여 사외유출되지 아니한 점 등으로 보아 처분청의 소득금액변동통지는 위법하다고 주장하나, 법인의 실질적 경영자인 대표이사 등이 법인의 자금을 유용하는 행위는 특별한 사정이 없는 한 애당초 회수를 전제로 하여 이루어진 것이 아니어서 그 금액에 대한 지출 자체로서 이미 사외유출에 해당하고, 유용 당시부터 회수를 전제하지 않은 것으로 볼 수 없는 특별한 사정에 관하여는 횡령의 주체인 대표이사 등의 법인 내에서의 실질적인 지위 및 법인에 대한 지배 정도, 횡령행위에 이르게 된 경위 및 횡령 이후의 법인의 조치 등을 통하여 그 대표이사 등의 의사를 법인의 의사와 동일시하거나 대표이사 등과 법인의 경제적 이해관계가 사실상 일치하는 것으로 보기 어려운 경우인지 여부 등 제반 사정을 종합하여 개별적·구체적으로 판단하여야 하며, 이러한 특별한 사정은 이를 주장하는 법인이 입증하여야 하는 것(대법원2013.2.28. 선고 2012두23822 판결, 같은 뜻임)인바, 「법인세법」 제106조 제1항에서 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우로서 귀속자가 주주인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당으로 소득처분하도록 규정하고 있는 점, 박OOO은 청구법인을 설립하여 실지로 경영하여 왔고, 2011년 말 현재 청구법인에 대한 박OOO 및 특수관계인 지분이 76.7%인 최대주주이며, 박OOO의 확인서 및 명함 등에 의하면 청구법인의 실질적 경영자로서 청구법인과 이해관계가 다른 것으로 보기 어렵고, 달리 박OOO과 청구법인의 의사가 다른 특별한 사정을 입증하지 못하는 점, 청구법인은 박OOO이 입금한 금액을 대표이사 가수금으로 계상하였고, 박OOO이 대표이사 가수금 채권을 포기한 시점은 2012.12.31.로서 박OOO에 대한 검찰의 수사가 시작된 2012.5.30. 및 법원의 판결이 있은 날인 2012.12.14. 이후이므로 검찰의 수사 이후에 횡령금을 회수한 것으로 보이는 점 등에 비추어 쟁점횡령금은 사외유출된 것으로 보이므로 청구주장을 받아들이기 어렵다 할 것이다.

따라서, 처분청이 쟁점횡령금액을 박OOO에 대한 배당으로 소득처분하여 청구법인에게 소득금액변동통지한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.

(1) 법인세법

제67조 [소득처분] 제60조에 따라 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준을 신고하거나 제66조 또는 제69조에 따라 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정할 때 익금에 산입한 금액은 그 귀속자 등에게 상여(賞與)·배당·기타사외유출(其他社外流出)·사내유보(社內留保) 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 처분한다.

(2) 법인세법 시행령(2010.12.30. 대통령령 제22577호로 개정된 것)

제106조 [소득처분] ① 법 제67조에 따라 익금에 산입한 금액은 다음 각 호의 규정에 의하여 처분한다. 비영리내국법인과 비영리외국법인에 대하여도 또한 같다

1. 익금에 산입한 금액이 사외에 유출된 것이 분명한 경우에는 그 귀속자에 따라 다음 각 목에 따라 배당, 이익처분에 의한 상여, 기타소득, 기타 사외유출로 할 것. 다만, 귀속이 불분명한 경우에는 대표자(소액주주 등이 아닌 주주등인 임원 및 그와 제43조 제8항에 따른 특수관계에 있는 자가 소유하는 주식 등을 합하여 해당 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 30 이상을 소유하고 있는 경우의 그 임원이 법인의 경영을 사실상 지배하고 있는 경우에는 그 자를 대표자로 하고, 대표자가 2명 이상인 경우에는 사실상의 대표자로 한다. 이하 이 조에서 같다)에게 귀속된 것으로 본다.

가. 귀속자가 주주(임원 또는 사용인인 주주 등을 제외한다)인 경우에는 그 귀속자에 대한 배당

나. 귀속자가 임원 또는 사용인인 경우에는 그 귀속자에 대한 상여

다. 귀속자가 법인이거나 사업을 영위하는 개인인 경우에는 기타 사외유출. 다만, 그 분여된 이익이 내국법인 또는 법 제94조의 규정에 의한 외국법인의 국내사업장의 각 사업연도의 소득이나 거주자 또는 「소득세법」 제135조의 규정에 의한 비거주자의 국내사업장의 사업소득을 구성하는 경우에 한한다.

라. 귀속자가 가목 내지 다목 외의 자인 경우에는 그 귀속자에 대한 기타소득

④ 내국법인이 「국세기본법」 제45조의 수정신고기한내에 매출누락, 가공경비 등 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우의 소득처분은 사내유보로 한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당되는 경우로서 경정이 있을 것을 미리 알고 사외유출된 금액을 익금산입하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 세무조사의 통지를 받은 경우

2. 세무조사가 착수된 것을 알게 된 경우

3. 세무공무원이 과세자료의 수집 또는 민원 등을 처리하기 위하여 현지출장이나 확인업무에 착수한 경우

4. 납세지 관할세무서장으로부터 과세자료 해명안내 통지를 받은 경우

5. 수사기관의 수사 또는 재판 과정에서 사외유출 사실이 확인된 경우

6. 그 밖에 제1호부터 제5호까지의 규정에 따른 사항과 유사한 경우로서 경정이 있을 것을 미리 안 것으로 인정되는 경우